Формирование в учете и отчетности информации о государственной помощи по российским и международным стандартам (С.В. Козменкова, М.Н. Прынцев, "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 14, июль 2014 г., "Международный бухгалтерский учет", N 27, июль 2014 г.)

Формирование в учете и отчетности информации о государственной помощи по российским и международным стандартам*(1)

Сельское хозяйство - одна из тех отраслей, которая нуждается в серьезной государственной помощи в силу многих объективных причин:

- крайне высокой зависимости от природных, климатических условий, особенно это касается растениеводства;

- сезонного характера производства;

- значительного временного интервала между вложением средств и конечным результатом, который практически всегда сопровождается высоким риском неполучения стабильного дохода;

- необходимости использования дорогостоящей сельхозтехники.

Не каждый инвестор готов осуществлять финансирование отрасли, финансовый результат которой крайне сложно спрогнозировать. Между тем практически 75% товаров народного потребления является результатом сельскохозяйственного производства. Поэтому государственная помощь сельскому хозяйству является необходимым условием развития отрасли в современных условиях рыночной экономики и залогом здорового питания населения. Примером государственной помощи сельхозпредприятиям являются субвенции, субсидии, бюджетные кредиты, включая предоставление в виде ресурсов, например земельные участки, природные ресурсы и др.

В нашей стране разрабатываются и реализуются государственные программы поддержки сельского хозяйства, предусматривающие различные формы и направления государственной помощи сельхозпроизводителям. Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.07.2012 N 717 утверждена "Государственная программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2013-2020 годы", которая предусматривает распределение финансирования с учетом условий вступления в ВТО. В результате совершенствования и развития направлений государственной поддержки многие сельскохозяйственные предприятия получают возможность использования в своей деятельности средств государственной помощи, выделяемой из бюджета. В качестве примера можно привести:

- предоставление субсидий на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам;

- оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства;

- субсидии на возмещение части затрат сельскохозяйственных товаропроизводителей на один литр (килограмм) реализованного товарного молока и т.д.

В связи с этим возникает необходимость четкого понимания порядка нормативного регулирования, учета и отражения в отчетности выделяемых средств государственной помощи в целях формирования информационной базы для контроля за целевым и эффективным использованием бюджетных средств.

В настоящее время порядок формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, регламентируется приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000" (далее - ПБУ 13/2000). Реформирование отечественной системы бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) предполагает изучение учета государственной помощи по МСФО (IAS) 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи". Кроме того, вступление России в ВТО создает дополнительные возможности выхода на международный рынок, что связано с соблюдением сельхозпредприятиями не только условий и требований российских стандартов бухгалтерского учета (далее - РСБУ), но и МСФО.

Определения государственной помощи в МСФО (IAS) 20 и в ПБУ 13/2000 в целом идентичны. В МСФО (IAS) 20 понятие государственной помощи сформулировано как действия правительства, направленные на предоставление какой-то экономической выгоды определенному предприятию или ряду предприятий, отвечающих определенным критериям [4]. Согласно ПБУ 13/2000 понятие государственной помощи определено как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) [7].

Следует обратить внимание, что правила, указанные в ПБУ 13/2000, не применяются в отношении экономической выгоды, связанной:

- c государственным регулированием цен и тарифов;

- c применением соответствующих правил налогообложения прибыли (предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.);

- c участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (бюджетных инвестиций юридическим лицам).

Для обобщения информации о движении средств, поступающих в рамках целевых программ государственной поддержки сельского хозяйства, приказом Минфина России [8] предназначен сч. 86 "Целевое финансирование" [8].

Синтетический учет целевого финансирования, в том числе государственной поддержки в сельскохозяйственных организациях, при журнально-ордерной форме учета ведется в ведомости N 70-АПК в разрезе субсчетов по видам финансирования. В конце отчетного периода итоговые данные из ведомости заносятся в журнал-ордер N 12-АПК с отражением кредитовых оборотов по сч. 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции с соответствующими счетами. При автоматизации бухгалтерского учета в качестве регистров учета используют машинограммы (ведомости) по учету целевого финансирования.

Для формирования в учете и отчетности сельскохозяйственных организаций достоверной информации о средствах государственной помощи необходимо определить условия и особенности их отражения согласно требованиям РСБУ и МСФО. Кроме того, необходимо четкое понимание, в какой момент и по какой статье финансовой (бухгалтерской) отчетности должны быть отражены те или иные суммы бюджетных средств.

