Вопрос: Организация заключила договор на приобретение бывших в употреблении автомобилей БелАЗ по договорной стоимости (автомобили неисправные). Стоимость приобретаемого имущества в договоре указана с учетом НДС. По условиям договора при передаче автомобилей составляется акт приема-передачи (форма ОС-1), т.к. у продавца они числятся как основные средства. Целью приобретения организацией данных автомобилей являются демонтаж и оприходование запасных частей для ремонта других автомобилей. Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по приобретению и разборке на запчасти неисправных автомобилей? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2015 г.)

Организация заключила договор на приобретение бывших в употреблении автомобилей БелАЗ по договорной стоимости (автомобили неисправные). Стоимость приобретаемого имущества в договоре указана с учетом НДС. По условиям договора при передаче автомобилей составляется акт приема-передачи (форма ОС-1), т.к. у продавца они числятся как основные средства. Целью приобретения организацией данных автомобилей являются демонтаж и оприходование запасных частей для ремонта других автомобилей.

Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по приобретению и разборке на запчасти неисправных автомобилей?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Изначально приобретенные автомобили, с нашей точки зрения, должны быть учтены в составе материально-производственных запасов.

Расходы по разукомплектации автомобилей признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются на соответствующих счетах затрат.

В результате разукомплектации автомобилей будут получены материальные ценности (запасные части для ремонта собственных автомобилей организации), которые должны быть оприходованы на счете 10, субсчет "Запчасти".

Определяемая в целях налогового учета стоимость запчастей будет включать стоимость приобретенных автомобилей и стоимость работ по их разборке в части прямых затрат, определенных учетной политикой организации, за вычетом стоимости полученных отходов.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Приобретенное организацией имущество учитывается на соответствующих счетах бухгалтерского учета в зависимости от его назначения (цели использования). При этом не имеет значения, в каком качестве приобретенный актив учитывался у продавца.

В качестве основных средств актив может быть принят к бухгалтерскому учету, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01):

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно п. 6 ПБУ 6/01 инвентарным объектом основных средств признается объект, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

В рассматриваемой ситуации имущество (неисправные автомобили БелАЗ) приобретается с целью использования установленных на них запасных частей для ремонта автомобилей, принадлежащих организации. Очевидно, что в этом случае не выполняются условия, обозначенные в п. 4 и п. 6 ПБУ 6/01. В частности, предназначенные для разбора объекты не будут использоваться в производственной (управленческой) деятельности организации. Поэтому данные активы (автомобили) не могут быть приняты к учету в качестве объектов основных средств.

Исходя из этого, полагаем, что не следует также изначально учитывать расходы, связанные с приобретением неисправных транспортных средств, на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", так как счет 08 предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации приобретаемые неисправные автомобили представляют собой исходный материал, в результате переработки которого организация получит запчасти, пригодные для использования без дальнейшей обработки, которые, в свою очередь, будут также оприходованы в учете в качестве МПЗ.

В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01), активы, используемые в качестве материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг), принимаются к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов.

Таким образом, изначально приобретенные автомобили, с нашей точки зрения, должны быть учтены на счете 10 "Материалы", субсчет "Сырье и материалы".

В учете эта операция отразится следующими проводками:

Дебет 10, субсчет "Сырье и материалы" Кредит 60

- приобретены неисправные автомобили, подлежащие разборке (основание - договор купли-продажи и отгрузочные документы продавца (акт, накладная и т.п.);

Дебет 19 Кредит 60

- учтен НДС по приобретенным автомобилям;

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19

- НДС принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51

- погашена задолженность перед продавцом.

При передаче автомобилей на разукомплектацию в бухгалтерском учете производится запись:

Дебет 20 (23, 25) Кредит 10, субсчет "Сырье и материалы"

- автомобили переданы на разукомплектацию.

Отметим, что на основании п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы по разукомплектации автомобилей признаются расходами по обычным видам деятельности. При этом будет сформирована фактическая стоимость запчастей, полученных в процессе разборки (п.п. 7, 8 ПБУ 10/99), в которую будут включены стоимость использованного материала (неисправных автомобилей) и стоимость работ по его переработке (разборке на запчасти) (без учета НДС).

Если работы по разборке автомобилей будут осуществлены силами самой организации, в учете данные расходы отразятся следующим образом:

Дебет 20 (23, 25) Кредит 70, 69 (и прочие)

- отражена стоимость работ по разборке автомобилей собственными силами организации.

Если для выполнения работ по разборке автомобиля будет привлечена сторонняя организация (ИП, физическое лицо), то сформируется проводка:

Дебет 20 (23, 25) Кредит 60 (76)

- отражена стоимость работ по разборке автомобиля силами сторонних лиц (без учета НДС).

В результате разукомплектации автомобилей будут получены материальные ценности (запасные части для ремонта собственных автомобилей организации), которые должны быть оприходованы на счете 10, субсчет "Запчасти". При этом в соответствии с п. 7 ПБУ 5/01, п. 64 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. То есть стоимость запчастей будет равна стоимости расходов, осуществленных организацией (стоимости приобретенных автомобилей, зарплаты рабочих с учетом страховых взносов, иных расходов, непосредственно связанных с разборкой автомобиля). Данная стоимость распределяется на стоимость отдельных запчастей. Методику распределения расходов организации следует разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н), в том случае, если готовая продукция полностью направляется для использования в самой организации, она может не приходоваться на счет 43 "Готовая продукция", а сразу учитываться на счете 10 "Материалы".

Следовательно, в Вашем случае при оприходовании запчастей в учете делается следующая запись:

Дебет 10, субсчет "Запчасти" Кредит 20 (23, 25)

- оприходованы запчасти, полученные после разукомплектации автомобилей.

Если в ходе разукомплектации автомобиля образовались отходы (например металлолом), то они также приходуются в качестве МПЗ:

Дебет 10, субсчет "Прочие материалы" Кредит 20 (23, 25)

- оприходованы отходы, оставшиеся после разборки автомобиля.

Налог на прибыль

В целях главы 25 НК РФ оценка полученных запчастей производится согласно п. 4 ст. 254 НК РФ, в котором указано, что в случае, если налогоплательщик в качестве запасных частей использует продукцию собственного производства, а также в случае, если в состав материальных расходов налогоплательщик включает результаты работ или услуги собственного производства, оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Определяемая в целях налогового учета стоимость запчастей будет включать стоимость приобретенных автомобилей и стоимость работ по их разборке в части прямых затрат, определенных учетной политикой организации, за вычетом стоимости полученных отходов, оцениваемых в зависимости от их дальнейшего использования по цене возможного использования или по цене возможной реализации (п. 6 ст. 254 НК РФ).

На наш взгляд, основную трудность в рассматриваемой ситуации для организации будет представлять оценка каждой отдельной запчасти, полученной в результате разукомплектации. Полагаем, что в данном случае при оценке запчастей возможно учитывать, например, соотношение рыночных цен на аналогичные новые запчасти.

НДС

НДС, предъявленный продавцом автомобилей в рассматриваемой ситуации, организация может принять к вычету при выполнении условий, предусмотренных пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ (после принятия на учет данных автомобилей при наличии входящего счета-фактуры).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

17 апреля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.