Торговый сбор в общепите (О.В. Давыдова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2015 г.)

Торговый сбор в общепите

Может ли предприятие общепита стать плательщиком торгового сбора, учитывая, что в рамках осуществления своей деятельности оно реализует не только продукцию собственного изготовления, но и покупные товары, занимается продажей продукции общепита через магазины кулинарии, собственную мелкорозничную сеть и с использованием торговых автоматов, а также продает свою продукцию предприятиям розничной торговли?

О введении торгового сбора

Благодаря Федеральному закону от 29.11.2014 N 382-ФЗ, список местных налогов и сборов, приведенный в ст. 15 НК РФ, пополнился торговым сбором. Его плательщики и элементы обложения торговым сбором определены новой гл. 33 НК РФ (ст. 410-418).

Торговый сбор вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, обязателен к уплате на территориях именно этих образований (п. 1 ст. 410 НК РФ). Согласно п. 4 ст. 4 Федерального закона N 382-ФЗ торговый сбор в соответствии с гл. 33 НК РФ (в редакции указанного закона) может быть введен в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе не ранее 01.07.2015. В муниципальных образованиях, не входящих в состав этих городов, торговый сбор может появиться только после принятия соответствующего федерального закона.

Таким образом, торговый сбор с 01.07.2015 может быть введен в действие только в Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе. На сегодняшний день торговый сбор с 01.07.2015 введен только на территории города Москвы (см. Закон г. Москвы от 17.12.2014 N 62 "О торговом сборе", начавший действовать 24.01.2015).

Плательщики торгового сбора

Включение в категорию лиц, являющихся плательщиками торгового сбора, зависит от того, занимается ли организация или индивидуальный предприниматель тем видом предпринимательской деятельности на территории соответствующего муниципального образования (например, города Москвы), в отношении которого установлен сбор.

В силу п. 1 ст. 413 НК РФ торговый сбор может вводиться применительно к торговой деятельности на объектах осуществления торговли. В свою очередь, к торговой деятельности относятся следующие виды торговли:

- торговля через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов (за исключением объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, являющихся автозаправочными станциями);

- торговля через объекты нестационарной торговой сети;

- торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы;

- торговля, осуществляемая путем отпуска товаров со склада.

Кроме того, к торговой деятельности приравнивается деятельность по организации розничных рынков.

Следовательно, плательщиками торгового сбора могут стать только те организации и предприниматели, которые занимаются торговой деятельностью через определенные объекты осуществления торговли. В пункте 2 ст. 413 НК РФ уточняется, что в целях применения гл. 33 НК РФ под торговлей следует понимать вид предпринимательской деятельности, связанный с розничной, мелкооптовой и оптовой куплей-продажей товаров, осуществляемый через объекты стационарной и нестационарной торговой сети, а также через товарные склады. Объектом осуществления торговли является здание, сооружение, помещение, стационарный или нестационарный торговый объект либо торговая точка, с использованием которых ведется торговая деятельность.

Ключевой момент. Для признания организации или индивидуального предпринимателя плательщиком торгового сбора должны соблюдаться два условия: лицо должно заниматься торговой деятельностью, эта деятельность должна вестись через объект осуществления торговли.

Чем занимаются предприятия общепита?

Определение термина "предприятие общественного питания (предприятие питания)" можно найти в ГОСТ 31985-2013 "Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Термины и определения" (введен в действие с 01.01.2015 Приказом Росстандарта от 27.06.2013 N 191-ст).

Итак, предприятием общепита является объект хозяйственной деятельности, предназначенный:

- для изготовления продукции общественного питания;

- для создания условий для потребления и реализации продукции общепита и покупных товаров (в том числе пищевых продуктов промышленного изготовления), причем как на месте изготовления, так и вне его (по заказам);

- для оказания разнообразных дополнительных услуг, включая организацию досуга потребителей.

Таким образом, предприятия общественного питания могут заниматься реализацией не только продукции общепита, но и покупных товаров. Среди перечисленных в ГОСТ 31985-2013 типов предприятий питания содержится прямое указание на то, что реализацией покупных товаров могут заниматься рестораны, кафе, бары, кофейни, закусочные, буфеты, кафетерии, но в качестве дополнения к реализации продукции общепита (кулинарной продукции, хлебобулочных, кондитерских изделий и напитков).

