Решение Федеральной налоговой службы от 04 октября 2012 г. N 41 Момент возникновения права на налоговые вычеты по НДС при капитальном строительстве и оказанию сопутствующих услуг

Решение Федеральной налоговой службы от 04 октября 2012 г. N 41

Федеральной налоговой службой получена апелляционная жалоба открытого акционерного общества "Х" (ОАО "Х", Заявитель, Общество) от 10.07.2012 на решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам (далее - Межрегиональная инспекция, налоговый орган) от 29.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение) и об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в размере 49 451 416 рублей (далее - Решение об отказе в возмещении).

Из материалов апелляционной жалобы Заявителя и представленной Межрегиональной инспекцией информации следует, что Межрегиональной инспекцией в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) проведена камеральная налоговая проверка ОАО "Х" на основе уточненной (корректировка N 8) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года, представленной 25.12.2011(далее - Декларация).

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией вынесены Решение и Решение об отказе в возмещении.

В Решении Межрегиональной инспекцией сделан вывод о завышении Обществом суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета за отчетный налоговый период, на 49 451 416 рублей (32 880 рублей (сумма налоговых вычетов, необоснованно заявленная в строке 130 Декларации) + 49 418 536 (сумма налоговых вычетов, необоснованно заявленная в строке 140 Декларации).

Основанием для вывода о завышении суммы НДС в размере 49 418 536 рублей (34 717 835 (сумма НДС, заявленная Обществом по счетам-фактурам, выставленным ООО "ЮЛ 1") + 14 700 701 рубля (сумма НДС, заявленная Заявителем по счетам-фактурам, перечисленным в приложении N 1 к Решению) послужило установление Межрегиональной инспекцией факта неправомерного заявления Обществом данной суммы к вычету в нарушение положений пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), положений Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119) в связи с представлением Заявителем Декларации по истечении срока, установленного в пункте 2 статьи 173 Кодекса.

Не согласившись с данным выводом налогового органа, Заявитель в порядке, предусмотренном статьей 101.2 Кодекса, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, в которой просит изменить данные решения и вынести новое решение о возмещении НДС в сумме 49 418 536 рублей.

В обоснование правомерности применения налогового вычета в сумме 34 717 835 рублей Заявитель в апелляционной жалобе указывает, что установленные Межрегиональной инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки фактические обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у Общества права на применение вычетов в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 3 Закона N 119, в связи с тем, что по состоянию на 01.01.2006 сумма НДС в размере 34 717 835 рублей не была уплачена Заявителем подрядчику.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца и далее по тексту допущена опечатка. Номер названного Закона следует читать как "N 119-ФЗ"

Следовательно, Обществом правомерно реализовано право на применение налогового вычета в общем порядке, действовавшем на момент предъявления НДС подрядчиком, а именно с момента ввода объекта капитального строительства в эксплуатацию.

Также Общество отмечает, что поскольку рассматриваемый объект капитального строительства введен в эксплуатацию в 4 квартале 2009 года, право на применение налогового вычета в сумме 34 717 835 рублей истекает 01.01.2013.

В обоснование правомерности применения налогового вычета в сумме 14 700 701 рубль Заявитель в апелляционной жалобе указывает, что товары (работы, услуги) приобретались для целей капитального строительства, а понесенные затраты формировались Заявителем в стоимости объектов капитального строительства и учитывались на счете 08 "Вложения во в необоротные активы".

Ссылаясь на положения статьи 3 Закона N 119, Заявитель указывает, что данные положения устанавливают особый порядок применения налоговых вычетов только в отношении уплаченных сумм НДС, которые были предъявлены подрядными организациями при проведении капитального строительства, и не распространяются на суммы налога, предъявленные при приобретении иных товаров (работ, услуг) для строительно-монтажных работ.

Следовательно, право на применение налоговых вычетов в данном случае возникло у Заявителя на основании положений пункта 5 статьи 171 Кодекса в редакции, действовавшей на момент предъявления налога, а именно: по мере постановки на учет объекта завершенного капитального строительства с момента начала начисления амортизации (рассматриваемый объект введен в эксплуатацию в 4 квартале 2009).

Федеральная налоговая служба, изучив доводы Заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, оценив и исследовав материалы и информацию, представленные Обществом и Межрегиональной инспекцией, установила следующее.

1. По вопросу правомерности применения налоговых вычетов в размере 34 717 835 рублей.

