Пояснительная записка к проекту федерального закона N 305289-5 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения" (не действует)

Пояснительная записка
к проекту федерального закона N 305289-5 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения"

Досье на проект федерального закона

Основной целью законопроекта является упорядочение и повышение эффективности налогового контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов при применении трансфертного ценообразования, уточнение перечня взаимозависимых лиц и совершенствование основ определения соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным (регулируемым) ценам для целей налогообложения, создание действенных механизмов противодействия использованию трансфертных цен в целях минимизации налогов.

Действие законопроекта распространяется на организации и физических лиц, которые совершают контролируемые сделки, предусмотренные законопроектом, а также на налоговые органы.

Принимая во внимание самостоятельность, значимость и объемность предмета правового регулирования отношений, возникающих в сфере налогообложения и налогового контроля в рассматриваемой сфере, законопроектом предлагается признать утратившими силу статьи 20 и 40 части первой Кодекса, дополнив ее разделом V.1, регулирующим вопросы взаимозависимости лиц для целей налогообложения, общие положения о ценах и налогообложении, методы, используемые при определении соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения и круг контролируемых сделок, а также вопросы налогового контроля и соглашений о ценообразовании.

Законопроектом предусматривается сохранить две группы оснований для признания лиц взаимозависимыми: по закону и по решению суда.

Перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми лицами по закону, предлагается расширить по сравнению с действующим в настоящее время, включив в него:

организации - в случае, если одна организация (совместно с ее взаимозависимыми лицами, указанными в настоящем пункте) непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 20 процентов;

физическое лицо (совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в настоящем пункте) и организация - в случае, если физическое лицо непосредственно и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 20 процентов;

организации - в случае, если одно и то же лицо (совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в настоящем пункте) непосредственно и (или) косвенно участвует в этих организациях, и доля такого участия в каждой организации составляет более 20 процентов;

основное общество (товарищество) и его дочерние общества;

организация и член ее совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член ее коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

организации и (или) физические лица - в случае, если доля непосредственного участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;

физические лица - в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

физические лица, которые состоят в браке, родстве или свойстве, усыновитель и усыновленный, опекун (попечитель) и подопечный;

учредитель доверительного управления (траста, траст-фонда, созданного в соответствии с законодательством иностранного государства), доверительный управляющий и выгодоприобретатель, а также доверительный управляющий и организации, управление которыми осуществляет доверительный управляющий;

лица - в случае, если одно из них и представитель другого лица являются взаимозависимыми лицами, либо когда представители этих двух лиц являются взаимозависимыми лицами, и их взаимозависимость оказывает влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых указанными лицами, и (или) экономические результаты их деятельности.

Законопроектом предусматривается определить следующий перечень контролируемых сделок:

а) сделки между взаимозависимыми лицами.

Сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми, если сумма доходов и расходов от всех таких сделок между взаимозависимыми лицами, совершенных в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемой сделки), превышает 1000 млн. рублей, либо при наличии одного из следующих обстоятельств:

предметом сделки (одним из предметов сделки) является товар, признаваемый объектом налогообложения налога на добычу полезных ископаемых и облагаемый по адвалорной налоговой ставке;

хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком единого сельскохозяйственного налога (вступление в силу положения законопроекта о контроле таких сделок предусматривается с 1 января 2014 года);

хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (если в рамках такой деятельности заключена соответствующая сделка);

б) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли, входящими в состав следующих товарных групп: нефть и нефтепродукты, черные металлы, цветные металлы, драгоценные металлы и драгоценные камни (по перечню товаров, утверждаемому Минэкономразвития России);

в) сделки между российскими организациями (иностранными организациями через их постоянные представительства в России, физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации) и лицами, местом нахождения (местом жительства) которых являются государства и территории, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, либо если бенефициарами по таким сделкам являются лица, включенные в указанный перечень.

Указанные положения распространяется в том числе на сделки купли-продажи одних и тех же товаров, совершенные с участием третьих лиц, когда продавец в первой сделке и покупатель в последней сделке являются взаимозависимыми лицами.

Сделки, сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, предлагается не признавать контролируемыми сделками.

Законопроектом уточняются общие положения о ценах и налогообложении и устанавливается перечень методов, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Предполагается, что цена товара (работы, услуги), которая применена сторонами сделки, соответствует рыночным ценам, пока не доказано обратное.

Вместе с тем, если условия и (или) результаты сделки между взаимозависимыми лицами отличаются от условий, которые имели бы место в сделке между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то доходы, которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но из-за наличия таких условий не были получены, учитываются для целей налогообложения.