Из определения термина "услуга общественного питания (индустрии питания)" следует, что реализация покупных товаров вместе с продукцией общепита предприятиями общепита осуществляется в рамках оказания услуги общепита. Услуга общественного питания - это результат деятельности предприятий общепита (юридических лиц или индивидуальных предпринимателей) по удовлетворению потребностей потребителя в продукции общественного питания, в создании условий для реализации и потребления этой продукции и покупных товаров, в проведении досуга и в других дополнительных услугах. Следовательно, реализация покупных товаров - это некая сопутствующая (дополнительная) часть деятельности по оказанию услуг общепита.

Подтверждает изложенное и тот факт, что в перечне услуг общественного питания, приведенном в п. 4.1 ГОСТ 31984-2012 "Услуги общественного питания. Общие требования" (введен в действие с 01.01.2015 Приказом Росстандарта от 27.06.2013 N 192-ст), обозначена такая услуга, как услуга по реализации продукции общественного питания и покупных товаров.

Ключевой момент. На основании норм ГОСТ 31985-2013, ГОСТ 31984-2012 предприятия общественного питания могут реализовывать покупные товары в рамках оказания услуг общепита.

Положения ГОСТ - это, конечно же, весомый аргумент, но не следует забывать о том, что национальные стандарты применяются на добровольной основе. Поэтому в своих поисках мы пойдем дальше.

Услуга общепита как вид деятельности

Для решения задач, связанных с определением основного и дополнительных видов экономической деятельности, осуществляемых хозяйствующими субъектами, может использоваться ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) "Общероссийский классификатор видов экономической деятельности" (утвержден и введен в действие с 01.02.2014 с правом досрочного применения в правоотношениях, возникших с 01.01.2014, Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст). С 01.01.2016 этот документ будет являться обязательным к применению, поэтому в своих рассуждениях мы будет опираться именно на его нормы (ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1) "Общероссийский классификатор видов экономической деятельности", принятый и введенный в действие с 01.01.2003 Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 N 454-ст, утратит силу).

В ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) нас интересует в первую очередь разд. I "Деятельность гостиниц и предприятий общественного питания", в котором в отдельный класс (56) выделена деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков. Эта группировка включает услуги по предоставлению продуктов питания и напитков, готовых к употреблению непосредственно на месте и предлагаемых в традиционных ресторанах, заведениях самообслуживания, на предприятиях питания, отпускающих продукцию на вынос, а также прочих предприятиях питания, работающих на постоянной или временной основе, с предоставлением мест для сидения или без. (Важно!) Определяющим фактором является сам факт предложения продуктов питания, готовых к непосредственному употреблению на месте, а не вид учреждения, их предоставляющего. То же самое касается покупных товаров (они должны быть предназначены для употребления на месте).

Таким образом, если предприятие общественного питания реализует продукцию общепита и покупные товары, которые можно употребить (готовы к употреблению) на месте, оно однозначно занимается деятельностью по оказанию услуг общепита. На основании этого делаем вывод: предприятия общественного питания при реализации покупных товаров в рамках оказания услуг общепита не занимаются торговой деятельностью, поэтому они не могут стать плательщиками торгового сбора в отношении этой деятельности. Тем более что услуги общепита, как правило, оказываются через объект организации общественного питания, имеющий (либо не имеющий) зал обслуживания. Следовательно, реализация покупных товаров также производится через объект организации общественного питания, а не через объект осуществления торговли.

Ключевой момент. По общему правилу при реализации предприятием общепита продуктов питания, готовых к непосредственному употреблению на месте, а также покупных товаров, предназначенных для употребления на месте, торговая деятельность не осуществляется.

Давайте посмотрим, работает ли сделанный вывод в ситуациях, когда предприятие общепита реализует продукцию через магазины кулинарии, собственную торговую сеть, торговые автоматы либо продает ее сторонним розничным компаниям.

Деятельность магазинов кулинарии

Согласно ГОСТ 31985-2013 одним из типов предприятий общепита является магазин (отдел) кулинарии, который реализует населению продукцию общественного питания в виде кулинарных изделий, полуфабрикатов, кондитерских и хлебобулочных изделий. Такие магазины (отделы) могут быть расположены как на предприятии питания, так и самостоятельно, вне предприятия питания. Получается, что данные предприятия занимаются изготовлением продукции общепита и ее реализацией населению (в том числе вне предприятия общепита).

