Вопрос: В бюджетном учреждении земельные участки, находящиеся на праве постоянного бессрочного пользования, отражены на счете 103 00. Изменение кадастровой стоимости земельных участков не связано с изменением границ участка. Изменение стоимости подтверждено ежегодной кадастровой справкой от 26.02.2015 об утверждении кадастровой стоимости по состоянию на 27.12.2014. Какими бухгалтерскими записями, на основании каких документов и какой датой отразить в учете бюджетного учреждения изменение кадастровой стоимости земельных участков, находящихся на праве постоянного бессрочного пользования? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2015 г.)

В бюджетном учреждении земельные участки, находящиеся на праве постоянного бессрочного пользования, отражены на счете 103 00. Изменение кадастровой стоимости земельных участков не связано с изменением границ участка. Изменение стоимости подтверждено ежегодной кадастровой справкой от 26.02.2015 об утверждении кадастровой стоимости по состоянию на 27.12.2014.

Какими бухгалтерскими записями, на основании каких документов и какой датой отразить в учете бюджетного учреждения изменение кадастровой стоимости земельных участков, находящихся на праве постоянного бессрочного пользования?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Отражение изменения стоимости земельных участков в рассматриваемой ситуации на основании кадастровой справки о кадастровой стоимости объекта недвижимости (земельного участка) возможно по дебету счета 0 103 11 330 "Увеличение стоимости земли - недвижимого имущества учреждения" и кредиту счета 0 401 10 180 "Прочие доходы" на сумму изменения: в случае увеличения балансовой стоимости - в положительном значении, в случае уменьшения балансовой стоимости - со знаком "минус". При этом в зависимости от факта подписания отчетности дата отражения изменения стоимости может быть отражена:

- 31 декабря 2014 года в случае, если отчетность не подписана;

- датой получения документов (кадастровой справки), если отчетность подписана.

Обоснование вывода:

Земельные участки учитываются по кадастровой стоимости (п.п. 23, 71 Инструкции N 157н). Согласно п. 27 Инструкции N 157н изменение балансовой стоимости нефинансовых активов производится в том числе при их переоценке.

При этом в соответствии с первым абзацем п. 28 Инструкции N 157н переоценка стоимости объектов имущества и капитальных вложений в нефинансовые активы (в том числе непроизведенных активов) для целей бухгалтерского учета осуществляется учреждениями в установленные законодательством РФ сроки и в порядке, установленном Правительством РФ.

Вместе с тем ни в одном нормативном правовом документе не определено, может ли изменение кадастровой стоимости земельного участка рассматриваться и отражаться в учете бюджетного учреждения в качестве переоценки. Соответственно, и Инструкция, утвержденная приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, не содержит корреспонденций для отражения в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операций по изменению стоимости земельных участков.

Отметим, что и Указаниями о порядке применения бюджетной классификации, утвержденными приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, прямо не предусмотрено отнесение результатов переоценки (изменения стоимости) земельных участков на подстатью 171 "Доходы от переоценки активов и обязательств" КОСГУ либо на подстатью 172 "Доходы от операций с активами" КОСГУ.

Методические рекомендации (далее - Рекомендации) по переходу на новые положения Инструкции N 157н, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.08.2014 N 89н, доведены письмом Минфина России от 19.12.2014 N 02-07-07/66918.

Пунктом 2.2 Рекомендаций предусмотрено, что изменение стоимости земельных участков, принятых ранее к бухгалтерскому учету по стоимости приобретения, в связи с переходом к учету земельных участков по кадастровой стоимости, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 0 103 11 330 "Увеличение стоимости земли - недвижимого имущества учреждения" и кредиту счета 0 401 10 180 "Прочие доходы" на сумму изменения: в случае увеличения балансовой стоимости - в положительном значении; в случае уменьшения балансовой стоимости - со знаком "минус".

Земельные участки, используемые учреждениями на праве постоянного (бессрочного) пользования, учитываются на соответствующем счете аналитического учета счета 10300 "Непроизведенные активы" на основании документа (свидетельства), подтверждающего право пользования земельным участком, по их кадастровой стоимости (стоимости, указанной в документе на право пользования земельным участком, расположенном за пределами территории Российской Федерации) (п. 71 Инструкции N 157н). При этом согласно п. 73 Инструкции N 157н дата признания в бухгалтерском учете операций по принятию, выбытию (списанию) объекта непроизведенных активов определяется исходя из положений Инструкции N 157н, устанавливающих правила признания доходов (расходов).

