Вопрос: В апреле 2014 года бюджетное учреждение приобрело коммунальную технику за счет целевых средств (муниципальный бюджет) по договору лизинга сроком на 30 месяцев. Коммунальная техника будет использоваться для выполнения муниципального задания. Амортизационная группа - 3. По договору лизинга указанная техника подлежит учету на балансе лизингополучателя. Выкупная цена в явном виде не уплачивается. Лизинговые платежи к уплате - 6 220 130,56 руб., в том числе аванс - 1 064 691,37 руб. Стоимость коммунальной техники - 4 955 000 руб. Как отразить в учете учреждения данную операцию? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2014 г.)

В апреле 2014 года бюджетное учреждение приобрело коммунальную технику за счет целевых средств (муниципальный бюджет) по договору лизинга сроком на 30 месяцев. Коммунальная техника будет использоваться для выполнения муниципального задания. Амортизационная группа - 3. По договору лизинга указанная техника подлежит учету на балансе лизингополучателя. Выкупная цена в явном виде не уплачивается. Лизинговые платежи к уплате - 6 220 130,56 руб., в том числе аванс - 1 064 691,37 руб. Стоимость коммунальной техники - 4 955 000 руб.

Как отразить в учете учреждения данную операцию?

В соответствии с Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), учет основных средств, приобретенных учреждением по договору лизинга и учитываемых согласно такому договору на балансе лизингополучателя, ведется на счете 0 101 40 000 "Основные средства - предметы лизинга".

Первоначальная стоимость объектов основных средств, являющихся предметом договора лизинга, определяется условиями договора и признается в сумме расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (п. 26 Инструкции N 157н).

Учитывая содержание приведенной выше нормы, в рамках формирования учетной политики госучреждению необходимо урегулировать порядок отражения в учете следующих видов расходов:

- расходов на доведение лизингового имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, если такие расходы осуществляются лизингополучателем;

- разницы между расходами лизингодателя и общей суммой платежей, причитающихся по договору лизинга.

Такие затраты могут единовременно списываться на расходы текущего финансового года (дебет счета 0 401 20 000) или же учитывать при формировании себестоимости готовой продукции, работ, услуг (дебет счета 0 109 00 000). Чаще всего с экономической точки зрения более обоснованным будет решение, согласно которому учреждение будет учитывать их по дебету счета 0 401 50 000 "Расходы будущих периодов" и равномерно в течение всего срока полезного использования лизингового имущества списываться в дебет счетов 0 401 20 000, 0 109 00 000. Подобное решение желательно согласовать с учредителем, при этом следует учесть, что счет 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" предназначен для учета любых операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (п. 134 Инструкции N 157н). А применяемая в настоящее время методология бухгалтерского учета не ставит использование счета 109 00 в зависимость от типа учреждения и вида деятельности.

Иными словами, данный счет обязательно должен использоваться, если учреждение оказывает какие-либо услуги, выполняет работы или производит готовую продукцию.

Как правило, необходимость в применении счета 109 00 возникает у бюджетного учреждения в рамках видов деятельности "2", "4", "7".

При постановке лизингового имущества на балансовый учет общая сумма лизинговых платежей, которые должны быть перечислены лизингополучателем в соответствии с договором, отражается по кредиту счета 0 302 24 000 "Расчеты по арендной плате за пользование имуществом".

В свою очередь, начисление лизинговых платежей желательно отражать внутренней записью: по дебету счета 0 302 24 000 (аналитический счет "Арендные обязательства") и кредиту счета 0 302 24 000 (аналитический счет "Расчеты по лизинговым платежам").

Срок полезного использования по лизинговому имуществу определяется лизингополучателем в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями п. 44 Инструкции N 157н, если иное не предусмотрено договором лизинга. Действующими нормативными правовыми актами не предусмотрено также какого-либо специального порядка начисления амортизации по основным средствам - предметам лизинга.

Если выкупная цена включена в договор лизинга в неявном виде, то при переходе права оперативного управления к учреждению формировать первоначальную стоимость объекта не надо. После погашения всей суммы предусмотренных договором лизинговых платежей на счетах 101 00 "Основные средства" и 104 00 "Амортизация" просто должна производиться внутренняя запись по переносу данных об объекте основных средств с аналитической группы синтетического счета объекта учета 40 "Имущество - предметы лизинга" на соответствующие группы (10 "Недвижимое имущество учреждения", 20 "Особо ценное движимое имущество учреждения", 30 "Иное движимое имущество учреждения").

По общему правилу в разделе "Нефинансовые активы" Баланса (форма 0503730) по кодам вида финансового обеспечения 5 и 6 на отчетную дату остатки могут числиться только по счету 106 00 "Вложения в нефинансовые активы". Исключение предусмотрено для материальных запасов - до списания с балансового учета они могут учитываться на счете 5 105 00 000 "Материальные запасы".

