Знакомьтесь: новая форма налогового контроля - налоговый мониторинг (Е.Г. Весницкая, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, февраль 2015 г.)

Знакомьтесь: новая форма налогового контроля - налоговый мониторинг

В статье 82 НК РФ изложены общие положения о налоговом контроле. Согласно данной норме таковым признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением хозяйствующими субъектами законодательства о налогах и сборах. Осуществляют этот контроль должностные лица налоговых органов посредством налоговых проверок, получения объяснений у проверяемых лиц, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), проверки данных учета и отчетности, а также с помощью других форм контроля, предусмотренных НК РФ. Одна из них - налоговый мониторинг - введена в сферу налоговых правоотношений Федеральным законом от 04.11.2014 N 348-Ф3. Благодаря этому закону ч. I НК РФ пополнилась новым разд. V.2, положения которого вступили в силу 01.01.2015. О том, что представляет собой налоговый мониторинг, в отношении каких налогоплательщиков он может применяться, в чем заключаются его преимущества и недостатки, расскажем в статье.

Что такое налоговый мониторинг?

До недавнего времени правильность определения плательщиками сумм налогов и сборов, подлежащих внесению в бюджет в соответствующие сроки, инспекторы могли устанавливать только в ходе налоговых проверок - выездных и камеральных. С 01.01.2015 в российском налоговом законодательстве появилась альтернативная форма контроля - налоговый мониторинг. Его предмет тот же, что и у названных проверок, - правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты (перечисления) налогов и сборов, обязанность по уплате (перечислению) которых возложена на налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента (п. 1 ст. 105.26 НК РФ).

Правда, новая форма контроля может применяться в отношении ограниченной группы хозяйствующих субъектов. Забегая вперед, отметим, что в эту группу входят исключительно организации, которые соответствуют определенным критериям.

Что же такое налоговый мониторинг? Руководствуясь положениями разд. V.2 ч. I НК РФ, кратко на этот вопрос можно ответить следующим образом: специальная форма налогового контроля, которая реализуется посредством электронного информационного взаимодействия между хозяйствующим субъектом и налоговым органом.

Чтобы такое взаимодействие состоялось, налогоплательщик обеспечивает инспекции удаленный доступ к своим информационным ресурсам, в которых содержатся документы и сведения, используемые им для расчета налоговых платежей. Изучая и анализируя эти документы и сведения в режиме онлайн, проверяющие получают возможность осуществлять оперативный контроль за правильностью исчисления организацией налогов и сборов, а также своевременностью их уплаты в бюджет. И если, по мнению инспекторов, налогоплательщик неверно рассчитывает налоги, он тут же будет проинформирован об этом. Кроме того, и сам налогоплательщик в целях разрешения спорных вопросов, возникающих у него при определении сумм налогов и сборов, может обратиться к проверяющим за соответствующей консультацией. Причем в период налогового мониторинга контролеры не вправе проводить в отношении организации выездные и камеральные проверки (правда, из этого правила есть некоторые исключения).

Добавим, что периодом, за который осуществляется налоговый мониторинг, является календарный год, следующий за годом, в котором организация представила в налоговый орган заявление о его проведении. При этом мониторинг начинается с 1 января года, за который он проводится, и заканчивается 1 октября следующего года (п. 4 и 5 ст. 105.26 НК РФ). Таким образом, новая форма налогового контроля начнет функционировать только с 2016 года.

Субъекты налогового мониторинга

Итак, из положений разд. V.2 ч. I НК РФ следует, что инициатива применения альтернативной формы налогового контроля вместо традиционной исходит от самого налогоплательщика. Причем на это могут рассчитывать только организации, которые соответствуют критериям, прописанным в п. 3 ст. 105.26 НК РФ.