В отличие от МСФО (IAS) 20 в ПБУ 13/2000 достаточно подробно рассмотрен порядок учета государственной помощи в зависимости от вида расходов, на финансирование которых она предоставлена (табл. 1).

Таблица 1

Условия принятия к учету государственной помощи по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000

МСФО (IAS) 20

ПБУ 13/2000

Государственные субсидии, в том числе немонетарные субсидии по справедливой стоимости, не должны признаваться, до тех пор пока не появится обоснованная уверенность в том, что (п. 7 МСФО (IAS) 20): 1) предприятие выполнит связанные с ними условия; 2) субсидии будут получены. При этом следует учитывать, что получение субсидии не означает, что условия ее предоставления соблюдены или будут выполнены в будущем. Условно-безвозвратный заем от правительства учитывается как государственная субсидия, если имеется обоснованная уверенность в том, что предприятие выполнит условия, достаточные для прощения займа (п. 10 МСФО (IAS) 20). После того как государственная субсидия (условно-безвозвратный заем) признана, все условные события, связанные с ней, отражаются в учете и отчетности в соответствии с МСФО 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы".

Бюджетные средства, включая ресурсы, отличные от денежных средств, принимаются к бухгалтерскому учету при условиях (п. 6 ПБУ 13/2000): 1) имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены; 2) имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия (п. 17 ПБУ 13/2000). Если организация фактически получила бюджетные средства, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия предоставления этих средств, отсутствует, то в бухгалтерском учете отражаются возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т.п. Эти суммы учитываются как целевое финансирование до получения достаточных подтверждений того, что организация выполнит условия их предоставления (п. 12 ПБУ 13/2000).

В целом порядок принятия бюджетных средств в бухгалтерском учете по ПБУ 13/2000 и МСФО (IAS) 20 аналогичен, что же касается учета условных активов и обязательств, связанных с бюджетными средствами, то в российской практике они учитываются в соответствии с ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы".

Сравнительный анализ порядка признания получения государственных субсидий в бухгалтерском учете рассмотрен в табл. 2.

Таблица 2

Признание получения государственных субсидий в бухгалтерском учете по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000

МСФО (IAS) 20

ПБУ 13/2000

Государственная субсидия не признается, до тех пор пока не появится обоснованная уверенность в том, что предприятие будет выполнять все условия, связанные с субсидией, и что субсидия будет получена (п. 8 МСФО (IAS) 20). Субсидия учитывается одинаково, независимо от того, получена ли она в форме денежных средств или в форме уменьшения обязательств перед государством (п. 9 МСФО (IAS) 20).

Бюджетные средства, отвечающие условиям признания, отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. Если бюджетные средства признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. (п. 7 ПБУ 13/2000).

Согласно МСФО (IAS) 20 момент признания получения субсидий в учете зависит от выполнения общих условий признания, если у организации имеется уверенность в получении субсидии, то соответствующие суммы учитываются независимо от движения денежных средств.

После выполнения всех необходимых условий для признания сумм государственной помощи в учете они должны быть учтены в составе доходов предприятия (табл. 3).

Таблица 3

Признание бюджетных средств в составе доходов по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000

МСФО (IAS) 20

ПБУ 13/2000

Государственные субсидии следует систематически признавать в составе прибыли или убытка на протяжении периодов, в которых предприятие признает в качестве расходов соответствующие затраты, которые они должны компенсировать (п. 12 МСФО (IAS) 20). Государственная субсидия, которая подлежит получению в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки, или в целях оказания организации немедленной финансовой поддержки без каких-либо будущих соответствующих затрат, признается как доход того периода, в котором она подлежит получению (п. 20 МСФО (IAS) 20).

1. Бюджетные средства на финансирование капитальных расходов учитываются в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации на финансовые результаты организации как прочие доходы (см. пример 1). 2. Суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов признаются в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера (см. пример 2) (п. 9 ПБУ 13/2000). 3. Бюджетные средства, предоставленные на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, отражаются в составе прочих доходов (п. 10 ПБУ 13/2000).

В ПБУ 13/2000 более детально приведен порядок признания субсидий в качестве дохода в зависимости от вида расходов, на финансирование которых направлены бюджетные средства, а также регулируется порядок списания бюджетных средств со счета учета целевого финансирования на счет учета доходов будущих периодов.