По ГОСТ 31984-2012 реализация продукции общественного питания и покупных товаров вне предприятия, в том числе в раздаточных и доготовочных предприятиях общественного питания, в летних кафе, филиалах, магазинах и отделах кулинарии, относится к услуге по реализации продукции общественного питания (п. 4.5). По характеру деятельности магазины (отделы) кулинарии относятся к предприятиям (объектам), организующим реализацию продукции общепита с возможным потреблением на месте. Об этом сказано в ГОСТ 30389-2013 "Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Предприятия общественного питания. Классификация и общие требования" (вводится в действие с 01.01.2016 Приказом Росстандарта от 22.11.2013 N 1676-ст).

Таким образом, в описанной ситуации мы имеем место с реализацией продукции, которую можно потребить на месте, в рамках оказания услуг общепита через объект организации общепита (магазин или отдел кулинарии). Следовательно, вопрос об осуществлении торговой деятельности и уплате торгового сбора не встает.

Ключевой момент. Если в магазине или отделе кулинарии продается продукция общепита и покупные товары с возможностью потребления их на месте, предприятие в рамках осуществления этой деятельности занимается оказанием услуг общепита.

Реализация продукции общепита через собственную мелкорозничную сеть

Еще один вид услуги по реализации продукции общественного питания, приведенный в п. 4.5 ГОСТ 31984-2012, - реализация продукции общественного питания и покупных товаров в собственной мелкорозничной сети (киоски, палатки, павильоны, средства развозной и разносной торговли и пр.). Получается, продукция общепита может быть реализована через объект осуществления торговли. Означает ли это, что в такой ситуации предприятие общепита занимается торговой деятельностью?

На основании норм ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) (напомним: определяющим фактором признания деятельности деятельностью предприятия общепита является сам факт предложения продуктов питания, готовых к непосредственному употреблению на месте, и покупных товаров, предназначенных для употребления на месте), если предприятие общепита реализует через собственную мелкорозничную сеть продукцию, которую можно сразу же потребить, оно занимается деятельностью по оказанию услуг общественного питания.

В случае продажи продукции общепита, не готовой к употреблению, через объекты собственной мелкорозничной сети такую деятельность назвать торговлей также нельзя. Это связано с тем, что под торговой понимается деятельность, связанная с приобретением и продажей товаров, то есть реализация исключительно покупных товаров. Указанное определение представлено в ст. 2 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации". Его же можно найти и в ГОСТ Р 51303-2013 "Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения" (утвержден и введен в действие с 01.04.2014 Приказом Росстандарта от 28.08.2013 N 582-ст).

Реализацию продукции общепита, не предназначенной для непосредственного употребления на месте, ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) относит к разд. С "Обрабатывающие производства" (классы 10 "Производство пищевых продуктов", 11 "Производство напитков"). В описании к классу 10 указано: некоторые виды деятельности считаются производством (например, в булочных, кондитерских цехах и т.д., которые продают собственную продукцию), даже если они продают продукцию в розницу в собственном магазине производителя.

Что касается покупных товаров, то, как мы уже говорили, к деятельности по предоставлению продуктов питания и напитков не относится продажа продуктов несобственного производства, которые не являются продуктами питания или не предназначены для употребления на месте. В отношении продажи таких продуктов следует ориентироваться на виды деятельности, приведенные в разд. G "Торговля оптовая и розничная; ремонт автотранспортных средств и мотоциклов" ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2).

Ключевой момент. Реализация предприятием общепита через собственную мелкорозничную сеть продукции общепита не является торговой деятельностью даже в том случае, если продукты питания не готовы к употреблению на месте. А вот если через собственную мелкорозничную сеть продаются не готовые к употреблению покупные товары, то речь идет уже о торговой деятельности (причем той, которая ведется через объект осуществления торговли), что может привести к необходимости уплаты торгового сбора.

Реализация продукции общепита компаниям розничной торговли

Предположим, предприятие общепита изготовленную продукцию продает другой компании, которая уже и осуществляет продажу этой продукции конечному потребителю. В этом случае предприятие общепита подпадает под тип предприятия питания - заготовочное предприятие питания (цех общественного питания). Таковым является предприятие (цех) общественного питания, предназначенное для изготовления продукции общественного питания, снабжения доготовочных предприятий питания, магазинов и отделов кулинарии, предприятий розничной торговли, а также для доставки потребителям по их заказам (ГОСТ 31985-2013). В свою очередь, в ГОСТ 31984-2012 указано, что реализация продукции общественного питания и покупных товаров через розничную торговую сеть - это услуга по реализации продукции общественного питания, являющаяся составной частью услуги общепита.

