Решение Федеральной налоговой службы от 25 ноября 2013 г. N 208 Неисчисление НДС налоговым агентом - администрацией муниципального образования - при реализации имущества физическим лицам

Решение Федеральной налоговой службы от 25 ноября 2013 г. N 208

Руководитель Управления ФНС России, рассмотрев апелляционную жалобу Х (далее - Заявитель, налогоплательщик, администрация) от 22.10.2013 на решение Межрайонной ИФНС России (далее Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.09.2013 (далее также - Решение от 26.09.2013).

Решением, принятым по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, администрация привлечена к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации (далее НК РФ) срок налог на доходы физических лиц (далее НДФЛ) в виде штрафа в размере 827 руб. Доначислен налог на добавленную стоимость (далее НДС) в размере 2 555 081 руб. и соответствующие суммы пени в размере 781,44 руб.

Заявитель не согласен с принятым решением, просит его отменить, считая, что вывод Инспекции не соответствует фактическим обстоятельствам.

По мнению Заявителя, Договоры купли-продажи имущества заключались администрацией, наделенной правами юридического лица, как исполнительно-распорядительным органом местного самоуправления муниципального района. Имущество, реализуемое администрацией физическим лицам по договорам купли-продажи, было реализовано от имени муниципального образования в соответствии со ст. 125 Гражданского кодекса Российской Федерации, п.п.3 п.1 ст.8, п.п.3 п.1 ст.25, п.1 ст.39, п.п.2 п.1 ст. 40 Устава муниципального образования (далее - Устав), п. 1 "Положения об администрации муниципального района", утвержденного постановлением администрации от 13.01.2011 (далее - Положение об администрации), п.2 р.1 "Положения о порядке владения, пользования и распоряжения имуществом, находящимся в муниципальном собственности муниципального образования (далее - Положение). Статья 161 НК РФ не распространяет свое действие на указанные правоотношения.

Деятельность администрации по распоряжению имуществом, находящимся в муниципальной собственности муниципального образования (далее - муниципальное образование), не относится к предпринимательской деятельности и не предполагает получение администрацией денежных средств, реализацией в понимании ст. 39 НК РФ не является.

Исполняя свои полномочия. Администрация, как орган местного самоуправления, в силу норм гражданского законодательства совершает сделки купли-продажи муниципального имущества не в собственных интересах (будучи организацией - юридическим лицом), а исключительно представляя интересы муниципального образования с целью исполнения полномочий, возложенных на муниципальный район федеральным законодательством. Реализуя муниципальное имущество по договорам купли-продажи, администрация действовала на основании прямого волеизъявления и указания собственника имущества, соответственно на основании решений сессии Совета муниципального района, постановлений главы администрации, что отражено в акте проверки.

Следовательно, при реализации по распоряжению собственника публичного имущества не происходит реализации товара по смыслу ст.39, 146 НК РФ. Администрация не являлась собственником отчужденного публичного имущества, не могла передать права собственности на муниципальное имущество. Являясь зависимым от наделенного властными полномочиями собственника, администрация выполняла указания по реализации имущества, денежные средства от продажи поступали в местный бюджет муниципального района. Средства, полученные от продажи муниципального имущества, не являются прибылью, которой муниципальный орган был вправе распоряжаться по своему усмотрению. Кроме того, средства не поступили в фактическое распоряжение администрации и не увеличили финансовые результаты ее деятельности. Следует принять во внимание, что в акте проверки инспекцией не доначислен по этим же операциям налог на прибыль

Согласно п. 2 ст. 41 Федерального закона от 06.10.2033 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного самоуправления, которые в соответствии с данным законом и уставом муниципального образования наделяются правами юридического лица, являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления управленческих функций, и подлежат государственной регистрации в качестве юридически лиц в соответствии с законом.

Глава 21 НК РФ не относит муниципальные образования к плательщикам налога на добавленную стоимость при реализации ими полномочий, предусмотренных Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации".

Как установлено ст. 44 НК РФ обязанности налогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения.