Согласно данной норме налоговый мониторинг может быть введен в отношении компаний, у которых за предшествующий календарный год общая сумма подлежащих уплате в бюджет налогов*(1) (НДС, налога на прибыль, акцизов и НДПИ) составляет не менее 300 млн. руб., а суммарный объем доходов и совокупная стоимость активов по данным годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности - не менее 3 млрд. руб.

Что нужно сделать компании для перехода на налоговый мониторинг?

Если приведенные выше условия выполняются, организация в силу положений п. 6 ст. 105.26 НК РФ должна разработать регламент информационного взаимодействия с налоговым органом. Этим документом устанавливается порядок доступа проверяющих к данным бухгалтерского и налогового учета проверяемого лица. Как будет организован доступ - зависит от последнего. По выбору компании инспекторы могут получить удаленный доступ либо к ее электронным документам (информации), которые служат основанием для исчисления и уплаты налогов, либо к информационным системам, в которых содержатся указанные документы (информация).

Кроме того, в названном регламенте должны быть указаны:

- порядок отражения организацией в регистрах бухгалтерского и налогового учета доходов, расходов и объектов налогообложения;

- сведения об аналитических регистрах налогового учета;

- информация о системе внутреннего контроля компании за правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов и сборов (при наличии таковой).

Согласно п. 6 ст. 105.26 НК РФ форма регламента информационного взаимодействия, а также требования к его содержанию должны быть утверждены ФНС. Сделать это налоговое ведомство должно до 01.07.2015. Поясним.

Правила подачи организацией заявления о проведении налогового мониторинга (его форма также утверждается ФНС) содержатся в ст. 105.27 НК РФ. В пункте 2 данной нормы приведен перечень документов, которые необходимо приложить к заявлению. Среди этих документов упомянут регламент информационного взаимодействия, который должен соответствовать установленной форме.

Предельный срок для представления заявления определен в п. 1 ст. 105.27 и соответствует 1 июлю года, предшествующего периоду, за который проводится налоговый мониторинг. Следовательно, к 01.07.2015 налоговое ведомство должно разработать и утвердить форму регламента информационного взаимодействия.

Отметим, что названное заявление подается в налоговую инспекцию по месту нахождения организации, решившей перейти на налоговый мониторинг, а налогоплательщиками, относящимися к категории крупнейших, - в налоговый орган по месту учета в качестве такового.

Помимо регламента информационного взаимодействия, к заявлению компания должна приложить:

- информацию об организациях и физических лицах, которые прямо и (или) косвенно участвуют в ней, если доля такого участия составляет более 25%;

- учетную политику для целей налогообложения, действующую в календарном году, в котором представлено заявление о проведении налогового мониторинга.

Рассмотрение заявления организации

Пунктом 4 ст. 105.27 НК РФ установлено, что налоговый орган обязан рассмотреть заявление налогоплательщика о проведении налогового мониторинга и представленные с ним документы (информацию). По итогам рассмотрения руководитель (заместитель руководителя) инспекции должен принять либо решение о проведении налогового мониторинга, либо решение об отказе в его проведении. Срок для вынесения соответствующего решения - до 1 ноября года, в котором представлено заявление о проведении налогового мониторинга. В силу п. 6 ст. 105.27 НК РФ решение направляется организации в течение пяти дней со дня его принятия.

Обратите внимание! Организация, представившая заявление о проведении налогового мониторинга, до принятия налоговым органом одного из названных решений может отозвать его на основании письменного заявления. В таком случае заявление не считается поданным (п. 3 ст. 105.27 НК РФ).

Отметим, что решение об отказе в проведении налогового мониторинга должно быть мотивировано налоговым органом. Основания для отказа прописаны в п. 5 ст. 105.27 НК РФ:

- непредставление (представление не в полном объеме) организацией документов (информации), перечень которых установлен в п. 2 ст. 105.27;

- несоблюдение организацией условий, предусмотренных п. 3 ст. 105.26 НК РФ;

- несоответствие регламента информационного взаимодействия установленным форме и требованиям к названному регламенту.