Согласно данным, отраженным в разделе 1 Декларации, Обществом исчислена сумма налога к возмещению из бюджета в размере 412 353 563 рублей.

В строке 140 раздела 3 Декларации "сумма налога, предъявленная налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства" отражена сумма в размере 483 934 970 рублей, в том числе налоговые вычеты по НДС в размере 34 717 835 рублей по счетам-фактурам от 31.07.2005, от 31.08.2005, от 30.09.2005, от 31.10.2005, от 30.11.2005, от 31.12.2005, выставленным в адрес Заявителя подрядной организацией ООО "ЮЛ 1".

В ходе проведения камеральной налоговой проверки в адрес Общества Межрегиональной инспекцией выставлены требования о представлении документов (информации), подтверждающих правомерность применения вычетов по вышеуказанным счетам - фактурам.

При анализе представленных Обществом документов Межрегиональной инспекцией установлено, что между Заявителем и ООО "ЮЛ 1" заключен договор от 18.06.2005 на проектирование и строительство, в рамках исполнения обязательств по которому ООО "ЮЛ 1" осуществляло следующие работы по строительству рассматриваемого объекта:

- подготовительные работы (в том числе временные коммуникации, уборку территорий, мастерские для оборудования, склады, ограждающие леса);

- пусконаладочные работы (приемку, обслуживание);

- здания терминала: паркинг, котельную, внутриплощадочные и внешние сети, дорожную систему городской стороны, перрон и рулевые дорожки, КПП и ограждение, внешнюю систему заправки топливом.

В Решении указано, что ООО "ЮЛ 1" выполнило подготовительные работы, осуществленные за периоды с 01.07.2005 по 31.07.2005, с 01.08.2005 по 31.08.2005, с 01.09.2005 по 30.09.2005, с 01.10.2005 по 31.10.2005, с 01.11.2005 по 30.11.2005, с 01.12.2005 по 31.12.2005, что подтверждается подписанием между Обществом и ООО "ЮЛ 1" актов о приемке выполненных работ (КС-2), справок о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), а также актов выполненных работ за указанные периоды.

При этом Межрегиональная инспекция в Решении указывает, что согласно изменениям, внесенным в статью 3 Закона N 119 Федеральным законом от 28.02.2006 N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 28), вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 до 1 января 2006 подрядными организациями (заказчикам-застройщикам), при условии их уплаты данным организациям.

Указанные изменения вступили в силу с 1 мая 2006 года и распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года.

Следовательно, по мнению Межрегиональной инспекции, изменения, внесенные в статью 3 Закона N 119-ФЗ Законом N 28, не распространяют действие на правоотношения между Заявителем и ООО "ЮЛ 1", так как данные правоотношения возникли в 2005 году.

На основании установленных фактов Межрегиональной инспекцией сделан вывод о том, что с учетом пункта 2 статьи 173 Кодекса, статьи 3 Закона N 119 право на вычет суммы НДС в размере 34 717 835 рублей по счетам-фактурам, выставленным ООО "ЮЛ 1" в 2005 году, у Заявителя истекло в 1-4 кварталах 2009 года.

Вместе с тем, Федеральная налоговая служба считает, что вышеуказанные обстоятельства не могут рассматриваться в качестве основания для отказа Обществу в применении налоговых вычетов по НДС в размере 34 717 835 рублей в связи с нижеизложенным.

В абзаце первом пункта 6 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) указано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Пунктом 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) установлено, что вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

В пункте 2 статьи 259 Кодекса указано, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона N 119 суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам.

Пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах" (далее - Закон N 28) внесены изменения в пункт 2 статьи 3 Закона N 119, а именно пункт 2 статьи 3 Закона N 119 дополнен словами "и уплаченные им".

Таким образом, пунктом 2 статьи 3 Закона N 119 в редакции Закона N 28 установлен особый порядок применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику с 01 января 2005 года по 31 декабря 2005 года подрядными организациями при проведении капитального строительства, при условии уплаты налогоплательщиком данных суммы НДС и непринятии их к вычету в установленном порядке.

Следовательно, при наличии ситуации, предусмотренной пунктом 6 статьи 171 Кодекса (суммы налога предъявлены налогоплательщику при проведении капитального строительства), но несоблюдении условий, указанных в пункте 2 статьи 3 Закона N 119 (отсутствие уплаты до 01.01.2006), суммы налога подлежат вычету в порядке, установленном статьей 172 Кодекса в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 119.

