Выбираем объект налогообложения для применения "упрощенки" (Ю. Котова, "Арсенал предпринимателя", N 11, ноябрь 2014 г.)

Выбираем объект налогообложения для применения "упрощенки"

До 31 декабря текущего года предприниматели, работающие на упрощенной системе налогообложения, могут подать заявление о смене объекта налогообложения с нового года. Коммерсанты, перешедшие на "упрощенку" с других налоговых режимов, тоже могут столкнуться с проблемой выбора объекта налогообложения. Давайте разберемся, кому и какой объект более выгоден.

Скажем сразу, однозначного ответа на вопрос, какой объект налогообложения стоит выбрать коммерсанту, дать нельзя. Он зависит от многих факторов, таких, как наименования субъекта, в котором коммерсант осуществляет свою деятельность (в некоторых регионах нашей страны по объекту налогообложения "доходы минус расходы" ставки ниже, чем по объекту "доходы", поэтому очевидно, какой объект выберут бизнесмены), вида деятельности, есть ли у коммерсанта наемные сотрудники, размеры его предполагаемых доходов и расходов и т.д. Начнем по порядку.

Виды объектов

Ст. 346.14 НК РФ установлено два объекта налогообложения для применения УСН. Это:

- доходы;

- доходы, уменьшенные на величину расходов.

У каждого из этих объектов есть свои минусы и плюсы. Их мы и рассмотрим.

Объект "доходы"

При этом объекте налогообложения ставка единого налога составляет 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). Применение дифференцированных (пониженных) ставок в зависимости от применяемых видов деятельности, в отличие от другого объекта налогообложения, речь о котором пойдет ниже, здесь не предусмотрено. Однако фактически сумма налога составит меньше 6% из-за того, что сумму налога (авансовых платежей по налогу) можно уменьшить на суммы (п. 3 и 3.1 ст. 346.21 НК РФ):

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

- страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- страховых взносов на обязательное медицинское страхование;

- страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (в части, выплачиваемой за счет средств работодателя);

- взносов по договорам личного страхования, заключенным в пользу работников на случай временной нетрудоспособности.

По страховым взносам речь идет об уплаченных суммах (в пределах исчисленных) в данном налоговом (отчетном) периоде. Главное правило - сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50% (п. 3 и 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

При этом бизнесмены, применяющие данный объект налогообложения и не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам, вправе уменьшить сумму налога на уплаченные взносы в Пенсионный фонд и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, исчисленные исходя из стоимости страхового года, без каких-либо ограничений (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). Однако если у коммерсанта есть наемные сотрудники, то уменьшить сумму налога на фиксированный платеж "за себя" уже нельзя.

Применять этот метод учета выгодно коммерсантам, у которых доходы существенно выше расходов. К таким видам деятельности относят, в частности, оказание каких-либо услуг, сдачу помещения в аренду и т.д. Тем не менее многие бизнесмены выбирают данный объект налогообложения, даже если налогов придется заплатить немного больше, чем при другом способе учета, просто потому, что он гораздо проще и не нужно разбираться в порядке признания расходов, которые можно учесть при расчете единого налога. Еще одним существенным плюсом данного объекта является минимальная вероятность проверки со стороны налоговых органов, конечно, если коммерсант своевременно исполняет свои налоговые обязательства.

"Доходы минус расходы"

При этом объекте налогообложения ставка единого налога по УСН составляет 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ). Однако с 1 января 2009 г. региональные власти могут устанавливать дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5% до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов деятельности, осуществляемых коммерсантом. С каждым годом регионов, которые существенно снижают ставку налога при этом объекте налогообложения, становится все больше. Чаще всего речь здесь идет об осуществлении предпринимателями определенных видов деятельности, назовем их "льготными". Представим таблицу таких регионов. Возможно, найдя в ней свой субъект, коммерсант сразу определится с выбором объекта налогообложения.