В законопроекте предусматривается шесть методов определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.:

метод сопоставимых рыночных цен,

метод цены последующей реализации,

метод цены реализации продукта переработки (вторичного продукта),

затратный метод,

метод сопоставимой рентабельности,

метод распределения прибыли.

Указанные методы могут использоваться с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемых сделок.

Для определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, предполагается использование указанных методов также по группе однородных сделок. К однородным сделкам в законопроекте отнесены сделки, предметом которых являются идентичные (однородные) товары (работы, услуги), совершенные с одним лицом или несколькими одними и теми же лицами в сопоставимых экономических (коммерческих условиях).

1. Метод сопоставимых рыночных цен используется при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) не менее четырех сделок, предметом которых являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), совершенных в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях между лицами, не являющимися взаимозависимыми, и достаточной информации об этих сделках. Выборка для исследования такого количества указанных сделок в соответствии с международной практикой использования метода сопоставимых рыночных цен считается репрезентативной и обеспечивает достаточную обоснованность вывода о соответствии или несоответствии цены, примененной в контролируемой сделке, рыночным ценам.

При использовании указанного метода цена, примененная в контролируемой сделке, сопоставляется с ценами сделок, находящимися в пределах расчетного интервала рыночных цен.

Для расчета интервала рыночных цен предполагается использовать выборку цен, разделив ее на четыре равных интервала. Цены, составляющие крайние точки двух центральных интервалов, формируют интервал рыночных цен для контролируемой сделки.

При отсутствии или наличии менее четырех сделок, предметом которых являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), совершенных в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях между лицами, не являющимися взаимозависимыми, а также при отсутствии достаточной информации о таких сделках используются остальные методы.

2. Метод цены последующей реализации используется для определения соответствия рыночным ценам цен, по которым товар приобретается у лица, являющегося взаимозависимым, и перепродается без переработки лицам, не являющимся взаимозависимыми с перепродавцом.

При использовании метода цены последующей реализации валовая рентабельность перепродавца при последующей реализации (перепродаже) товара, приобретенного им в контролируемой сделке, сопоставляется со значениями соответствующей рентабельности, находящимися в пределах интервала рентабельности, определенного по неконтролируемым однородным сделкам в порядке, аналогичном порядку определения интервала рыночных цен. В случае, если валовая рентабельность перепродавца находится в пределах указанного интервала рентабельности, для целей налогообложения признается, что цена, по которой товар приобретен в контролируемой сделке, соответствует рыночной цене.

3. Метод цены реализации продукта переработки (вторичного продукта) является приоритетным по сравнению с другими методами для определения соответствия рыночным ценам цен, по которым товар приобретается у взаимозависимого лица, а продукт переработки этого товара (вторичный продукт) реализуется производителем такого продукта другим лицам (лицу), не являющимся взаимозависимыми лицами с производителем.

При использовании метода цены реализации продукта переработки (вторичного продукта) валовая рентабельность производителя продукта переработки (вторичного продукта) при реализации этого продукта сопоставляется со значениями соответствующей рентабельности, находящимися в пределах интервала рентабельности, определенного по неконтролируемым однородным сделкам в порядке, аналогичном порядку определения интервала рыночных цен. В случае, если валовая рентабельность производителя продукта переработки (вторичного продукта) находится в пределах указанного интервала рентабельности, для целей налогообложения признается, что цена, по которой товар приобретен производителем продукта переработки (вторичного продукта) в контролируемой сделке, соответствует рыночной цене.

4. Затратный метод предусматривает сопоставление валовой рентабельности затрат продавца в контролируемой сделке со значениями соответствующей рентабельности, находящимися в пределах интервала рентабельности, определенного в установленном порядке по неконтролируемым однородным сделкам. В случае, если валовая рентабельность затрат продавца в контролируемой сделке находится в пределах указанного интервала рентабельности, для целей налогообложения признается, что цена, примененная в контролируемой сделке, соответствует рыночным ценам.

Затратный метод используется, в частности, в следующих случаях:

при выполнении работ (оказании услуг) лицам, являющимся взаимозависимым с продавцом (за исключением случаев, когда при выполнении работ, оказании услуг используются объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень валовой рентабельности затрат продавца; услуг по управлению капиталом и инвестициями, включая осуществление торговых операций на рынке ценных бумаг и валютном рынке; услуг по исполнению функций единоличного исполнительного органа организации);

при продаже сырья или полуфабрикатов лицам, являющимся взаимозависимым с продавцом;

при продаже товаров (работ, услуг) по долгосрочным договорам между взаимозависимыми лицами.