В Решении Межрегиональной инспекцией не оспаривается факт проведения Обществом капитального строительства.

Согласно Решению факт принятия Заявителем на учет работ, выполненных ООО "ЮЛ 1", подтверждается карточками счетов бухгалтерского учета "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" и "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.

Заявитель произвел уплату сумм НДС в январе-феврале 2006 года по счету-фактуре от 31.12.2005 в размере 29 878 398 рублей, в октябре 2009 года по счетам-фактурам от 31.07.2005, от 31.08.2005, от 30.09.2005, от 31.10.2005, от 30.11.2005 в размере 4 839 437 рублей.

Следовательно, Заявитель уплатил сумму НДС в размере 34 717 835 рублей (29 878 398 +4 839 437) в 2006 и 2009 годах.

Как следует из материалов апелляционной жалобы, 06.11.2009 Заявителем оформлены акты о приеме-передаче зданий (сооружений) по форме N ОС-1а на следующие объекты: перрон, здание терминала, подъездные дороги. Свидетельства о государственной регистрации права на указанные объекты выданы Обществу 24.11.2009.

Учитывая вышеизложенное, по мнению Федеральной налоговой службы, право на применение налоговых вычетов по НДС в размере 34 717 835 рублей возникло у Общества в 4 квартале 2009 года.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 1 статьи 163 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как квартал.

Согласно пункту 3 статьи 6.1 Кодекса срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока.

При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд.

Учитывая вышеизложенное, трехлетний срок, установленный пунктом 2 статьи 173 Кодекса, истекает в рассматриваемой ситуации в 4 квартале 2012 года.

Таким образом, Межрегиональной инспекцией сделан необоснованный вывод о том, что право на вычет суммы НДС в размере 34 717 835 рублей по счетам-фактурам, выставленным ООО "ЮЛ 1" в 2005 году, у Заявителя истекло в 1-4 кварталах 2009 года.

2. По вопросу правомерности применения налоговых вычетов в размере 14 700 701 рубля.

Как следует из Решения, в строке 140 раздела 3 Декларации "сумма налога, предъявленная налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства" отражена сумма в размере 483 934 970 рублей, в том числе налоговые вычеты по НДС в размере 3 879 499 рублей по счетам-фактурам, выставленным в адрес Заявителя в 2004-2005 годах представительством "ЮЛ 2", а также в размере 11 566 361 рубля по счетам-фактурам, выставленным в адрес Общества в 2005 году контрагентами, указанными в приложении N 1 к Решению.

При анализе в ходе проведения камеральной налоговой проверки представленных Обществом документов Межрегиональной инспекцией установлено следующее.

Налоговые вычеты по НДС в размере 3 879 499 рублей заявлены Обществом по счетам-фактурам от 15.06.2004, от 20.09.2004, от 30.04.2004, от 15.11.2004, от 13.01.05, от 28.02.05, от 28.03.05, от 23.06.05, от 28.07.05, от 02.11.05, от 02.11.05, от 02.11.05, от 29.11.05, от 27.04.05, выставленным в адрес Заявителя представительством "ЮЛ 2" за услуги юридического характера (анализ заключаемых договоров, обсуждение проектов, правовой анализ различных вопросов, возникающих в ходе строительства), которые оплачены и приняты Заявителем на учет в апреле, июне, сентябре 2004, январе - апреле, мае, июне, июле, августе, ноябре 2005 года.

Заявитель произвел доплату суммы НДС в размере 143 266 рублей по счету-фактуре от 29.11.2005 платежными поручениями от 20.08.2010.

Налоговые вычеты по НДС в размере 11 566 361 рубля заявлены Обществом по счетам-фактурам, указанным в приложении N 1 к Решению, выставленным в адрес Заявителя контрагентами по услугам субаренды, услугам по проектированию, рассмотрению и согласованию проектов, выдаче разрешений и техусловий, консультационно-информационным услугам, которые оплачены и приняты на учет Обществом в 2005 году.

Доплату суммы НДС в размере 193 366 рублей по счетам - фактурам, выставленным Компанией "ЮЛ 3" в 2005 году, Общество произвело платежным поручением от 11.06.2006.

По мнению Межрегиональной инспекции, исходя из пункта 2 статьи 3 Закона N 119, вычет НДС применяется в отношении сумм налога, уплаченного налогоплательщиком при проведении капитального строительства подрядными организациями (заказчиками-застройщиками).