Таблица

Субъекты России, в которых установлены дифференцированные ставки налогообложения при применении УСН с объектом "доходы минус расходы"

Наименование субъекта	Ставка налога	Категория плательщиков
Республика Башкортостан	5%	Льготники
Республика Бурятия	5% и 10%	Льготники
Республика Алтай	5%	Льготники
Республика Дагестан	10%	Для всех ИП
Кабардино-Балкарская Республика	5%	Для всех ИП
Республика Калмыкия	5%	Льготники
	10%	Для всех ИП
Республика Карелия	5% и 10%	Льготники
	12,5%	Для всех ИП
Республика Коми	10%	Льготники
Республика Марий Эл	10%	Льготники
	13%	Для всех ИП
Республика Мордовия	5%	Льготники
Республика Саха (Якутия)	5%	Льготники
	10%	Для всех ИП
Республика Северная Осетия - Алания	10%	Льготники
Республика Татарстан	5%	Льготники
	10%	Для всех ИП
Республика Тыва	5% и 10%	Льготники
Удмуртская Республика	5%	Льготники
	10%	Для всех ИП
Республика Хакасия	5% и 10%	Льготники
Чеченская Республика	5%	Для всех ИП
Чувашская Республика	5%	резиденты индустриальных парков
	12%	Для всех остальных ИП
Ставропольский край	5%	Льготники
Хабаровский край	8%	Льготники
Архангельская область	10%	Льготники
Астраханская область	5%	Льготники
Белгородская область	5% и 7%	Льготники
Брянская область	12%	Льготники
Владимирская область	5%, 8% и 10%	Льготники
Волгоградская область	5%	Льготники
Воронежская область	5%	Льготники
Ивановская область	5%	Льготники
Иркутская область	5% и 7,5%	Льготники
Калужская область	5%, 7% и 10%	Льготники
Камчатский край	10%	Для всех ИП
Кемеровская область	5%	Льготники
Кировская область	6%	ИП - резиденты парковых зон
	9%	ИП, которые выплачивают зарплату не ниже двух федеральных МРОТ и не имеют задолженности перед бюджетом
	12%	ИП, у которых нет наемных работников и долгов перед бюджетом
Костромская область	10%	Льготники
Курганская область	10%	Льготники
Ленинградская область	7%	Для всех ИП
Липецкая область	5%	Для всех ИП
Магаданская область	7,5%	Льготники
Московская область	10%	Льготники
Мурманская область	5% и 10%	Льготники
Новгородская область	10%	Льготники
Оренбургская область	10%	Для всех ИП
Орловская область	5%	Льготники
Пензенская область	5%	Все ИП, имеющие статус резидента центра регионального развития Пензенской области, в течение 3 лет с момента получения такого статуса
Пермский край	5%	Льготники
Псковская область	5% и 10%	Льготники
Ростовская область	10%	Для всех ИП, являющихся субъектами малого предпринимательства
Самарская область	10%	Льготники
Саратовская область	5%, 6% и 7%	Льготники
Сахалинская область	10%	Льготники
Свердловская область	5%	Льготники
	7%	Для всех ИП
Смоленская область	5%	Для всех ИП, которые не занимаются розничной и оптовой торговлей моторным топливом, а также деятельностью по организации азартных игр
Тамбовская область	5%	Льготники
Томская область	7,5%	Льготники
	10%	Для всех ИП
Тульская область	7%	Льготники
Тюменская область	5%	Для всех ИП
Ульяновская область	5%	Для всех ИП в первый год работы после госрегистрации
	5% и 10%	Льготники
Челябинская область	10%	Льготники
Забайкальский край	5%	Льготники
Ярославская область	5% и 10%	Льготники
Москва	10%	Льготники
Санкт-Петербург	10%	Для всех ИП
Еврейская автономная область	4%, 5%, 8%, 10%	Льготники
Ненецкий автономный округ	5% и 10%	Льготники
Ханты-Мансийский автономный округ - Югра	5% и 10%	Льготники
Чукотский автономный округ	5% и 10%	Льготники
Ямало-Ненецкий автономный округ	5%	Для всех ИП

К сведению. Применение пониженных (дифференцированных) ставок не относят к льготам, и их применение не нужно подтверждать какими-либо документами в налоговых органах (письмо Минфина России от 21.10.2013 N 03-11-11/43791).

