Рассчитываем компенсацию за неиспользованный отпуск при увольнении (С.Е. Нестеров, "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2014 г.)

Рассчитываем компенсацию за неиспользованный отпуск при увольнении

На заседании рабочей группы по информированию и консультированию работников и работодателей по вопросам соблюдения трудового законодательства и нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права, были утверждены Рекомендации Федеральной службы по труду и занятости по вопросу соблюдения норм трудового законодательства при расчете компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении в связи с ликвидацией организации и сокращением штата работников (протокол 2 от 19.06.2014) (далее - Рекомендации). Разъяснения, представленные в названном документе, отличаются от ранее высказанного Рострудом мнения. О том, каковы разъяснения Роструда, а также о том, как рассчитать и отразить в учете компенсацию за неиспользованный отпуск, вы узнаете из настоящей статьи.

Трудовое законодательство о компенсации за неиспользованный отпуск. Право на отдых, включая предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска каждому работающему по трудовому договору, гарантировано ч. 5 ст. 37 Конституции РФ. В Трудовом кодексе содержится уточнение, что отпуска являются одним из видов времени отдыха (ст. 107 ТК РФ).

Согласно ст. 2 ТК РФ обеспечение права каждого работника на отдых, в том числе предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска, относится к основным принципам правового регулирования трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений. Кроме того, право работника на отдых, обеспечиваемое в том числе предоставлением ему ежегодного оплачиваемого отпуска, дополнительно закреплено в ст. 21 ТК РФ.

Каковы действия работодателя в случае, если работник в период работы не воспользовался или не в полном объеме воспользовался правом на отпуск? Трудовым законодательством установлено, что такое право должно быть реализовано при увольнении. Так, согласно ст. 127 ТК РФ возможны два способа реализации данного права:

- выплата денежной компенсации за все неиспользованные отпуска;

- предоставление неиспользованных отпусков с последующим увольнением по письменному заявлению работника (за исключением случаев увольнения за виновные действия).

Компенсация за неиспользованные отпуска работнику, увольняемому в связи с ликвидацией организации или сокращением штата. На практике возникают вопросы о выплате денежной компенсации за неиспользованные отпуска, в частности, об обязанности работодателя выплатить полную компенсацию работнику, проработавшему в организации более одного года и увольняемому в связи с ликвидацией организации или сокращением штата.

Поскольку Трудовой кодекс не регламентирует порядок расчета денежной компенсации за неиспользованные отпуска, необходимо руководствоваться Правилами об очередных и дополнительных отпусках, утвержденными НКТ СССР 30.04.1930 N 169 (далее - Правила).

К сведению. В силу ч. 1 ст. 423 ТК РФ впредь до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории РФ, в соответствие с ТК РФ законы и иные правовые акты РФ, а также законодательные и другие нормативные правовые акты бывшего СССР, действующие на территории РФ в пределах и порядке, которые предусмотрены Конституцией РФ, Постановлением Верховного Совета РСФСР от 12.12.1991 N 2014-1 "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств", применяются постольку, поскольку они не противоречат ТК РФ.

Итак, обратимся к Правилам. Право на полную компенсацию за отпуск имеют работники, проработавшие в организации от 5,5 до 11 месяцев, если они увольняются по определенным основаниям, в том числе в связи с ликвидацией организации и сокращением штата (п. "а" ч. 3 ст. 28 Правил). При этом данную норму необходимо рассматривать в системной взаимосвязи с другими положениями Правил.

В пункте 1 Правил закреплены общие положения о реализации права на отпуск:

- каждый работник, проработавший у данного нанимателя не менее 5,5 месяцев, имеет право на очередной отпуск;

- очередной отпуск предоставляется работнику один раз в течение года его работы у данного нанимателя считая со дня поступления на работу, то есть один раз в рабочем году;

- право на следующий очередной отпуск в счет нового рабочего года возникает у работника по истечении 5,5 месяцев со дня окончания предыдущего рабочего года.