Пример 1. Сельскохозяйственному производственному кооперативу (СПК) "Маяк" в октябре 2013 г. были выделены средства государственной помощи на приобретение новой техники в размере 1 000 000 руб. В этом же месяце все денежные средства поступили на расчетный счет организации. В ноябре 2013 г. был приобретен трактор стоимостью 1 250 000 руб., из них направлено собственных средств - 250 000 руб., в том числе НДС (18%) - 190 678 руб. Срок полезного использования трактора составляет 7 лет (линейный способ), ежемесячная сумма амортизации - 12 611 руб. (табл. 4).

Таблица 4

Журнал регистрации хозяйственных операций СПК "Маяк"

N п/п	Документ и содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Дебет	Кредит
Октябрь
1	Уведомление о бюджетном финансировании. Отражена сумма лимита по субсидиям из бюджета	1 000 000	76	86
2	Платежное поручение. Получены денежные средства из бюджета	1 000 000	51	76
Ноябрь
3	Договор купли-продажи. Акт приемки-передачи. Приобретен трактор у поставщика	1 059 322	08.4	60
	Счет-фактура. Учтен НДС со стоимости трактора	190 678	19.1	60
4	Акт ввода в эксплуатацию. Трактор введен в эксплуатацию и принят к учету по первоначальной стоимости	1 059 322	01	08.4
5	Бухгалтерская справка. Полученные субсидии на трактор признаны в качестве доходов будущих периодов	1 000 000	86	98.2.1 *
6	Платежное поручение. Перечислена с расчетного счета задолженность поставщику за трактор	1 250 000	60	51
Декабрь
7	Расчет бухгалтерии. Начислена амортизация по трактору	12 611	20.1 **	02.1 ***
8	Бухгалтерская справка. Часть субсидии признана в составе прочих доходов отчетного периода	11 905	98.2.1	91.1
* Государственные субсидии. ** Растениеводство. *** Амортизация собственных основных средств.

Пример 2. Сельскохозяйственному производственному кооперативу "Маяк" в октябре 2013 г. были выделены средства государственной помощи на приобретение удобрений - 350 000 руб. В этом же месяце денежные средства поступили на расчетный счет организации. В ноябре 2013 г. были приобретены удобрения на общую сумму 350 000 руб., в том числе НДС (18%) - 53 390 руб. В мае 2014 г. удобрения полностью внесены в почву (табл. 5).

Таблица 5

Журнал регистрации хозяйственных операций СПК "Маяк"

Nп/п	Документ и содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Дебет	Кредит
Октябрь
1	Уведомление о бюджетном финансировании. Отражена сумма лимита по субсидиям из бюджета	350 000	76	86
2	Платежное поручение. Получены денежные средства из бюджета	350 000	51	76
Ноябрь
3	Договор и товарная накладная. Поступили на склад удобрения от поставщика	296 610	10.2.1	60
	Счет-фактура. Учтен НДС со стоимости удобрений	53 390	19.3	60
4	Бухгалтерская справка. Субсидии на удобрения признаны в качестве доходов будущих периодов	350 000	86	98.2.1
5	Платежное поручение. Перечислена с расчетного счета задолженность поставщику за удобрения	350 000	60	51
Май
12	Накладная-требование. Удобрения переданы со склада в подотчет материально ответственному лицу - агроному	296 610	10.2.2	10.2.1
13	Акт на списание удобрений. Удобрения внесены в почву	350 000	20.1	10.2.2
14	Бухгалтерская справка. Субсидии на удобрения признаны в составе прочих доходов отчетного периода	350 000	98.2.1	91.1

Проводя сравнительный анализ условий и порядка признания государственной помощи по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000, следует обратить отдельное внимание на оценку государственной помощи, предоставленной в виде ресурсов, отличных от денежных средств (табл. 6).

Таблица 6

Оценка государственной помощи, предоставленной в виде ресурсов, отличных от денежных средств по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000

МСФО (IAS) 20

ПБУ 13/2000

Государственная субсидия может принимать форму передачи немонетарного актива, например земли или других ресурсов, для использования предприятием. В этих обстоятельствах обычной практикой является оценка справедливой стоимости немонетарного актива и учет как субсидии, так и актива по данной справедливой стоимости. Иногда применяется альтернативный подход, при котором и актив, и субсидия учитываются по номинальной величине (п. 23 МСФО(IAS) 20).

В случае предоставления организации государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), указанные ресурсы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов. Стоимость активов, полученных или подлежащих получению, определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно она устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов (п. 6 ПБУ 13/2000).