Данный объект налогообложения подойдет коммерсантам, в предпринимательской деятельности которых задействован большой оборот денежных средств, при этом прибыль небольшая. Примерами такой деятельности могут служить торговля, производство и т.д.

К сведению. Вне зависимости от режима налогообложения бизнесмены на УСН свои доходы и расходы определяют кассовым методом. Доходы учитывают в тот день, когда они поступили в кассу, на расчетный счет или путем взаимозачета, а расходы - в день их фактической оплаты. Такой порядок установлен в ст. 346. 17 НК РФ.

Страховые взносы при этом объекте налогообложения предприниматели могут учесть в расходах как "за себя", так и с выплат в пользу своих работников. Такое право для них закреплено подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Никаких ограничений по учету страховых взносов для них не установлено (письмо Минфина России от 29.04.13 N 03-11-11/15001).

Существенный минус доходно-расходного объекта налогообложения состоит в том, что перечень затрат, которые можно учесть в расходах, является закрытым. Это означает, что при расчете налоговой базы можно учесть только те расходы, которые прописаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. К примеру, нельзя уменьшить доходы на следующие затраты:

- по уборке территории от снега (письмо Минфина России от 20.02.2012 N 03-11-06/2/27);

- по уплате комиссионного вознаграждения банку за изготовление банковских карт (письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-11-06/2/124);

- по оплате подписки на периодические и электронные издания (письма Минфина России от 17.01.2007 N 03-11-04/2/12 и от 10.08.2009 N 03-11-06/2/151);

- специальную оценку условий труда (письмо Минфина России от 30.06.2014 N 03-11-09/31528);

- предпринимательскую деятельность до регистрации в качестве ИП (письмо Минфина России от 10.04.2013 N 03-11-11/142);

- по территориальному благоустройству (письмо Минфина России от 22.10.2010 N 03-11-06/2/163) и т.д.

Также нельзя учесть расходы в виде недостачи или хищения денежных средств (письма Минфина России от 18.12.2007 N 03-11-05/303, УФНС России по г. Москве от 30.05.2005 N 18-11/3/38165).

Особенно стоит отметить, что коммерсант не сможет увеличить свои расходы настолько, чтобы не платить налог совсем. Для этого режима налогообложения действует такое понятие, как минимальный налог. В соответствии с абз. 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ минимальный налог уплачивают, если по итогам года получен убыток либо если рассчитанная в общем порядке сумма налога оказалась меньше суммы минимального налога (письмо ФНС России от 14.07.2010 N ШС-37-3/6701@). Размер минимального налога составляет 1% от полученных доходов за налоговый период (абз. 2 п. 6 ст. 346.18 НК РФ). При этом бизнесмен может в следующие налоговые периоды включить в расходы разницу между суммой уплаченного минимального налога и налогом, исчисленным в общем порядке, в т.ч. увеличить размер убытков, которые могут быть перенесены на будущее (абз. 4 п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Такую точку зрения высказало финансовое ведомство в своем письме от 15.06.2010 N 03-11-06/2/92, солидарны с ним и налоговые контролеры (письмо ФНС России от 14.07.2010 N ШС-37-3/6701@).

В свою очередь не предусмотрено уменьшение размера минимального налога в случае применения предпринимателем региональной дифференцированной налоговой ставки (письмо Минфина России от 28.05.2012 N 03-11-06/2/71).

Нельзя не отметить, что даже если расходы коммерсанта попадают в закрытый перечень, налоговые контролеры могут их не принять, если окажется, что контрагент предпринимателя признан недобросовестным. К таковым относят тех, кто осуществляет деятельность без госрегистрации, зарегистрирован по утерянным или поддельным документам, о ком отсутствуют данные в госреестре (ЕГРЮЛ или ЕГРИП), кто нарушает сроки сдачи отчетов и уплаты налогов и т.д. Специально для того, чтобы добросовестные налогоплательщики не оказались в ситуации с непринятыми расходами, ФНС России запустила сервис*(1), который сможет проверить добросовестность контрагента.

Сделаем выбор

Как мы уже отмечали, выбор объекта налогообложения зависит от множества факторов. Однако существует самый простой способ расчета выгоды, который не учитывает суммы страховых взносов и социальных выплат. Для удобства приведем формулу:

Доход х 6% = (Доход - расход) х 15%.