Обратите внимание! Правила неразрывно связывают право на отпуск с рабочим годом работника.

Общие положения о праве на отпуск применительно к компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении конкретизированы в п. 28 Правил. Согласно названному пункту увольняемые по каким бы то ни было причинам работники, проработавшие у данного нанимателя не менее 11 месяцев, подлежащих зачету в срок работы, дающей право на отпуск, получают полную компенсацию. Следовательно, в абз. 3 этого пункта, определяющем иные случаи выплаты полной компенсации при увольнении, речь идет о периоде, за который предоставляется отпуск (рабочем годе), а не об общей продолжительности работы у данного работодателя.

В Рекомендациях Роструд отметил, что иное толкование данной нормы означало бы неравное положение работников, проработавших в организации менее года и работающих более длительный срок, то есть наличие дискриминации. Запрет дискриминации в сфере труда, а также равенство прав и возможностей работников являются важнейшими принципами правового регулирования трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений (ст. 2 ТК РФ).

К сведению. В соответствии со ст. 3 ТК РФ каждый имеет равные возможности для реализации своих трудовых прав. Никто не может быть ограничен в трудовых правах и свободах и не может получать какие-либо преимущества в зависимости от пола, расы, цвета кожи, национальности, языка, происхождения, имущественного, семейного, социального и должностного положения, возраста, места жительства, отношения к религии, убеждений, принадлежности или непринадлежности к общественным объединениям или каким-либо социальным группам, а также от других обстоятельств, не связанных с деловыми качествами работника.

При этом не являются дискриминацией установление различий, исключений, предпочтений, а также ограничение прав работников, которые определяются свойственными данному виду труда требованиями, установленными федеральным законом, либо обусловлены особой заботой государства о лицах, нуждающихся в повышенной социальной и правовой защите, либо установлены в соответствии с законодательством о правовом положении иностранных граждан в РФ в целях обеспечения национальной безопасности, поддержания оптимального баланса трудовых ресурсов, содействия в приоритетном порядке трудоустройству граждан РФ и в целях решения иных задач внутренней и внешней политики государства (ч. 3 ст. 3 ТК РФ).

По смыслу вышеизложенных норм установление различий в выплате компенсации за неиспользованный отпуск в зависимости от продолжительности работы у данного работодателя не может рассматриваться как забота о лицах, нуждающихся в особой социальной и правовой защите.

Итак, основной вывод, который представлен в Рекомендациях, звучит так: работник, проработавший в организации более одного года и увольняемый в связи с сокращением штата, вправе получить полную компенсацию за неиспользованный отпуск за последний рабочий год при условии, что он имеет в этом периоде 5,5 и более месяцев стажа, дающего право на отпуск.

Следует отметить, что ранее ведомство придерживалось иного мнения. Так, Роструд в письмах от 04.03.2013 N 164-6-1 и от 09.08.2011 N 2368-6-1 разъяснял, что норма п. 28 Правил применяется лишь в том случае, если работник проработал в данной организации меньше года, а компенсация за второй год выплачивается пропорционально отработанному им времени. При этом работнику, проработавшему в организации 11 месяцев, полагается компенсация за полный рабочий год (Письмо Роструда от 18.12.2012 N 1519-6-1).

Правила расчета суммы компенсации. Для расчета суммы компенсации за дни неиспользованного отпуска необходимо умножить средний дневной заработок работника на количество дней (календарных или рабочих) неиспользованного отпуска (абз. 2, 4 п. 9 Положения N 922*(1)).

Средний дневной заработок исчисляется путем деления фактической заработной платы работника за расчетный период на 12 и 29,3 (ч. 4 ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения N 922), где:

- 12 - количество календарных месяцев расчетного периода, предшествующего месяцу, в котором работник увольняется (ч. 3, 4 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения N 922). Календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца (в феврале - по 28-е (29-е) число) включительно (ч. 3 ст. 139 ТК РФ);

- 29,3 - среднемесячное число календарных дней.