В МСФО (IAS) 20 для учета неденежной формы государственной помощи вводится определение справедливой стоимости, по которой предприятие и должно отражать полученные ресурсы: "Это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки" [4]. Кроме того, порядок определения справедливой стоимости указан в отдельном стандарте МСФО (IAS) 13 "Оценка справедливой стоимости". В ПБУ 13/2000 не предусмотрена оценка государственной помощи по справедливой стоимости.

В соответствии с пп. 24-28 МСФО (IAS) 20, государственные субсидии, в том числе немонетарные, оцененные по справедливой стоимости, следует отражать в отчете о финансовом положении либо как отложенный доход (доход будущих периодов), либо вычитанием суммы субсидии из балансовой стоимости актива.

В случае возникновения у организации обязательства по возврату ранее предоставленных бюджетных средств в МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000 предусмотрен порядок отражения в учете операций по возврату субсидий (табл. 7).

Таблица 7

Порядок учета в случае возникновения обязательства по возврату субсидий по МСФО (IAS) 20 и ПБУ 13/2000

МСФО (IAS) 20

ПБУ 13/2000

Государственная субсидия, подлежащая возврату, должна учитываться как пересмотр бухгалтерской оценки. При возврате субсидии, относящейся к доходам, ее сумма в первую очередь относится в уменьшение любой оставшейся несамортизированной величины отложенного дохода, отраженного в отношении данной субсидии. В размере превышения возвращаемой суммы над величиной такого отложенного дохода или при отсутствии такого отложенного дохода возвращаемая сумма немедленно признается как расход. Возврат субсидии, относящейся к активам, учитывается путем увеличения балансовой стоимости актива или уменьшения сальдо отложенного дохода на сумму, подлежащую возврату. Совокупная сумма дополнительных амортизационных отчислений, которые при отсутствии субсидии были бы отнесены на расходы к настоящему времени, немедленно признается как расход (п. 32 МСФО (IAS) 20).

Если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна возвратить ресурсы, признанные ранее в этом году, то в бухгалтерском учете производятся исправительные записи (п. 13 ПБУ13/2000). Если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна возвратить средства, полученные в качестве государственной помощи в предыдущие годы, то на сумму, подлежащую возврату, производится запись в уменьшение целевого финансирования и возникновение задолженности по их возврату. Одновременно уменьшаются финансовые результаты организации и восстанавливается целевое финансирование (п. 14 ПБУ 13/2000).

По государственным субсидиям, подлежащим возврату в случае возникновения требования к возврату, должен быть произведен бухгалтерский расчет в соответствии с МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки". Положение ПБУ 13/2000 не допускает пересмотра балансовой стоимости внеоборотных активов, для финансирования которых была предоставлена субсидия.

Вопрос раскрытия в финансовой отчетности информации о средствах государственной поддержки требует отдельного внимания, поскольку пользователи отчетности, в первую очередь, заинтересованы в получении объективной информации, на основании которой принимаются управленческие и финансовые решения. Так, например, при определении банком возможности кредитования сельхозтоваропроизводителя необходимо рассмотреть финансовое состояние и платежеспособность предприятия в случае, когда средства государственной поддержки по тем или иным причинам не будут предоставлены, определить степень зависимости предприятия от средств государственной поддержки, и каковы перспективы дальнейшего получения бюджетных средств.

Необходимость подобной процедуры подтверждают и статистические данные, приведенные в докладе [3], а именно, прибыль сельхозпроизводителя без субсидий по итогам 2012 г. составила - 56,9 млрд. руб., с учетом субсидий - 172,6 млрд. руб., при этом уровень рентабельности составил 4,8 и 14,6%, соответственно [3]. Таким образом, государственная помощь может существенным образом повлиять на финансовые результаты деятельности сельхозпредприятия и, как следствие, на финансовое положение предприятия в целом.

Остаток бюджетных средств на конец отчетного периода в бухгалтерском балансе отражается в строке 1530 "Доходы будущих периодов" в случаях, когда:

- бюджетные средства направлены организацией на финансирование капитальных и текущих расходов (п. 9 ПБУ 13/2000);

- остаток средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, учитываемых на сч. 86, не использован на конец отчетного периода (п. 20 ПБУ 13/2000).

Пример 3 (с учетом данных примеров 1, 2). В бухгалтерском балансе СПК "Маяк" за 2013 г. в строке 1530 "Доходы будущих периодов" необходимо указать сумму - 1 338 905 руб., которая складывается из субсидии на приобретение трактора (за вычетом начисленной в декабре амортизации в размере 988 905 руб.) и субсидии по приобретенным минеральным удобрениям (350 000 руб.).