В соответствии с ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) разд. I "Деятельность гостиниц и предприятий общественного питания" не включает в себя приготовление пищи или напитков, которые либо не являются пригодными для непосредственного потребления, либо продаются через независимые каналы распределения, то есть при помощи оптовой или розничной торговли. Но здесь же уточняется: классификация приготовления данных продуктов питания приводится в разд. С "Обрабатывающие производства".

Таким образом, при сбыте продукции общепита компаниям розничной торговли предприятие общественного питания торговой деятельностью не занимается. Понятно, что ситуация складывается по-другому, если на сторону продаются покупные товары. Но в этом случае для признания предприятия питания плательщиком торгового сбора не выполняется условие о наличии объекта осуществления торговли (объекта стационарной или нестационарной торговой сети).

Ключевой момент. В рамках реализации продукции общепита компаниям розничной сети предприятие общепита (выступая в роли заготовочного) не осуществляет торговую деятельность, поэтому плательщиком торгового сбора стать не может.

Реализация продукции общепита через торговые автоматы

Еще одним типом предприятия питания, который поименован в ГОСТ 31985-2013, является предприятие-автомат (предприятие, осуществляющее реализацию продукции определенного ассортимента через торговые автоматы). В составе услуг по реализации продукции общественного питания, приведенном в ГОСТ 31984-2012, реализация продукции через торговые автоматы не названа. В то же время перечень услуг общественного питания может быть расширен в зависимости от вида предприятия, специфики обслуживаемого контингента потребителей (п. 4.9 ГОСТ 31984-2012).

Однако в ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) прямо указано, что розничная продажа продуктов питания и напитков через торговые автоматы относится не к деятельности по предоставлению продуктов питания и напитков (класс 56), а к деятельности по осуществлению торговли через автоматы (подгруппа 47.99.2 группы 47.99 "Торговля розничная прочая вне магазинов, палаток, рынков" подкласса 47.9 "Торговля розничная вне магазинов, палаток, рынков" класса 47 "Торговля розничная, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами").

Таким образом, при реализации продукции через торговые автоматы предприятие общепита занимается розничной торговлей, то есть торговой деятельностью. В этом случае объектом осуществления торговли является объект нестационарной торговой сети (торговый автомат). Это следует из определений, представленных в ГОСТ Р 51303-2013.

Термин	Определение
Нестационарная торговая сеть	Торговая сеть, включающая в себя нестационарные торговые объекты
Нестационарный торговый объект	Торговый объект, представляющий собой временное сооружение или временную конструкцию, не связанные прочно с земельным участком вне зависимости от наличия или отсутствия подключения (технологического присоединения) к сетям инженерно-технического обеспечения, в том числе передвижное сооружение
Торговый (вендинговый) автомат	Нестационарный торговый объект, представляющий собой техническое устройство, предназначенное для автоматизации процессов продажи, оплаты и выдачи штучных товаров в потребительской упаковке в месте нахождения устройства без участия продавца

В итоге получаем, что при реализации продукции через торговые автоматы предприятие общепита может стать плательщиком торгового сбора. Но в этом случае следует учитывать, что от уплаты торгового сбора освобождаются индивидуальные предприниматели, применяющие ПСНО (а данная система налогообложения может использоваться в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, - пп. 46 п. 2 ст. 346.43 НК РФ). Кроме того, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут устанавливаться льготы. Так, Законом г. Москвы от 17.12.2014 N 62 "О торговом сборе" от обложения торговым сбором освобождено использование объектов движимого и недвижимого имущества для осуществления розничной торговли с помощью торговых (вендинговых) автоматов (пп. 1 п. 1 ст. 3).

Ключевой момент. При реализации продукции общепита через торговые машины предприятие общественного питания занимается розничной торговлей через объект осуществления торговли, поэтому вполне может быть плательщиком торгового сбора, если только местными властями не предусмотрена в отношении такой деятельности льгота.

* * *

Казалось бы, уплата торгового сбора не грозит предприятиям общественного питания. Однако более пристальное изучение темы показало, что такой риск существует. В частности, плательщиком торгового сбора вполне может стать предприятие общепита, занимающееся продажей покупных товаров через собственную мелкорозничную сеть, если названные товары не предназначены для употребления на месте. При реализации продукции общепита и покупных товаров через торговые автоматы предприятие общепита занимается розничной торговлей через объект осуществления торговли, что является прямым указанием на возникновение обязательств по уплате торгового сбора (если не действует льгота).

О.В. Давыдова,

редактор журнала "Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2015 г.