Далее мы получим:

Доход х 0,6 = расход.

Из формулы становится понятно, что если расходы коммерсанта составляют менее 60% от доходов, то выгоднее выбрать объект "доходы", в противном случае подойдет вариант "доходы минус расходы".

Пример 1

Индивидуальный предприниматель А.А. Макаров занимается розничной торговлей В регионе, на территории которого он зарегистрирован, дифференцированные налоговые ставки для этого вида деятельности не предусмотрены. Его доходы за 12 месяцев отчетного года составили 2 000 000 руб., а расходы - 1 400 000 руб. Посчитаем, какую сумму налогов придется ему заплатить на каждом из режимов налогообложения:

Объект налогообложения - "доходы":

Исчисленный налог = 2 000 000 руб. х 6% = 120 000 руб.

Объект налогообложения - "доходы минус расходы":

Налог, подлежащий уплате = (2 000 000 руб. - 1 400 000 руб.) х 15% = 90 000 руб.

При объекте налогообложения "доходы минус расходы" коммерсант заплатит в бюджет меньше средств (90 000 руб. < 120 000 руб.). Значит, этот вариант учета ему более выгоден.

Можно посчитать по-другому, воспользовавшись приведенной выше формулой.

Пример 2

Воспользуемся условиями Примера 1. Соотношение доходов и расходов бизнесмена составляет:

(1 400 000 руб. : 2 000 000 руб.) х 100 = 70%.

Как видно, расходы составляют 70% от доходов, т.е. более 60%, поэтому "доходно-расходный вариант" учета более выгоден.

Однако для более точных расчетов нужно знать, есть ли у предпринимателя наемные сотрудники, и, если есть, то каков примерный фонд заработный платы и тариф страховых взносов, т.к. из-за этих показателей ситуация может в корне поменяться.

Пример 3

Воспользуемся условиями Примера 1. Предположим, что у ИП А.А. Макарова есть наемные сотрудники и сумма страховых взносов, начисленных с выплат в их пользу, составила 70 000 руб. за отчетный год, а размер фиксированного платежа за свое страхование - 37 727,53 руб. (20 727,53 руб. + 1 700 000 руб. (2 000 000 руб. - 300 000 руб.) х 1%). Посчитаем, какой объект налогообложения выгоден в этом случае.

Объект налогообложения - "доходы":

Исчисленный налог = 2 000 000 руб. х 6% = 120 000 руб.

Сумма, на которую можно уменьшить налог: 60 000 руб. (несмотря на то, что фактически уплачено 70 000 руб., но сумму налога нельзя уменьшить более чем наполовину). На сумму взносов "за себя" уменьшить исчисленную сумму налога нельзя, поэтому сумма единого налога составит 60 000 руб. (120 000 руб. - 60 000 руб.).

Объект налогообложения - "доходы минус расходы":

Налог, подлежащий уплате = 73 840,87 руб. (2 000 000 руб. - 1 400 000 руб. - 70 000 руб. - 37 727,53 руб.) х 15%.

С учетом того, что у коммерсанта есть наемные сотрудники, объект налогообложения "доходы" ему будет более выгоден.

Определившись с выбором объекта налогообложения или решив его поменять, ИП должен проинформировать об этом налоговые органы. Менять объект налогообложения можно ежегодно. О данном факте следует уведомить налоговый орган в срок до 31 декабря года, предшествующего году, в котором предполагается изменение (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Так что если предприниматель решит с 2015 года изменить объект налогообложения, то уведомление следует подать не позднее 30 декабря 2014 года.

Обратите внимание: в течение года объект налогообложения не меняют.

Рекомендуемая форма уведомления (форма N 26.2-6) приведена в приложении N 6 к приказу ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@ "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения". Существует и электронный формат данного бланка (приказ ФНС России от 16.11.2012 N ММВ-7-6/878@ "Об утверждении форматов представления документов для применения упрощенной системы налогообложения в электронной форме").