Налоговый мониторинг может быть прекращен досрочно

Итак, если организация решит перейти на новую форму контроля с 2016 года, она не позднее 01.07.2015 обязана подать заявление о переходе на налоговый мониторинг, решение по которому налоговый орган обязан принять до 1 ноября того же года. При этом мониторинг начнется 01.01.2016 и должен закончиться 01.10.2017.

Однако п. 1 ст. 105.28 НК РФ предусмотрены случаи, при наступлении которых мониторинг может быть прекращен досрочно. Согласно данной норме мониторинг завершается, если:

- организация не исполняет регламент информационного взаимодействия, что стало препятствием для проведения налогового мониторинга;

- налоговый орган выявил факты представления организацией недостоверной информации в ходе налогового мониторинга;

- организация систематически (два раза и более) не представила проверяющим документы (информацию), пояснения в порядке, предусмотренном ст. 105.29 НК РФ.

При выявлении данных обстоятельств налоговый орган уведомляет компанию о досрочном прекращении мониторинга. Причем п. 2 ст. 105.28 НК РФ предписывает сделать это в письменной форме в течение десяти дней со дня установления названных обстоятельств, но не позднее 1 сентября года, следующего за периодом, за который проводится мониторинг.

Как проводится налоговый мониторинг?

Порядок проведения мониторинга закреплен в ст. 105.29 НК РФ. Согласно п. 1 указанной нормы он осуществляется должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями по месту нахождения налогового органа.

При выявлении проверяющими противоречий между сведениями, содержащимися в представленных организацией документах (информации), либо несоответствий этих сведений данным, имеющимся у налогового органа, налогоплательщик незамедлительно информируется об этом. В подобной ситуации контролеры вправе потребовать от налогоплательщика предоставления в течение пяти дней необходимых пояснений по выявленным фактам или внесения соответствующих исправлений в течение десяти дней.

Если после рассмотрения указанных пояснений (либо при их отсутствии) проверяющие придут к выводу, что налоги (сборы) рассчитываются (удерживаются) организацией неверно, налоговый орган обязан составить мотивированное мнение в порядке, предусмотренном ст. 105.30 НК РФ.

Обратите внимание! При налоговом мониторинге налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика необходимые документы (информацию), пояснения, связанные с правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов и сборов*(2). Такое право проверяющих закреплено в п. 3 ст. 105.29 НК РФ. Причем в норме не сказано, что воспользоваться данным правом они могут только при установлении каких-либо противоречий или несоответствий в информационных ресурсах организации. Иными словами, закон не разъясняет, должен ли налоговый орган мотивировать истребование документов (информации).

Порядок исполнения организацией требования налогового органа закреплен в п. 4-6 ст. 105.29 НК РФ. Так, необходимые проверяющим документы (информация), пояснения должны быть представлены компанией в течение десяти дней со дня получения соответствующего требования.

Если организация не имеет возможности своевременно исполнить предписание проверяющих, она в течение дня, следующего за днем получения требования, письменно уведомляет об этом должностных лиц инспекции, проводящих налоговый мониторинг. Причем налогоплательщик должен пояснить причины, по которым истребуемая документация (информация) не может быть представлена в установленный срок, а также известить о том, когда требование будет исполнено (п. 5 ст. 105.29).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассмотрев такое уведомление налогоплательщика, вправе либо продлить срок исполнения своего предписания, либо отказать в этом. На вынесение соответствующего решения инспекции отводится два дня со дня получения уведомления.

Обратите внимание! В пункте 6 ст. 105.29 НК РФ закреплено, что в ходе налогового мониторинга налоговый орган не вправе истребовать у организации документы, ранее представленные в налоговый орган в виде заверенных копий.

Согласно п. 4 ст. 105.29 истребуемые проверяющими документы (информация), пояснения могут быть представлены в инспекцию лично законным или уполномоченным представителем организации, направлены по почте заказным письмом, в электронной форме по ТКС или переданы в порядке, предусмотренном регламентом информационного взаимодействия.