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость операции по передаче имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации, выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязанность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. Администрация счета-фактуры физическому лицу не выставляла, согласно договорам купли-продажи заключенным по итогам проведения аукционов, торгов по продаже движимого (недвижимого) имущества, находящегося в муниципальной казне муниципального образования, налог на добавленную стоимость в составе цены реализуемого имущества не предусмотрен. Продавец муниципального имущества при реализации имущества, составляющего казну муниципального образования, не вправе рассчитывать и включать в его стоимость сумму НДС, равно как и выставлять покупателю требование о ее уплате. В связи с этим в цену приватизируемого имущества в договоре купли-продажи сумма НДС не включена.

В соответствии со ст. 49 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" местный бюджет составляют находящееся в муниципальной собственности имущество, средства местных бюджетов, а также имущественные права муниципальных образований.

Согласно ст. 43 Бюджетного кодекса Российской Федерации средства, полученные от продажи государственного и муниципального имущества, подлежат зачислению в соответствующий бюджет полном объеме.

В силу пункта 1.7 Порядка кассового обслуживания исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденного Приказом Федерального казначейства от 25.08.2005 N 12н, расчетный счет N 1 является единым счетом бюджета), с которым орган кассового обслуживания осуществляет кассовые операции по зачислению и списанию денежных средств. Доходы с указанного расчетного счета распределяются органом Федерального казначейства на основании документов администраторов доходов в бюджет.

Постановлением Главы администрации от 06.02.2013 "Об утверждении Порядка осуществления администрацией муниципального района бюджетных полномочий главного администратора источников финансирования дефицита бюджета муниципального района, а также Постановлением Главы администрации от 14.01.2013 "Об утверждении Порядка осуществления администрацией муниципального района бюджетных полномочий главного администратора доходов бюджета муниципального района" утвержден главный администратор доходов бюджета муниципального района и перечень кодов бюджетной классификации доходов бюджета.

Согласно Постановлению Главы администрации от 10.01.2012 "Об утверждении Порядка осуществления бюджетных полномочий главным администратором доходов бюджета муниципального района, являющимся органом местного самоуправления" администрация, как главный администратор доходов бюджета, наделена полномочиями по администрированию доходов бюджета муниципального района. Также Постановлением утвержден перечень кодов бюджетной классификации, доходов бюджета администрируемых администрацией.

Указание в платежных поручениях кода бюджетной классификации, указанных в договорах купли-продажи, установленного для администрации, позволяет органу кассового обслуживания определить принадлежность платежа (дохода бюджета) и зачислить денежные средства в бюджет соответствующего уровня.

После поступления денежных средств за реализацию муниципального имущества в орган кассового обслуживания орган кассового обслуживания зачисляет указанные денежные средства, то есть на средства местного бюджета.

Таким образом, администрация денежные средства, перечисленные за реализацию муниципального имущества по договорам купли-продажи, только администрирует. Получателем указанных денежных средств администрация не является. Указанные денежные средства являются доходом местного бюджета муниципального района.

Учитывая вышеизложенное, в соответствии со ст. 100, 100.1 и 101 ч. 1 НК РФ администрация полагает необоснованным доначисление налога на добавленную стоимость и просит отменить принятое Инспекцией решение от 26.09.2013.

Жалоба Заявителя рассмотрена и не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов по жалобе, сумма реализации физическим лицам муниципального имущества за период 2010 - 2012 составила 16 749 978 руб., в том числе в 2010 году - 12 343 108 руб., в 2011 году - 1500 000 руб., в 2012 году - 2 906 870 руб. Сумма налога на добавленную стоимость неисчисленная и неуплаченная Заявителем составила 2 555 081 руб. (16749978*18/118).

Муниципальное имущество по вышеуказанным договорам купли-продажи реализовано администрацией физическим лицам, не являющимся в период приобретения индивидуальными предпринимателями.

Пунктом 2 статьи 146 НК РФ определен перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость. В данный перечень включены передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации, а также выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Операции по реализации государственного и муниципального имущества, не входящего в состав имущественного комплекса государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации, в перечне, указанном в пункте 2 статьи 146 НК РФ, не предусмотрены.

В данном случае происходила реализация недвижимого имущества, находящегося на праве собственности муниципального образования, физическим лицам, что не является приватизацией в том смысле, как он предусмотрен ст. 146 НК РФ.

Таким образом, операции по реализации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, реализуются не в рамках приватизации, в связи с чем подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" от 29.07.1998 N 135-ФЗ под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой этот объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

В силу статьи 12 Закона об оценочной деятельности, итоговая величина рыночной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки.