Если невозможно обеспечить сопоставимость данных бухгалтерского учета для определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, используются метод сопоставимой рентабельности или метод распределения прибыли.

5. Метод сопоставимой рентабельности может использоваться, в частности, в случаях отсутствия или недостаточности информации, на основании которой можно обоснованно сделать вывод о сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок. Указанный метод предусматривает сопоставление рентабельности стороны контролируемой сделки с расчетным интервалом рентабельности. При выборе конкретного показателя рентабельности учитывается вид деятельности, осуществляемый стороной контролируемой сделки, полнота, достоверность и сопоставимость данных, используемых для расчета соответствующей рентабельности, а также экономическая обоснованность такого показателя.

Для целей метода сопоставимой рентабельности могут использоваться следующие показатели рентабельности: рентабельность продаж, рентабельность затрат, валовая рентабельность коммерческих и управленческих расходов, рентабельность активов. Так, например, для целей указанного метода могут быть использованы следующие показатели рентабельности:

рентабельность продаж - при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лица, являющегося взаимозависимым, лицам, которые не являются взаимозависимыми с перепродавцом, а также при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лица, не являющегося взаимозависимым, лицам, которые являются взаимозависимыми с перепродавцом;

валовая рентабельность коммерческих и управленческих расходов - в случае, если перепродавец несет незначительные экономические (коммерческие) риски при приобретении и последующей перепродаже товаров в непродолжительный период, и при этом существует прямая взаимосвязь между величиной валовой прибыли от продаж перепродавца и величиной осуществленных им коммерческих и управленческих расходов;

рентабельность затрат - при выполнении работ, оказании услуг, если выполнение таких работ, оказание таких услуг стороной контролируемой сделки влечет для нее существенные коммерческие и управленческие расходы, а также при производстве товаров;

рентабельность активов - при производстве товаров (для капиталоемких производств).

В случае, если использование другого показателя рентабельности является экономически обоснованным с учетом всех обстоятельств контролируемой сделки, этот показатель рентабельности может быть использован для целей метода сопоставимой рентабельности.

При использовании метода сопоставимой рентабельности сопоставляется рентабельность стороны контролируемой сделки, осуществляющей функции, вклад которых в полученную прибыль по сделкам, последовательно совершенным с одним и тем же товаром, меньше, чем вклад другой стороны контролируемой сделки, и принимающей меньшие экономические (коммерческие) риски, чем другая сторона такой контролируемой сделки, с расчетным интервалом рентабельности. В случае, если рентабельность по контролируемой сделке находится в пределах указанного интервала рентабельности, для целей налогообложения признается, что цена, примененная в контролируемой сделке, соответствует рыночным ценам.

6. Метод распределения прибыли предусматривает распределение в установленном порядке для целей налогообложения между сторонами контролируемой сделки суммы прибыли всех сторон такой сделки. В случае, если сторонами контролируемой сделки совершены однородные сделки с их взаимозависимыми лицами, анализируемые в совокупности с указанной контролируемой сделкой, для целей налогообложения сумма прибыли по контролируемой сделке и указанным однородным сделкам подлежит распределению в порядке, аналогичном порядку распределения суммы прибыли по контролируемой сделке.

Метод распределения прибыли используется в случае, если невозможно использование других методов, указанных выше, и при наличии существенной взаимосвязи деятельности, осуществляемой сторонами контролируемой сделки или нескольких контролируемых сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), либо в случае, когда в собственности (пользовании) сторон контролируемой сделки находятся уникальные объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности, в отсутствие сопоставимых объектов нематериальных активов, либо при оказании услуг по управлению ценными бумагами, денежными средствами, активами инвестиционных и негосударственных пенсионных фондов, страховых компаний, осуществлении брокерской и дилерской деятельности.

При наличии информации о распределении суммы прибыли (убытка) от продаж по однородным сделкам, совершенным между лицами, не являющимися взаимозависимыми, сумма прибыли (убытка) от продаж, фактически полученная всеми сторонами контролируемой сделки, может быть распределена между этими сторонами пропорционально тому, как распределена сумма прибыли (убытка) от продаж по однородным сделкам между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

При невозможности использования вышеуказанных методов для определения соответствия цены, примененной в разовой сделке, рыночной цене, может быть учтена рыночная стоимость предмета сделки, устанавливаемая в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств.

Финансовые показатели, используемые для целей определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам предполагается определять для российских организаций - по данным бухгалтерского учета (бухгалтерской отчетности), который ведется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете; для иностранных организаций - по данным бухгалтерского учета (бухгалтерской отчетности), который ведется в соответствии с законодательством иностранных государств (предусматривается корректировка этих данных для обеспечения их сопоставимости с данными бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности, регулируемыми законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете).

