Решение Федеральной налоговой службы от 20 июня 2013 г. N 6 Неправомерное не восстановление суммы НДС при реализации воздушного судна за пределами территории Российской Федерации

Решение Федеральной налоговой службы от 20 июня 2013 г. N 6

Федеральной налоговой службой получена апелляционная жалоба Открытого акционерного общества "Х" (далее - ОАО "Х", Заявитель, Общество) от 04.04.2013 г. на решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам (далее - Межрегиональная инспекция) от 18.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из материалов апелляционной жалобы и представленной Межрегиональной инспекцией информации следует, что Межрегиональной инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 года по 31.12.2010 года.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией вынесено решение от 18.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), согласно которому ОАО "Х" привлечено к ответственности в виде взыскания штрафа в общей сумме 7 968 478 рублей, а также Обществу начислены пени в общей сумме 6 993 055,29 рублей, предложено уплатить общую сумму налогов в размере 104 263 640 рублей и уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций, на 8 145 895 рублей.

Решением установлено, что Общество в нарушение подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не восстановило сумму НДС, уплаченного таможенным органам при ввозе воздушного судна Боинг 767-3Q8 (с/н 24746) на территорию Российской Федерации и принятого к вычету Обществом, при реализации воздушного судна за пределами территории Российской Федерации в 3 квартале 2009 года в сумме 49 241 482 рубля ( пункт 2.2. Решения).

Заявитель, не согласившись с указанным выводом Межрегиональной инспекции, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, в которой просит отменить Решение в части доначисления НДС в сумме 49 241 482 рубля и пеней в сумме 422 442 рубля.

В апелляционной жалобе Заявитель в обоснование своей позиции указывает следующее.

Воздушное судно Боинг 767-300ER (далее - Воздушное судно) было приобретено Обществом у ЮЛ1 по договору о продаже воздушного судна от 12.02.2008 б/н. Воздушное судно было передано Обществу 18.04.2008 и в соответствии с ГТД выпущено 16.05.2008 в режиме временного ввоза с применением частичного освобождения от уплаты таможенных пошлин и налогов с обязательством обратного вывоза до 15.05.2010. НДС, уплаченный на таможне в сумме 55 661 941,44 рубль, был принят Обществом к вычету в периоде с 3 квартала 2008 года по 2 квартал 2009 года.

24.09.2009 Обществом заключен договор купли- продажи Воздушного судна с ЮЛ2. В соответствии с условиями договора и согласно данным ГТД N10002010/290909/0023173 Воздушное судно вывезено с территории Российской Федерации на территорию Республики Кипр с целью его реализации и передачи права собственности ЮЛ2.

30.09.2009 в соответствии с актом приемки Воздушное судно было получено Обществом по договору лизинга от 24.09.2009, заключенному с ЮЛ2, и продолжало использоваться в деятельности, облагаемой НДС, на территории Российской Федерации.

Таким образом, Заявитель считает, что, поскольку с 30.09.2009 Воздушное судно продолжало использоваться в деятельности, облагаемой НДС, основания для восстановления НДС на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса при реализации Воздушного судна отсутствуют. Кроме того, Общество имеет право в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса применить налоговый вычет на суммы, уплаченные Заявителем при ввозе Воздушного судна на территорию Российской Федерации, используемого для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Федеральная налоговая служба, изучив доводы Заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, оценив и исследовав материалы выездной налоговой проверки, установила следующее.

В соответствии с пунктами 1,2 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признается в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Статьей 147 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Из материалов, представленных Межрегиональной инспекцией, следует, что Воздушное судно приобретено ОАО "Х" (Покупатель) у компании ЮЛ1 (Продавец) по Договору от 12.02.2008 N б/н.

На основании пункта 6.1 данного договора Продавец должен осуществить в дату передачи передачу Покупателю всех своих прав с правом собственности на Воздушное судно в комплекте путем оформления и передачи купчей.

Пунктом 6.3. договора установлено, что Воздушное судно будет доставлено в место передачи.

Согласно подпунктам b) и c) пункта 6.4 договора Покупатель должен будет оформить и передать Продавцу сертификат (акт) приемки. Продавец должен будет оформить и передать Покупателю купчую на Воздушное судно.

В соответствии с сертификатом (актом) приемки и купчей воздушное судно передано Обществу 18.04.2008.

Согласно данным грузовой таможенной декларации от 16.05.2008 Воздушное судно выпущено в режиме временного ввоза с применением частичного освобождения от уплаты таможенных пошлин и налогов с обязательством обратного вывоза до 15.05.2010.

Межрегиональной инспекцией в ходе проверки установлено, что Воздушное судно принято на учет. В соответствии с заявленным таможенным режимом временного ввоза Обществом произведена уплата НДС на таможне:

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 29.07.2008,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 28.08.2008,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 29.09.2008,

- НДС в размере 13 915 485,36 рублей уплачен 29.12.2008,

- НДС в размере 9 276 990,24 рублей уплачен 27.02.2009,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 30.03.2009,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 29.04.2009,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 28.05.2009,

- НДС в размере 4 638 495,12 рублей уплачен 29.06.2009.