Если величина неиспользованных средств целевого бюджетного финансирования существенна для организации, то она показывает соответствующую сумму обособленно по отдельной строке в разд. V "Краткосрочные обязательства" бухгалтерского баланса.

Отражая средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов, необходимо иметь в виду, что данная статья увеличивает размер чистых активов организации по РСБУ и показывает реальную стоимость имеющегося у общества имущества, ежегодно определяемую за вычетом его долгов. Таким образом, в ходе проведения аудита в сельскохозяйственном предприятии при расчете величины чистых активов следует обратить внимание на строку 1530 "Доходы будущих периодов" и удельный вес государственной помощи в ее составе.

В соответствии с ПБУ 9/99 суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете организации в качестве доходов на сч. 91-1 "Прочие доходы", отражаются в составе прочих доходов как активы, полученные безвозмездно. Признанные в качестве доходов отчетного периода суммы бюджетных средств должны отражаться в отчете о финансовых результатах по строке 2340 "Прочие доходы" [5].

Пример 4 (с учетом данных примера 1). В отчете о финансовых результатах за 2013 г. СПК "Маяк" по строке 2340 "Прочие доходы" будет отражена сумма 11 905 руб., это часть субсидии, которая отнесена на финансовые результаты как прочие доходы с учетом срока полезного использования трактора.

Принимая во внимание положения МСФО (IAS) 20, в пояснительной записке раскрываются следующие данные:

- учетная политика, принятая для учета государственных субсидий, в том числе методы, принятые для их представления в финансовой отчетности;

- характер и размер государственных субсидий, признанных в финансовой отчетности, а также указание на другие формы государственной помощи, от которых предприятие получило прямую выгоду;

- невыполненные условия и прочие условные события, связанные с государственной помощью, которая была признана.

Согласно ПБУ 13/2000 в бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как минимум следующая информация в отношении государственной помощи:

- характер и величина средств государственной поддержки, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году;

- характер прочих форм государственной помощи, от которых организация прямо получает экономические выгоды;

- не выполненные по состоянию на отчетную дату условия предоставления бюджетных средств и связанные с ними условные обязательства и условные активы.

В случае предоставления предприятиям консультационных услуг на безвозмездной основе, предоставление гарантий, беспроцентных займов или займов с пониженным процентом и др. для целей раскрытия информации в бухгалтерской отчетности они считаются прочими формами государственной помощи, которые подлежат раскрытию в пояснительной записке, в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации.

При формировании пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах организациям предоставлено право самостоятельно определять содержание таких пояснений с учетом требований законодательства. В частности, в отношении государственной помощи рекомендуется указать информацию о сумме полученных бюджетных средств, в том числе на текущие расходы и на вложения во внеоборотные активы за отчетный и предыдущий годы, а также о сумме полученных и возвращенных бюджетных кредитов с расшифровкой целей, на которые они получены за отчетный и предыдущий годы (см. форму).

Форма

Пояснения к бухгалтерскому балансу за 2013 г. в отношении государственной помощи, полученной СПК "Маяк"

Показатель	За 2013 г.		За 2012 г.
Получено бюджетных средств, всего	1 350 000
В том числе
- на текущие расходы	350 000
- на вложения во внеоборотные активы	1 000 000
	На начало года	Получено за год	Возвращено за год	На конец года
Бюджетные кредиты, всего	-	-	( - )	-
2013 г.	-	-	( - )	-
2012 г.	-	-	( - )	-
В том числе наименование цели	-	-	( - )	-
___________________________ 2013 г.	-	-	( - )	-
___________________________ 2012 г.	-	-	( - )	-

В составе годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций информацию о полученных средствах государственной помощи отражают в специализированной форме N 10-АПК "Отчет о средствах целевого финансирования", которая составляется на основании данных бухгалтерского учета. Форма N 10-АПК подробно раскрывает информацию о субсидиях, полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями с группировкой по статьям. Субсидии должны показываться только в той сумме, которая либо уже получена на счета организации, либо, несомненно, будет получена, т.е. имеются документы, подтверждающие намерение о перечислении бюджетных средств сельхозпредприятию. Подтверждением могут быть: утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов, а также иные соответствующие документы. В форме N 10-АПК раскрываются все виды субсидий отчетного года, с учетом сумм НДС. Каждая сумма субсидии может быть отражена в определенной строке формы N 10-АПК только один раз, поэтому необходимо четко определить, в рамках какой программы государственной поддержки получена та или иная субсидия. В отдельной строке должны быть отражены суммы субсидий, полученных на возмещение убытков от стихийных бедствий [6].