Законопроектом предусматривается разработка и утверждение Министерством финансов Российской Федерации методических указаний о порядке определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения;

Законопроектом предусматривается расширить перечень источников информации, используемой для определения соответствия цены сделки рыночным ценам, включив в него, в частности, следующую информацию:

о ценах и котировках мировых бирж - для товаров, являющихся предметом мировой биржевой торговли;

таможенную статистику внешней торговли России, публикуемую или представляемую по запросу Федеральной таможенной службой;

о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащуюся в официальных источниках информации России, иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;

сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности организаций;

о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в соответствии с законодательством, регулирующим оценочную деятельность в России или иностранных государства.

Предусматривается также использование иной информации при определении соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным (регулируемым) ценам;

Законопроектом устанавливается перечень документов и сведений, обосновывающих соответствие цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам, которые представляются Федеральной налоговой службе.

Законопроектом предусмотрено, что документы, обосновывающие соответствие цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам, могут быть истребованы у налогоплательщика в установленном порядке Федеральной налоговой службой не ранее 1 апреля года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Упомянутые документы аналогичны используемым в международной практике и могут быть составлены по группе однородных сделок.

Обязанность представления сведений, обосновывающих соответствие цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам, наступает в случаях, когда сумма доходов и расходов от всех контролируемых сделок, совершенных в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает установленный законом порог в 100 млн. рублей с его последующим снижением до 10 млн. рублей.

Обязанность налогоплательщиков представлять информацию о контролируемых сделках в налоговые органы является общепринятой в зарубежных странах с развитым налоговым законодательством. Предполагается, что представление налогоплательщиками уведомлений о контролируемых сделках будет способствовать формализации данных о событиях и операциях, которые являются предметом налогового контроля использования трансфертного ценообразования в целях минимизации налогов, а также улучшению финансовой дисциплины.

Законопроектом предусмотрены особенности налогового контроля соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным (регулируемым) ценам, проводимого Федеральной налоговой службой.

Предусмотрены положения о симметричной корректировке налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций у всех сторон контролируемой сделки, если Федеральной налоговой службой в установленном порядке вынесено решение о доначислении налога исходя из оценки результатов сделки с учетом рыночной (регулируемой) цены. В случае, если другие стороны сделки произвели такие корректировки цен, а впоследствии соответствующее решение Федеральной налоговой службы изменено (отменено) или признано недействительным, другие стороны сделки должны произвести обратные корректировки.

Сохраняется действующее положение о праве налогоплательщиков самостоятельно производить корректировку налоговой базы исходя из применения рыночных цен при определении результатов контролируемой сделки.

Предусматривается право налогоплательщика на заключение с налоговым органом предварительного соглашения о ценообразовании для целей налогообложения.

Институт соглашений о ценообразовании широко используется в международной практике и позволяет лицам до совершения контролируемых сделок заключить с налоговыми органами соглашения, в которых фиксируются порядок определения цен для целей налогообложения. Выполнение условия соответствующего соглашения не должно повлечь последующего доначисления налоговыми органами налогов по результатам контролируемых сделок.

Учитывая международную практику подготовки и заключения таких соглашений, предлагается установить государственную пошлину за рассмотрение заявления налогоплательщика о заключении соглашения о ценообразовании.

Практическое внедрение соглашений о ценообразовании будет осуществлять не ранее 2012 года, по мере накопления налогоплательщиками, налоговыми и судебными органами необходимой практики применения новых положений Кодекса о трансфертном ценообразовании.

Законопроектом предусматривается налоговая ответственность:

за неуплату или неполную уплату (неправомерное неперечисление или неполное перечисление) налогоплательщиком (налоговым агентом) сумм налога в результате применения цены в контролируемой сделке, не соответствующей рыночным ценам, и неправомерное непредставление в установленный срок этим налогоплательщиком (налоговым агентом) по запросу Федеральной налоговой службой полного комплекта документов, предусмотренных Кодексом, или представление таких документов, содержащих недостоверные сведения;

неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком уведомления о контролируемых сделках, совершенных в календарном году, или представление налогоплательщиком такого уведомления, содержащего недостоверные сведения;

за нарушение налогоплательщиком условий соглашения о ценообразовании, повлекшее несоблюдение установленного Кодексом порядка определения цен для целей налогообложения;

Кроме того, предусматривается внесение отдельных изменений обеспечивающих согласование положений части первой и части второй Кодекса.