По общему правилу при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключаются время, а также начисленные за это время суммы, если (п. 5 Положения N 922):

а) за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ, за исключением перерывов для кормления ребенка, предусмотренных трудовым законодательством РФ;

б) работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

в) сотрудник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

г) работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

д) работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;

е) работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством РФ.

Пример

Работника увольняют в связи с реорганизацией учреждения с 1 сентября 2014 года. Ему положена компенсация за неиспользованный отпуск продолжительностью 28 календарных дней. За расчетный период (с 1 сентября 2013 года по 31 августа 2014 года) ему была начислена заработная плата в размере 328 000 руб. Из расчетного периода следует исключить следующие периоды (а также суммы, начисленные за это время):

- с 1 по 28 октября 2013 года (28 дней) - оплачиваемый отпуск;

- со 2 по 6 июня 2014 года (5 дней) - служебная командировка.

Рассчитаем сумму компенсации.

Сначала определим количество календарных дней в неполных месяцах:

- в октябре - 2,84 кал. дн. ((29,3 / 31 x 3), где 3 - количество календарных дней октября, пришедшихся на отработанное сотрудником время);

- в июне - 24,42 кал. дн. ((29,3 / 30 x 25), где 3 - количество календарных дней июня, пришедшихся на отработанное время).

Далее рассчитаем средний дневной заработок. Он составит 1 024,17 руб. (328 000 руб. / (10 мес. x 29,3 дн. + 2,84 дн. + 24,42 дн.)).

В итоге сумма компенсации за неиспользованный отпуск будет равна 28 676,76 руб. (1 024,17 руб. х 28 дн.).

Документальное оформление компенсации. Расчет среднего заработка для определения сумм компенсации при увольнении оформляется запиской-расчетом об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (ф. 0504425). Названная форма, а также порядок ее составления утверждены Приказом Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению".

Отражение расходов на выплату компенсации в учете. Расходы на выплату работнику компенсации за неиспользованные дни отпуска относятся на подстатью 211 "Заработная плата" КОСГУ (разд. V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н).

Следует помнить, что компенсация за неиспользованные дни отпуска облагается НДФЛ и страховыми взносами. Компенсации при увольнении не облагаются НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ, однако данный пункт содержит ряд исключений, в том числе компенсацию за неиспользованный отпуск. Аналогичная ситуация со страховыми взносами: согласно пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ*(2) компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая при увольнении, исключена из числа выплат, на которые не начисляются страховые взносы.

При составлении бухгалтерских проводок следует руководствоваться Инструкцией N 157н*(3), а также инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета для соответствующего типа учреждений:

- для автономных учреждений - Инструкцией N 183н*(4);

- для бюджетных учреждений - Инструкцией N 174н*(5);

- для казенных учреждений - Инструкцией N 162н*(6).

Итак, в зависимости от типа учреждения начисление компенсации за неиспользованный отпуск будет оформляться следующими проводками:

- в автономном учреждении: Дебет 0 109 XX 211, 0 401 20 211 Кредит 0 302 11 000;

- в бюджетном учреждении: Дебет 0 109 XX 211, 0 401 20 211, 0 401 20 211 Кредит 0 302 11 730;

- в казенном учреждении: Дебет 1 109 ХХ 211, 1 401 20 211 Кредит 1 302 11 730.

В заключение еще раз перечислим основные моменты, которые должен помнить бухгалтер при расчете компенсации за неиспользованный отпуск:

- работнику, проработавшему в организации более одного года и увольняемому в связи с ликвидацией организации или сокращением штата, предоставляется полная компенсация за неиспользованный отпуск за последний рабочий год при условии, что он имеет в этом периоде 5,5 и более месяцев стажа, дающего право на отпуск;

- расчет суммы компенсации производится по правилам ст. 139 ТК РФ и Положения N 922;

- данная компенсация облагается НДФЛ и страховыми взносами.

С.Е. Нестеров,

эксперт журнала "Оплата труда

в государственном (муниципальном) учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(4) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(6) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.