Таким образом, в случае если определение рыночной стоимости производится для совершения сделки по отчуждению имущества и операции по реализации этого имущества облагаются налогом на добавленную стоимость, предполагается, что цена, определенная на основе рассчитанной независимым оценщиком рыночной стоимости, включает в себя налог на добавленную стоимость.

При данном подходе указание на то, что рыночная стоимость объекта для цели совершения сделки была определена оценщиком без учета налога на добавленную стоимость, должно следовать из отчета.

Как следует из материалов проверки, рыночная стоимость реализованного муниципального имущества определена оценщиками с учетом НДС.

Администрацией реализация произведена без учета НДС. Из анализа договоров, представленных в материалы по жалобе следует, что договоры заключены с физическими лицами, на которых продавцом (администрацией) не возложена обязанность по уплате НДС.

Согласно абзацу второму пункта 3 статьи 161 НК РФ при определении налоговой базы по НДС в отношении операций по реализации муниципального имущества покупатель как налоговый агент обязан исчислить налог расчетным методом, при этом должен исходить из того, что подлежащий выплате продавцу доход уже включает в себя НДС, из которого и должна быть удержана покупателем (за исключением физических лиц) подлежащая перечислению в бюджет сумма данного налога. В рассматриваемом случае такая обязанность с учетом фактических обстоятельств, свидетельствующих о реализации муниципального имущества физическим лицам, обоснованно возложена на Администрацию.

Правильность расчета суммы доначисленного НДС и его размер Заявителем по жалобе не оспаривается.

Доводы Заявителя, о том, что счета-фактуры физическим лицам не выставлялись, согласно договорам купли-продажи заключенным по итогам проведения аукционов, торгов по продаже движимого (недвижимого) имущества, находящегося в муниципальной казне муниципального образования, налог на добавленную стоимость в составе цены реализуемого имущества не предусмотрен, а также, что продавец муниципального имущества при реализации имущества, составляющего казну муниципального образования, не вправе рассчитывать и включать в его стоимость сумму НДС, равно как и выставлять покупателю требование о ее уплате, в связи с чем в цену приватизируемого имущества в договоре купли-продажи сумма НДС не включена, подлежат отклонению, как не основанные на законе.

Доводы Заявителя о том, что Администрация не являлась собственником отчужденного имущества, не могла передать права собственности на муниципальное имущество, подлежат отклонению ввиду следующего.

Согласно Положению "Об администрации муниципального района", утвержденному постановлением от 13.04.2011 администрация является юридическим лицом, действует на основании Устава, имеет гербовую печать со своим наименованием и иные штампы, бланки, необходимые для осуществления деятельности, имеет счета в банках и других кредитных учреждениях, открытых в соответствии с федеральным законодательством. Согласно статье 25 Устава муниципального образования , утвержденного решением сессии городского совета 04.07.2005 (далее - Устав) Администрация является исполнительно-распорядительным органом муниципального района. В соответствии со статьей 40 Устава, к полномочиям администрации отнесено, в том числе владение, пользование и распоряжение имуществом, находящимся в муниципальной собственности муниципального района. Статьей 61 Устава определен порядок владения, пользования и распоряжения муниципальным имуществом. Следовательно, Администрация может в пределах предоставленных полномочий от своего имени, от имени муниципального района вступать в правоотношения с другими юридическими и физическими лицами.

В Постановлении от 17.04.2012 N 16055/11 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации пришел к выводу, что в случае реализации муниципального имущества, составляющего муниципальную казну муниципального образования, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, обязанность по перечислению суммы налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет, следует возложить на лицо, реализующее упомянутое имущество, применительно к положениям пункта 5 статьи 173 НК РФ.

Оснований для освобождения от обязанности по перечислению налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет из сумм денежных средств, полученных от реализации муниципального имущества, не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь п.3 ст.140 НК РФ, руководитель Управления Федеральной налоговой службы

РЕШИЛ:

Апелляционную жалобу Х от 22.10.2013 на решение Межрайонной ИФНС о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.09.2013 оставить без удовлетворения.

Решение Инспекции от 26.09.2013 вступает в силу со дня принятия Управлением настоящего решения.

В случае несогласия с настоящим решением оно может быть обжаловано в порядке, предусмотренном статьями 137- 139, 139.2 Налогового кодекса Российской Федерации.