Вопрос: Комитент и комиссионер - организации, применяющие общую систему налогообложения. Реализация товаров комитента осуществляется в розницу, покупатели - физические лица, которым счета-фактуры комиссионер не выставляет. Каким образом комитент в рассматриваемой ситуации должен отражать в счетах-фактурах, выставляемых комиссионеру, и в книге продаж данные о покупателях товаров? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2015 г.)

Комитент и комиссионер - организации, применяющие общую систему налогообложения. Реализация товаров комитента осуществляется в розницу, покупатели - физические лица, которым счета-фактуры комиссионер не выставляет.

Каким образом комитент в рассматриваемой ситуации должен отражать в счетах-фактурах, выставляемых комиссионеру, и в книге продаж данные о покупателях товаров?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации комитент при заполнении счетов-фактур, выставляемых комиссионеру, в строках 6, 6а и 6б может поставить прочерки. В то же время считаем возможным в строке 6 таких счетов-фактур указывать, например, "Розничные покупатели - физические лица".

При регистрации данных счетов-фактур в книге продаж графы 7 и 8 комитент может не заполнять. Наряду с этим в графе 7 книги продаж может быть указано, например, "Розничные покупатели - физические лица", если эта запись была указана в строке 6 регистрируемого счета-фактуры.

Обоснование позиции:

В силу п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых НДС, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы, являющиеся налогоплательщиками НДС, должны составлять и выставлять покупателям соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Наряду с этим при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, смотрите также письмо ФНС России от 27.01.2015 N ЕД-4-15/1066).

В счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, согласно требованиям пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ должны быть указаны, в частности, наименование, адрес и идентификационные номера покупателя.

Правила заполнения счета-фактуры, а также Правила ведения книги продаж, применяемых при расчетах по НДС (далее - соответственно Правила заполнения счета-фактуры и Правила ведения книги продаж), во исполнение п. 8 ст. 169 НК РФ утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС" (далее - Постановление N 1137). Ими должны руководствоваться и комитенты с комиссионерами (смотрите также письмо Минфина России от 13.08.2012 N 03-07-11/289).

Из абзаца второго п. 20 Правил ведения книги продаж следует, что комитенты, реализующие товары по договору комиссии, выставляют счета-фактуры не конечным покупателям, а комиссионерам.

Подпунктами "и"-"л" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры установлено, что при составлении комитентом счета-фактуры, выставляемого комиссионеру, указывается:

- в строке 6 "Покупатель" - полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами;

- в строке 6а "Адрес" - место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами;

- в строке 6б "ИНН/КПП покупателя" - идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя.

Основанием для отражения указанных данных являются показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером конечным покупателям, что также вытекает из абзаца второго п. 20 Правил ведения книги продаж.

Таким образом, в приведенных строках счетов-фактур комитент должен отражать соответствующие сведения о конечных покупателях (смотрите также письма Минфина России от 29.04.2013 N 03-07-09/15077,от 23.11.2012 N 03-07-09/153, от 10.05.2012 N 03-07-09/47, письмо ФНС России от 05.08.2013 N ЕД-4-3/14103@), которые, в свою очередь, отражены комиссионером в выставленных им счетах-фактурах.

Однако в рассматриваемой ситуации комиссионер, реализуя товар в розницу, не оформляет и не выставляет физическим лицам счета-фактуры, как мы поняли, руководствуясь п. 7 ст. 168 НК РФ.

В таком случае ни комиссионер, ни комитент не располагают данными о покупателях. При этом сама возможность получения такой информации представляется не реальной.

Из Правил заполнения счета-фактуры следует, что при отсутствии данных, необходимых для заполнения тех или иных строк (граф) счета-фактуры, в них проставляются прочерки.

Отметим, что ни НК РФ, ни Постановление N 1137 не устанавливают каких-либо особенностей отражения в оформляемых комитентом счетах-фактурах информации о покупателях в ситуации, когда комиссионер продает товары в розницу физическим лицам.

Не удалось нам обнаружить и официальных разъяснений по данному вопросу.

Наряду с этим в письмах Минфина России от 01.04.2014 N 03-07-09/14382, от 25.05.2011 N 03-07-09/14 даны следующие разъяснения: учитывая, что физические лица не являются налогоплательщиками НДС и этот налог к вычету не принимают, счета-фактуры по услугам, оплаченным физическими лицами в безналичном порядке, возможно выписывать в одном экземпляре для учета данных услуг продавцом по итогам налогового периода. При этом в случае отсутствия у продавца информации о физических лицах в соответствующих строках счета-фактуры проставляются прочерки.

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации комитент при заполнении счетов-фактур, выставляемых комиссионеру, в строках 6, 6а и 6б может поставить прочерки. В то же время считаем возможным в строке 6 таких счетов-фактур указывать, например, "Розничные покупатели - физические лица".

В силу п.п. 1, 3, 20 Правил ведения книги продаж комитенты, реализующие товары по договору комиссии, должны регистрировать в книге продаж выданные комиссионеру счета-фактуры. При этом в графе 7 книги продаж "Наименование покупателя" указывается наименование покупателя, а в графе 8 "ИНН/КПП покупателя" - идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя согласно таким счетам-фактурам (пп.пп. "к"-"л" п. 7 Правил ведения книги продаж).

В связи с этим считаем, что при регистрации в книге продаж выставляемых комиссионеру в данном случае счетов-фактур графы 7 и 8 комитент может не заполнять, что согласуется с абзацем вторым п. 8 Правил ведения книги продаж, который устанавливает, что при отсутствии данных для их отражения в графах книги продаж данные графы не заполняются. Наряду с этим в графе 7 книги продаж может быть указано, например, "Розничные покупатели - физические лица", если эта запись была указана в строке 6 регистрируемого счета-фактуры.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Счет-фактура;

- Энциклопедия решений. Счета-фактуры при посреднических операциях;

- Энциклопедия решений. Оформление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) от имени посредника.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусев Кирилл

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

8 мая 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.