"Бумажные" документы предоставляются инспекторам в виде заверенных копий. Налоговики не вправе требовать нотариального удостоверения этих копий (если иное не предусмотрено законодательством РФ). Если истребуемые документы составлены в электронной форме по установленным ФНС форматам, компания вправе направить их в налоговый орган в электронной форме по ТКС.

Мотивированное мнение налогового органа

Согласно п. 1 ст. 105.30 НК РФ мотивированное мнение налоговой инспекции*(3) отражает ее позицию по вопросам правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов. Мотивированное мнение (подписывается оно руководителем или заместителем руководителя налогового органа) составляется и направляется организации только при проведении в отношении нее налогового мониторинга.

Обратите внимание! При налоговом мониторинге инспекция не вправе направлять организации мотивированное мнение по вопросам, связанным с контролем соответствия цен, примененных ею в контролируемых сделках, рыночным ценам (п. 10 ст. 105.30 НК РФ).

Мотивированное мнение может быть сформировано либо по инициативе налогового органа, либо по запросу проверяемого лица.

В первом случае такой документ составляется, если при налоговом мониторинге проверяющие установили факты, свидетельствующие о неправильном исчислении (удержании) организацией налогов или сборов. В данной ситуации мотивированное мнение может быть изготовлено не позднее чем за три месяца до окончания срока мониторинга. При этом направляется оно компании в течение пяти дней со дня его составления (п. 3 ст. 105.30).

В свою очередь, налогоплательщик вправе сам обратиться к проверяющим за мотивированным мнением налогового органа. Сделать это компания может, если у нее имеются сомнения или неясности по вопросам правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов за период проведения налогового мониторинга (п. 4 ст. 105.30). При этом в запросе о представлении мотивированного мнения, который может быть направлен в налоговый орган не позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг, плательщик должен изложить свою позицию по указанным вопросам.

В силу п. 5 ст. 105.30 мотивированное мнение по запросу организации должно быть направлено ей налоговым органом в течение месяца со дня получения запроса. Правда, указанный срок инспекция может продлить еще на месяц - если для подготовки мотивированного мнения необходимо истребовать у данной организации или у иных лиц какие-либо документы (информацию). Об этом налоговый орган обязан уведомить налогоплательщика в письменной форме в течение трех дней со дня принятия соответствующего решения.

Организация может разделять позицию проверяющих, изложенную в мотивированном мнении, а может иметь иную точку зрения.

Если компания согласна с налоговиками, она в силу п. 6 ст. 105.30 должна уведомить их об этом в течение месяца со дня получения мотивированного мнения, приложив документы (при их наличии), свидетельствующие о признании данного мнения. Организация выполняет мотивированное мнение налогового органа, придерживаясь соответствующей позиции при ведении налогового учета, составлении налоговой отчетности, посредством подачи уточненной налоговой декларации (расчета) или иным способом (п. 7 ст. 105.30).

Добавим: налоговый орган в срок не позднее двух месяцев с даты окончания налогового мониторинга обязан уведомить организацию о наличии или об отсутствии невыполненных мотивированных мнений, направленных ей в ходе проведения налогового мониторинга (п. 9 ст. 105.30).

Если налогоплательщик не согласен с мотивированным мнением инспекции, он в соответствии с п. 8 ст. 105.30 в течение месяца со дня его получения должен представить в эту инспекцию разногласия. Последняя обязана в течение трех дней со дня их поступления направить данные разногласия со всеми имеющимися материалами в ФНС для инициирования взаимосогласительной процедуры.

Взаимосогласительная процедура

Порядок осуществления взаимосогласительной процедуры закреплен в ст. 105.31 НК РФ. Она проводится руководителем (заместителем руководителя) налогового ведомства в течение одного месяца со дня получения разногласий налогоплательщика и приложенных к ним материалов. При этом рассмотрение данных разногласий и материалов происходит при участии налоговой инспекции, которой составлено мотивированное мнение, и организации (ее представителя), не согласной с данным мнением.