Обществом НДС, уплаченный на таможне в общей сумме 55 661 941,44 рубль, принят к вычету, что подтверждается данными книг покупок за 3 квартал 2008 года, 1 квартал 2009 года, 2 квартал 2009 года.

24.09.2009 ОАО "Х" (далее - Продавец) заключило договор купли-продажи Воздушного судна (далее - Договор ЮЛ2) с компанией ЮЛ2 (далее - Покупатель).

В соответствии с пунктом 3.1 Договора ЮЛ2 Продавец доставляет воздушное судно Покупателю в том состоянии и в том месте, в котором он находится на момент покупки, в место поставки в день, соответствующий дате поставки во время, согласованное между Продавцом и Покупателем. Покупатель подтверждает, что во время поставки Воздушное судно будет в физическом владении Лизингополучателя в соответствии с условиями Договора о лизинге.

Согласно пункту 1.1 Договора ЮЛ2 место поставки определено как международное воздушное пространство.

Поставка - продажа и передача прав собственности на воздушное судно покупателю в соответствии с купчей.

Купчая - в отношении воздушного судна купчая, оформленная или подлежащая оформлению надлежащим образом уполномоченным представителем продавца в пользу покупателя воздушного судна, главным образом соответствующая форме Приложения 2 к данному договору, надлежащим образом составленная в отношении воздушного судна, подтверждающая передачу прав собственности на воздушное судно Продавцом Покупателю.

В соответствии с пунктом 3.2 Договора ЮЛ2 при условии выполнения предварительных условий, изложенных в статье 4 Договора, и в соответствии с условиями данного договора продажа и передача прав собственности на Воздушное судно Продавцом Покупателю по Договору произойдет в день, соответствующий дате поставки после получения Продавцом суммы покупки, и все права собственности на Воздушное судно Продавца переходят к покупателю с полной гарантией права собственности и не обремененные какими-либо обеспечительными правами после предоставления купчей Продавцом Покупателю, пока воздушное судно находится в месте поставки.

30.09.2009 в рамках исполнения своих обязанностей по Договору ЮЛ2 ОАО "Х" Воздушное судно вывезено с территории Российской Федерации в Республику Кипр в таможенном режиме реэкспорт, что подтверждается грузовой таможенной декларацией.

Учитывая условия договора о продаже воздушного судна от 12.02.2008 б/н, передача права собственности на Воздушное судно произошла 18.04.2008 года, т.е. до момента ввоза 16.05.2008 данного Воздушного судна на территорию Российской Федерации на основании ГТД.

На основании Договора ЮЛ2 передача права собственности компании ЮЛ2 на Воздушное судно произошла 30.09.2009 в соответствии с купчей в международном воздушном пространстве.

Таким образом, поскольку реализация Воздушного судна произошла вне территории Российской Федерации, объект обложения НДС в соответствии со статьей 146 Кодекса не возникает.

Учитывая вышеизложенное, Межрегиональной инспекцией обоснованно сделан вывод о том, что суммы НДС, ранее уплаченные на таможне и принятые Обществом к вычету, подлежат восстановлению при реализации воздушного судна за пределами территории Российской Федерации в 3 квартале 2009 года.

Довод Заявителя об отсутствии оснований для восстановления НДС при реализации Воздушного Судна в связи с дальнейшим его использованием в деятельности, облагаемой НДС, Федеральная налоговая служба считает необоснованным в связи с нижеследующим.

Из положений подпункта 2 пункта 2 статьи 170 и подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса следует, что подлежат восстановлению суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в режиме временного ввоза, ранее принятые к вычету, в случае использования данных товаров налогоплательщиком для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Учитывая, что Обществом ввезенное Воздушное судно было использовано для операции реализации товаров (продажи компании ЮЛ2), местом реализации которой не признается территория Российской Федерации, факт последующего его получения по договору лизинга и использования в операциях, облагаемых НДС, не является обстоятельством, исключающим применение положений подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса, предусматривающих восстановление соответствующих сумм налога в рассматриваемой ситуации.

На основании изложенного Федеральная налоговая служба признает решение от 18.03.2013 в части вывода о неправомерном невосстановлении суммы НДС, уплаченного таможенным органам при ввозе Воздушного судна на территорию Российской Федерации и принятого к вычету Обществом, при реализации Воздушного судна за пределами территории Российской Федерации в 3 квартале 2009 года в сумме 49 241 482 рубля, а также начисления соответствующих сумм пеней обоснованным и соответствующим законодательству о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах Федеральная налоговая служба, руководствуясь пунктом 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, оставляет решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 18.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без изменения, а апелляционную жалобу ОАО "Х" - без удовлетворения.

Федеральная налоговая служба, руководствуясь статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, утверждает решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 18.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и признает его вступившим в силу.