Вопрос: Коммерческая организация безвозмездно передает в собственность основные средства и ТМЦ некоммерческой организации. Возврат переданного имущества не предполагается. Некоммерческая организация является частным учреждением, но её финансирование в основном осуществляется за счет бюджетных средств. Полученное имущество планируется использовать только для ведения уставной деятельности. Учредителями передающей коммерческой организации и принимающей некоммерческой организации являются одни и те же лица. Каков порядок бухгалтерского учета безвозмездной передачи основных средств и товарно-материальных ценностей у передающей и у принимающей сторон? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2014 г.)

Коммерческая организация безвозмездно передает в собственность (а не во временное пользование) основные средства и ТМЦ некоммерческой организации (благотворительному медицинскому центру). Возврат переданного имущества не предполагается. Некоммерческая организация является частным учреждением, но её финансирование в основном осуществляется за счет бюджетных средств. Полученное имущество планируется использовать только для ведения уставной деятельности. Учредителями передающей коммерческой организации и принимающей некоммерческой организации являются одни и те же лица.

Каков порядок бухгалтерского учета безвозмездной передачи основных средств и товарно-материальных ценностей у передающей и у принимающей сторон?

Безвозмездная передача имущества некоммерческой организации может осуществляться по договору дарения либо по договору пожертвования.

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Отметим, что п. 1 ст. 575 ГК РФ запрещает дарение между коммерческими организациями (за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 рублей).

В качестве особого вида договора дарения гражданское законодательство выделяет договор пожертвования.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.

На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия (п. 2 ст. 582 ГК РФ). К форме договора пожертвования, как и к форме договора дарения, применяются требования ст. 574 ГК РФ.

Отметим, что пожертвования в адрес некоммерческих организаций могут осуществляться в рамках благотворительной деятельности в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях".

I. Учет у передающей стороны

а) Безвозмездная передача ОС

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его передачи по договору дарения (п. 29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п.п. 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Указания N 91н)).

При безвозмездной передаче основных средств не происходит увеличения экономических выгод, соответственно, согласно п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации" доход в бухгалтерском учете организации не признается. Остаточная стоимость безвозмездно переданного основного средства и расходы, связанные с такое передачей, в случае, если они имели место (например транспортные расходы), являются для организации прочими расходами (п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации") и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

В соответствии с п. 22 ПБУ 6/01 по переданному безвозмездно объекту основных средств с первого числа месяца, следующего за месяцем списания основного средства с бухгалтерского учета, начисление амортизации прекращается.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержден приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) (далее - План счетов) для учета выбытия основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Таким образом, передача объекта основных средств в бухгалтерском учете передающей стороны будет отражена следующими записями:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации"

- списана балансовая стоимость объекта ОС;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- списана сумма начисленной амортизации по переданному объекту ОС;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- отражена в составе прочих расходов остаточная стоимость переданного ОС.

б) Безвозмездная передача ТМЦ

Как и в случае безвозмездной передачи основных средств, при безвозмездной передаче материальных ценностей увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, дохода в бухгалтерском учете не образуется (п. 2 ПБУ 9/99).

Согласно п. 132 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Указания N 119н), передаваемые безвозмездно материалы списываются передающей стороной по фактической себестоимости, то есть по стоимости, по которой они ранее были приняты на учет. При этом стоимость безвозмездно переданных материалов, а также возникающие расходы по отпуску этих материалов в рассматриваемой ситуации относятся организацией на финансовые результаты. Согласно Плану счетов стоимость переданных безвозмездно материалов относится в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы".

На основании изложенного в бухгалтерском учете передающей организации безвозмездная передача материальных ценностей будет отражена проводками:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 10

- отражена передача материальных ценностей некоммерческой организации.

II. Учет у принимающей стороны

а) Безвозмездное получение ОС

Полученное безвозмездно имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, если удовлетворяет условиям, предусмотренным п. 4 ПБУ 6/01, а именно для некоммерческих организаций основным критерием при отнесении объекта к основным средствам является его предназначение для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ), для управленческих нужд некоммерческой организации. Кроме того, должны выполняться условия, установленные в пп.пп. "б" и "в" п. 4 ПБУ 6/01: объект должен быть предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, и последующая перепродажа данного объекта не предполагается.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (п.п. 7, 10 ПБУ 6/01).

Как следует из п. 15 Информации Минфина России "Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ПЗ-1/2011)", целевые средства, предназначенные для обеспечения некоммерческой организацией целей, ради которых она создана, и соответствующие этим целям, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование".

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации безвозмездное получение некоммерческой организацией основных средств может быть отражено следующим образом:

Дебет 08 Кредит 86

- отражена рыночная стоимость объекта ОС;

Дебет 01 Кредит 08

- ОС введено в эксплуатацию;

Дебет 86 Кредит 83

- отражен прирост стоимости внеоборотных активов.

Напомним, что по объектам основных средств некоммерческой организации амортизация не начисляется (п. 17 ПБУ 6/01, п. 29 Указаний N 91н). По ним на забалансовом счете 010 "Износ основных средств" производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом.

Начисление износа по указанным объектам производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений. При этом делается проводка:

Дебет 010

- отражен по установленным нормам амортизации износ по объектам основных средств некоммерческой организации.

б) Безвозмездное получение ТМЦ

Согласно п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" активы принимаются для целей бухгалтерского учета в качестве материально-производственных запасов (МПЗ) при условии их соответствия следующим критериям:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Фактическая себестоимость МПЗ, полученных безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 9 ПБУ 5/01).

Поскольку безвозмездно переданные ценности предназначены для ведения уставной деятельности некоммерческой организации, в бухгалтерском учете безвозмездное поступление МПЗ может быть отражено проводкой:

Дебет 10 Кредит 86

- отражено безвозмездное поступление материальных ценностей.

К сведению:

В рассматриваемой ситуации, поскольку учредителями передающей коммерческой организации и принимающей некоммерческой организации являются одни и те же лица, организации, на наш взгляд, могут быть признаны взаимозависимыми лицами в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

Напомним, что на основании п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми для целей налогообложения признаются лица, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

При этом для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.

В случаях, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ, в том числе при превышении соответствующих суммовых критериев, сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми.

С 1 января 2012 года цены, применяемые в таких сделках, могут проверяться на предмет их соответствия рыночным ценам исключительно ФНС в рамках специальной процедуры налогового контроля (п. 1 ст. 105.17 НК РФ, п. 5 письма Минфина России от 24.02.2012 N 03-01-18/1-13). При осуществлении налогового контроля ФНС проверяет полноту исчисления и уплаты налогов, перечисленных в п. 4 ст. 105.3 НК РФ (в том числе НДС и налога на прибыль), в порядке, предусмотренном главой 14.5 НК РФ (п. 4 ст. 105.3 НК РФ). В случае выявления занижения сумм этих налогов ФНС производит корректировки соответствующих налоговых баз (п. 5 ст. 105.3 НК РФ).

С учетом изложенного мы не исключаем, что при налоговой проверке передающей организации рассматриваемая сделка может быть признана контролируемой, что, в свою очередь, может повлечь проверку ФНС на предмет соответствия цен рыночным (дополнительно смотрите п. 1.3.4 письма ФНС России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622@ "О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок").

Рекомендуем ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Учет безвозмездной передачи основного средства;

- Энциклопедия решений. Учет безвозмездной передачи материалов;

- Энциклопедия решений. Учет основных средств, полученных безвозмездно.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Брижанева Дарья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

27 мая 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.