После своевременной подачи уведомления со следующего года можно применять новый объект налогообложения. Разрешения от налоговой инспекции дожидаться не нужно (письмо ФНС России от 15.04.2013 N ЕД-2-3/261).

Пример 4

Индивидуальный предприниматель А.Ю. Петров применяет упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы минус расходы". С 2015 года коммерсант решил применять объект налогообложения "доходы". Для этого он направил в территориальное отделение ФНС России по месту своего учета соответствующее уведомление, которое заполнил так:

/-\             /-\        /-----------------------\

\-/  Штрих-код  \-/    ИНН |7|7|1|4|7|4|5|5|0|7|5|3|

     1060 2010             \-----------------------/

                           /-----------------\      /-----\

                       КПП |-|-|-|-|-|-|-|-|-|  Стр.|0|0|1|

                           \-----------------/      \-----/

Форма по КНД 1150016

                                     Уведомление

              об изменении объекта налогообложения (форма N 26.2-6)

                                       /-------\

Представляется в налоговый орган (код) |7|7|1|4|

                                       \-------/

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 главы 26.2 Налогового кодекса

Российской Федерации

И

Н

Д

И

В

И

Д

У

А

Л

Ь

Н

Ы

Й

П

Р

Е

Д

П

Р

И

Н

И

М

А

Т

Е

Л

Ь

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

П

Е

Т

Р

О

В

А

Л

Е

К

С

А

Н

Д

Р

Ю

Р

Ь

Е

В

И

Ч

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

 (наименование организации/фамилия, имя, отчество(1) индивидуального предпринимателя)

уведомляет об изменении объекта налогообложения       /-------\

с 1 января                                            |2|0|1|5| года

                                                      \-------/

                                           /-\ 1 - доходы

В качестве объекта налогообложения выбраны |1| 2 - доходы, уменьшенные на величину расходов

                                           \-/

                                                                           /-----\

На 1 странице с приложением подтверждающего документа или его копии(2) на  |-+-+-| листах

                                                                           \-----/

--------------------------------------------------------------------------------------------------

                                                 |      Заполняется работником налогового органа

    /-\ 1 - налогоплательщик,                    |                                      /---\

    |1| 2 - представитель налогоплательщика(2)   | Данное уведомление представлено(код) | | |

    \-/                                          |                                      \---/

/---------------------------------------\        |

|П|Е|Т|Р|О|В| |А|Л|Е|К|С|А|Н|Д|Р|-|-|-|-|        | на 1 странице

\---------------------------------------/        |

/---------------------------------------\        |

|Ю|Р|Ь|Е|В|И|Ч|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|        |

\---------------------------------------/        |с приложением                  /-----\

/---------------------------------------\        |подтверждающего документа      | | | | листах

|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|        |или его копии на               \-----/

\---------------------------------------/        |

  (фамилия, имя, отчество(1) руководителя        |

  организации/представителя налогоплательщика)   |

                                                 |Дата представления /---\ /---\ /-------\

                                                 |уведомления        | | | | | | | | | | |

Номер контактного телефона                       |                   \---/.\---/.\-------/

/---------------------------------------\        |                 /-------------------------\

|9|2|6| |4|4|4|4|4|4|4|-|-|-|-|-|-|-|-|-|        |Зарегистрировано | | | | | | | | | | | | | |

\---------------------------------------/        |  за N           \-------------------------/

                    /---\ /---\ /-------\        |

Подпись Петров Дата |2|3| |1|2| |2|0|1|4|        |

       -------      \---/.\---/.\-------/        |

         МП                                      |

        Наименование документа,                  |_________________________   ____________________

подтверждающего полномочия представителя         |  Фамилия, И.О. (1)                 Подпись

/---------------------------------------\        |

|-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-|        |

\---------------------------------------/        |

/---------------------------------------\        |

|-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-|        |

\---------------------------------------/        |

______________________________

1 - Отчество указывается при наличии.

2 - К уведомлению прилагается документ или его копия, подтверждающие полномочия представителя.

/-\                                                                                             /-\

\-/                                                                                             \-/

Ю. Котова,

налоговый консультант

"Арсенал предпринимателя", N 11, ноябрь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) http://npchk.nalog.ru.