Письмо УФНС России по г. Москве от 28 мая 2009 г. N 16-15/053916 О порядке учета операций по реализации в 2009 г. основного средства, если ранее в расходы учитывалась амортизационная премия, исчисленная с первоначальной стоимости этого основного средства

Письмо УФНС России по г. Москве от 28 мая 2009 г. N 16-15/053916

Вопрос: Каков порядок учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль операций по реализации в 2009 году основного средства, если ранее на расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, была отнесена амортизационная премия, исчисленная с первоначальной стоимости этого основного средства?

Ответ: Согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ в целях налогообложения прибыли амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено в главе 25 НК РФ.

Налогоплательщик вправе включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса РФ.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 НК РФ) за вычетом не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых были применены положения абзаца 2 пункта 9 статьи 258 НК РФ, суммы затрат, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абзацем 2 данного пункта, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.

На основании пункта 10 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" положения абзаца 4 пункта 9 статьи 258 НК РФ применяются к основным средствам, введенным в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 года.

Восстановлением сумм амортизационной премии признается увеличение налогоплательщиками размера налоговой базы по налогу на прибыль в периоде реализации объектов основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии в состав внереализационных доходов.

Таким образом, если основное средство, к первоначальной стоимости которого была применена амортизационная премия, реализуется ранее чем по истечении пяти лет с момента его введения в эксплуатацию, то восстановленная амортизационная премия включается в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором осуществлена реализация.

При этом восстановленная сумма амортизационной премии не подлежит учету в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, так как ни в Налоговом кодексе РФ, ни в Законе N 224-ФЗ не установлено каких-либо правил учета в дальнейшем восстановленной амортизационной премии.

Порядок налогообложения прибыли при реализации амортизируемого имущества определен в статье 268 НК РФ.

Так, при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

На основании пункта 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

При этом пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится.

Основание: письма Минфина России от 30.04.2008 N 03-03-06/1/290 и 03-03-06/1/291, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/152, от 16.03.2009 N 03-03-06/2/142 и 03-03-05/37, от 23.01.2009 N 03-03-06/1/30.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

А.Н. Чугунова