Сформулированное выше правило вытекает из положений п. 3.3 письма Федерального казначейства от 09.01.2013 N 42-7.4-05/2.1-3, письма Минфина России от 18.09.2012 N 02-06-07/3798, письма Минфина России и Федерального казначейства от 22.02.2013 NN 02-14-05/5145, 42-7.4-05/5.1-11.

Следует также отметить, что код вида финансового обеспечения 5 по отношению к коду вида финансового обеспечения 4 является "вспомогательным" - средства субсидий на иные цели, по сути, являются целевыми средствами, предназначенными для обеспечения выполнения учреждениями соответствующих заданий и надлежащего содержания их имущества. При этом в отношении таких средств предусматривается специальный порядок расходования, учета и отчетности. А вот созданное за счет средств целевых субсидий имущество в соответствии с его предназначением вполне логично учитывать с указанием кода вида деятельности, в рамках которой оно будет использоваться (то есть с кодом 4).

В настоящее время специалисты Минфина России рекомендуют отражать перевод вложений с кодов 5 на код 4 с использованием счета 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" (смотрите, например, письмо Минфина России от 18.09.2012 N 02-06-07/3798).

С учетом изложенного, Вашим учреждением для отражения в учете рассматриваемой ситуации могут использоваться, например, следующие корреспонденции:

1. При поступлении лизингового имущества:

1.1. Дебет 5 106 41 310 Кредит 5 302 24 730 ("Арендные обязательства")

- отражено поступление лизингового имущества на баланс в сумме расходов лизингодателя (4 955 000,00 руб.);

1.2. Дебет 5 401 50 224 Кредит 2 302 24 730 ("Арендные обязательства")

- отражена сумма превышения общей суммы платежей, причитающихся по договору лизинга, над расходами лизингодателя, формирующими первоначальную стоимость объекта (6 220 130, 56 руб. - 4 955 000,00 руб. = 1 265 130,56 руб.);

1.3. Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 106 41 410,

Дебет 4 106 41 310 Кредит 4 304 06 730

- вложения в лизинговое имущество учтены в рамках деятельности по выполнению муниципального задания (с кодом 4)(4 955 000,00 руб.);

1.4. Дебет 4 101 4 х 310*(1) Кредит 4 106 41 310

- лизинговое имущество принято к учету в составе основных средств (4 955 000,00 руб.);

1.5. Дебет 5 302 24 730 ("Арендные обязательства") Кредит 5 302 24 730 ("Расчеты по лизинговым платежам")

- начислен авансовый платеж, предусмотренный условиями договора (1 064 691,37 руб.);

1.6. Дебет 5 302 24 830 ("Расчеты по лизинговым платежам") Кредит 5 201 11 610

- лизингодателю перечислена сумма авансового платежа (1 064 691,37 руб.). Одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения".

2. Ежемесячно в течение 30 месяцев действия договора лизинга:

2.1. Дебет 5 302 24 730 ("Арендные обязательства") Кредит 5 302 24 730 ("Расчеты по лизинговым платежам")

- начислен лизинговый платеж в сумме, предусмотренной графиком платежей ((6 220 130,56 руб. - 1 064 691,37 руб.) / 30 = 171 847,97 руб.);

2.2. Дебет 5 302 24 830 ("Расчеты по лизинговым платежам") Кредит 5 201 11 610

- лизингодателю перечислена сумма лизингового платежа (171 847,97 руб.). Одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения";

2.3. Дебет 4 109 60 271 Кредит 4 104 4 х 410*(1)

- начислена амортизация по лизинговому имуществу (4 955 000,00 руб. / 60 = 82 583,33 руб.);

2.4. Дебет 5 401 20 224 Кредит 5 401 50 224

- учтены расходы учреждения в части суммы превышения общей суммы платежей, причитающихся по договору лизинга, над расходами лизингодателя, произведенных ранее и учитываемых в составе расходов будущих периодов, на финансовый результат текущего финансового года (в сумме, определенной учетной политикой, например, в размере 1/12 суммы платежей на соответствующий финансовый год).

3. По истечении срока договора лизинга и перечислению всех причитающихся по такому договору платежей:

3.1. Отражен переход лизингового имущества к учреждению на праве оперативного управления (имущество учтено в составе "собственных" основных средств):

Дебет 4 101 2 х 310 Кредит 4 101 4 х310

- в размере первоначальной стоимости объекта (4 955 000,00 руб.);

Дебет 4 104 4 х 410 Кредит 4 104 2 х 410

- в размере начисленной амортизации (82 583,33 руб. х 30 = 2 477 500 руб.).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

Ответ прошел контроль качества

23 июля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Здесь и далее в 23-м разряде счета применяется соответствующий код группы объекта учета.