По результатам взаимосогласительной процедуры ФНС уведомляет налогоплательщика об изменении мотивированного мнения либо оставлении его без изменения. Данное уведомление, которое подписывается руководителем или заместителем руководителя ведомства, вручается или направляется организации в течение трех дней со дня его составления.

В свою очередь, компания в течение месяца со дня получения названного уведомления от ФНС должна известить налоговый орган, которым составлено мотивированное мнение, о согласии (несогласии) с ним с приложением документов, подтверждающих выполнение указанного мотивированного мнения (при их наличии).

Налоговый мониторинг и налоговые проверки

В связи с введением в налоговые правоотношения новой формы контроля Федеральным законом N 348-ФЗ внесены поправки и в нормы, устанавливающие правила проведения камеральных и выездных проверок.

Так, ст. 88 НК РФ дополнена п. 1.1, согласно которому налоговые декларации (расчеты) за налоговый (отчетный) период, за который проводится налоговый мониторинг, камерально не проверяются. Правда, за исключением случаев, когда:

- декларация (расчет) подана позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который осуществляется налоговый мониторинг (в подобной ситуации проверяющие в силу п. 3 ст. 105.30 НК РФ не успеют при необходимости составить мотивированное мнение);

- в декларации заявлено право на возмещение НДС или акцизов;

- представлена уточненная декларация (расчет), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной отчетностью;

- налоговый мониторинг досрочно прекращен.

Изменения коснулись и ст. 89 НК РФ, в которую введен новый п. 5.1. Согласно данной норме налоговики не вправе проводить выездную проверку за период, подвергшийся налоговому мониторингу, за исключением случаев, когда:

- выездная проверка осуществляется вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налоговой инспекции, проводившей налоговый мониторинг;

- налоговый мониторинг досрочно прекращен;

- организация не выполнила мотивированное мнение налогового органа;

- представлена уточненная декларация (расчет) за период проведения налогового мониторинга, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной отчетностью.

Другие изменения законодательства

В связи с введением налогового мониторинга с 01.01.2015 внесены некоторые поправки и в другие положения ч. I НК РФ. Например, обновлен п. 8 ст. 75 НК РФ, согласно которому на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга, не начисляются пени - при условии, что данное мнение основано на полной и достоверной информации, предоставленной проверяемым лицом.

Соответствующие поправки внесены также в п. 5 ст. 93 НК РФ, в которой, в частности, указано, что в процессе налоговой проверки, иных контрольных мероприятий инспекция не вправе истребовать у проверяемого лица документы, представленные им в виде заверенных копий в ходе проведения налогового мониторинга.

Кроме того, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ пополнился новым обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения: таким обстоятельством признается в том числе выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе налогового мониторинга, если данное мнение основано на полной и достоверной информации, предоставленной этим налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).

* * *

Как видим, новая форма налогового контроля представляет собой взаимовыгодное сотрудничество между проверяемыми и проверяющими. Выгода налогоплательщика, на наш взгляд, заключается в минимизации налоговых рисков, связанных с неправильным исчислением налогов и сборов, в возможности оперативного разрешения возникающих спорных ситуаций (что позволяет сэкономить на штрафных санкциях и пенях). Контролеры, в свою очередь, имея доступ к данным бухгалтерского и налогового учета проверяемого лица, получают возможность предпринять все действия, необходимые для исполнения последним своих реальных налоговых обязательств в полном объеме.

Е.Г. Весницкая,

эксперт журнала "Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, февраль 2015 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Без учета налогов, подлежащих уплате в бюджет в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

*(2) Порядок направления требования о представлении документов, а также представления организацией документов по требованию налогового органа в электронной форме по ТКС устанавливается ФНС.

*(3) Форма и требования к его составлению определяются ФНС.