При этом специального указания на то, что данные организации должны непосредственно осуществлять такое строительство, данная норма права не содержит.

Следовательно, к вычету относятся суммы налога, уплаченные налогоплательщиком своим подрядчикам, выполняющим различные работы, связанные с капитальным строительством. К таким работам относятся, в частности, проектные, экспертные и иные работы, без которых невозможно проведение строительства.

Кроме того, Межрегиональная инспекция считает, что условие об уплате сумм НДС для применения налоговых вычетов, внесенное Законом N 28 в статью 3 Закона N 119, не распространяется на правоотношения между Обществом и вышеуказанными контрагентами в связи с тем, что данные правоотношения возникли в 2005 году.

Следовательно, учитывая положения пункта 2 статьи 173 Кодекса, статьи 3 Закона 119, право на вычет сумм НДС в размере 14 700 701 (15 445 860-745 159) рубля по счетам-фактурам, выставленным вышеуказанными контрагентами в 2005 году, истекло в 1-4 кварталах 2009 года.

При этом Межрегиональная инспекция в Решении указывает, что вопрос обоснованности заявления налогоплательщиком права на вычет в сумме 745 159 рублей в Декларации по счетам-фактурам, выставленным представительством "ЮЛ 2" в 2004 году, подлежит рассмотрению при проведении выездной налоговой проверки.

Федеральная налоговая служба, рассмотрев материалы по апелляционной жалобе, установила следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно пункту 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

В пункте 5 статьи 172 Кодекса (в редакции Закона N 119, вступившего в силу с 01.01.2006) указано, что вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172.

Абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, с 01.01.2006 право на применение налоговых вычетов, указанных в пункте 6 статьи 171 Кодекса возникает при выполнении следующих условий:

- наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- принятие на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- наличие первичных документов.

Согласно пункту 2 статьи 3 Закона N 119 суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам.

Пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса РФ и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 28) внесены изменения в пункт 2 статьи 3 Закона N 119, а именно пункт 2 статьи 3 Закона N 119 дополнен словами "и уплаченные им".

Таким образом, порядок применения вычетов, предусмотренный пунктом 2 статьи 3 Закона N 119, дополнен условием уплаты НДС налогоплательщиком подрядным организациям.

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

При этом согласно доводам Заявителя, изложенным в апелляционной жалобе, спорные суммы НДС предъявлены Обществу при приобретении товаров (работ, услуг) для строительно-монтажных работ.

Следовательно, положения пункта 2 статьи 3 Закона N 119 не распространяются на суммы налога, предъявленные налогоплательщику его контрагентами по указанным работам (услугам) в размере 14 700 701 рубля и соответственно, данные суммы налога подлежат вычету в порядке, установленном в пункте 5 статьи 172 в редакции Закона N 119, то есть в течение трех лет начиная с момента действия изменений, внесенных в пункт 5 статьи 172 Кодекса, а именно: с 01.01.2006.

Данный вывод согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 22.01.2011 N 9282/11.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно пункту 3 статьи 6.1 Кодекса срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока.

При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд.

Учитывая вышеизложенное, трехлетний срок, установленный пунктом 2 статьи 173 Кодекса, истекает в рассматриваемой ситуации 31 декабря 2008 года.

Таким образом, право на вычет суммы НДС в размере 14 700 701 рубля по счетам-фактурам, выставленным в 2005 году в адрес Заявителя представительством "ЮЛ 2", а также контрагентами, поименованными в приложении N 1 к Решению, у Общества истекло 31 декабря 2008 года.

При таких обстоятельствах Федеральная налоговая служба считает вывод Межрегиональной инспекции о неправомерном заявлении суммы налоговых вычетов в размере 14 700 701 рубля обоснованным.

На основании изложенного Федеральная налоговая служба, руководствуясь пунктом 2 статьи 140 Кодекса, изменяет решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 29.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения путем отмены вывода о неправомерном заявлении к вычету в строке 140 раздела 3 Декларации суммы НДС в размере 34 717 835 рублей.

В остальной части Федеральная налоговая служба решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 29.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставляет без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Х" - без удовлетворения.

Одновременно Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, утверждает решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 29.06.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом внесенных изменений и признает его вступившим в силу.

Также Федеральная налоговая служба, руководствуясь пунктом 2 статьи 140 Кодекса, изменяет решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 29.06.2012 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, путем отмены отказа в возмещении НДС в сумме 34 717 835 рублей.