Кроме МСФО (IAS) 20, учет государственных субсидий регулируется МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство". В отечественной нормативной правовой базе аналогичный стандарт отсутствует, но в настоящее время имеются проекты нормативных документов, регулирующих учет биологических активов [2]:

- проект положения по бухгалтерскому учету "Учет биологических активов";

- комментарии к проекту положения по бухгалтерскому учету "Учет биологических активов";

- проект методических рекомендаций по первичному применению положения по бухгалтерскому учету "Учет биологических активов".

Документы не вступили в действие в силу ряда обстоятельств, в том числе потому, что в этом случае следует применять и другие международные стандарты в текущем учете, регламентирующие учет других активов также по справедливой стоимости, иначе не будет обеспечено единство принципов учета [2].

Международный стандарт МСФО (IAS) 41 применяется для учета биологических активов (животное, растение), сельскохозяйственной продукции в момент ее сбора, отражаемых по справедливой стоимости, а также государственных субсидий, ограниченных и не ограниченных какими-либо условиями. Субсидия, предоставленная на определенных условиях, относится на доходы только после выполнения всех условий, указанных при ее выдаче. Субсидия, не ограниченная условиями, отражается в составе доходов после того, как она однозначно признается подлежащей получению, независимо от фактического поступления денежных средств.

В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 41, предприятие сельскохозяйственной отрасли должно раскрыть следующую информацию:

- характер и сумму государственных субсидий, отраженных в финансовой отчетности предприятия;

- невыполненные условия и прочие обстоятельства, связанные с государственными субсидиями;

- ожидаемое существенное снижение объемов государственных субсидий.

Таким образом, порядок отражения в учете и отчетности средств государственной помощи, оказываемой сельскому хозяйству, согласно требованиям РСБУ и МСФО имеет как общие, так и отличительные особенности, которые рассмотрены авторами в статье. Актуальным остается вопрос особенностей отражения той или иной информации в бухгалтерской отчетности и ее влияние на расчет показателей деятельности предприятия. В настоящее время следует либо вести учет для составления индивидуальной отчетности по российским учетным стандартам и по МСФО (параллельный учет), либо составлять индивидуальную отчетность по российским стандартам и затем производить трансформацию по правилам МСФО. При этом возникают сложности по учету отдельных операций, поскольку по российским стандартам они учитываются по одним правилам, а по МСФО - по другим [1]. В связи с тем, что в современных условиях хозяйствования развиваются международные взаимоотношения сельхозтоваропроизводителей, стремление привести РСБУ в соответствие с МСФО усиливается, что позволит установить общие правила и требования к раскрытию информации.

Список литературы

1. Козменкова С.В. Методические подходы к аудиторской проверке прав неисключительного пользования на селекционные достижения // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 21. С. 29-34.

2. Козменкова С.В., Шатина Е.Н. Особенности применения МСБ (ISA) 41 "Сельское хозяйство" в российской практике учета и отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2010. N 16. С. 2-7.

3. Национальный доклад "О ходе и результатах реализации в 2012 году Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2012 гг.". М.: Минсельхоз России, 2013. С. 13.

4. О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: приказ Минфина России от 25.11.2011 N 160н (в ред. приказа Минфина России от 18.07.2012 N 106н).

5. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (в ред. от 04.12.2012).

6. Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету государственных субсидий и других видов государственной помощи в сельскохозяйственных организациях: приказ Минсельхоза России от 02.02.2004 N 75.

7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000: приказ Минфина России от 16.10.2000 N 92н (в ред. приказа Минфина России от 18.09.2006 N 115н).

8. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н (в ред. приказа Минфина России от 08.11.2010 N 142н).

С.В. Козменкова,

доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета,

анализа и аудита, Нижегородский государственный университет

им. Н.И. Лобачевского - Национальный исследовательский центр

М.Н. Прынцев,

преподаватель кафедры бухгалтерского учета и

финансов, Нижегородская государственная

сельскохозяйственная академия

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 14, июль 2014 г., "Международный бухгалтерский учет", N 27, июль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статья предоставлена Информационным центром Издательского дома "ФИНАНСЫ и КРЕДИТ" при Нижегородском государственном университете им. Н.И. Лобачевского - Национальном исследовательском центре.

Статья публикуется по материалам журнала "Экономический анализ: теория и практика". 2014. N 22 (373).