Форма кадастровой справки о кадастровой стоимости объекта недвижимости утверждена приказом Минэкономразвития России от 01.10.2013 N 566 и представляет собой выписку из государственного кадастра недвижимости, содержащую сведения о кадастровой стоимости объекта недвижимости и его кадастровом номере (п. 5.1 ст. 14 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости"). Поэтому кадастровая справка о кадастровой стоимости объекта недвижимости (земельного участка), по нашему мнению, может служить основанием для отражения в учете изменения стоимости земельного участка.

В соответствии с п. 11 Инструкции N 157н записи в регистрах бухгалтерского учета (журналах операций) осуществляются по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичного учетного документа, но не позднее следующего дня после получения первичного документа.

Приказом Минфина России от 29.08.2014 N 89н в Инструкцию N 157н вводится понятие "события после отчетной даты". В п. 3 Инструкции N 157н, в котором изложены основные требования к ведению бухгалтерского учета и формированию отчетности, добавлено положение, согласно которому данные бухгалтерского учета и отчетность формируются с учетом существенности событий после отчетной даты. Такими событиями являются факты хозяйственной жизни, которые оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения и которые имели место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год. Порядок отражения событий после отчетной даты Инструкцией N 157н не установлен.

В целях отражения информации в бухгалтерском учете и отчетности необходимо различать:

- события после отчетной даты;

- факты хозяйственной жизни, по которым на отчетную дату отсутствуют первичные документы.

В первом случае сам факт хозяйственной жизни происходит уже после окончания финансового года, при этом он непосредственно связан с фактами хозяйственной жизни отчетного или предшествующих периодов. Если информация об этом событии существенна и может оказать влияние на деятельность учреждения, то она должна быть отражена в бухгалтерском учете и отчетности за отчетный период.

Различают два типа событий:

1. События, подтверждающие условия, существовавшие на отчетную дату (корректирующие события после отчетной даты);

2. События, свидетельствующие об условиях, возникших после отчетной даты (некорректирующие события после отчетной даты).

К корректирующим событиям после отчетной даты могут быть отнесены, в частности, изменение на начало нового отчетного периода (до даты подписания отчетности) кадастровой стоимости земельного участка, используемого учреждением на праве постоянного (бессрочного) пользования и учтенного на балансе (п. 71 Инструкции N 157н, п. 2.1 Методических указаний, доведенных письмом Минфина России от 19.12.2014 N 02-07-07/66918, письмо Минфина России от 13.02.2015 N 02-07-07/6783).

Порядок отражения в учете событий после отчетной даты (лицо, ответственное за принятие решения об отражении операций после отчетной даты (главный бухгалтер учреждения), перечень событий после отчетной даты, информация о которых включается в показатели отчетного периода, а также дата (предельный срок), до которой принимаются первичные учетные документы, отражающие события после отчетной даты, и условия существенности указанных событий при отражении результатов деятельности учреждения определяются учетной политикой учреждения.

По нашему мнению, отражение изменения стоимости земельных участков в рассматриваемой ситуации на основании кадастровой справки о кадастровой стоимости объекта недвижимости (земельного участка) возможно с применением счета 0 401 10 180 "Прочие доходы", а именно по дебету счета 0 103 11 330 "Увеличение стоимости земли - недвижимого имущества учреждения" и кредиту счета 0 401 10 180 "Прочие доходы", на сумму изменения: в случае увеличения балансовой стоимости - в положительном значении, в случае уменьшения балансовой стоимости - со знаком "минус". При этом в зависимости от факта подписания отчетности дата отражения изменения стоимости может быть отражена:

- 31 декабря 2014 года в случае, если отчетность не подписана;

- датой получения документов (ежегодной кадастровой справки), если отчетность подписана.

Также в связи с тем, что изменение кадастровой стоимости является не единичным явлением, мы полагаем, что в этом году могут быть даны новые рекомендации по вопросам отражения в бухгалтерском учете и отчетности за 2015 год корректировки стоимости земельных участков, в соответствии с которыми в учетную политику могут быть внесены соответствующие изменения.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Учет в госучреждениях земельных участков, полученных на праве постоянного (бессрочного) пользования;

- Энциклопедия решений. Непроизведенные активы госучреждения. Счет 103 00;

- Энциклопедия решений. События после отчетной даты в учете и отчетности госучреждения;

- Энциклопедия решений. Отражение в учете госучреждений фактов хозяйственной жизни при поступлении первичных документов позднее даты выставления этих документов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

6 марта 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.