Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2014 N Ф09-13857/13 (Е.А. Соболева, "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 4, апрель 2014 г.)

Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2014 N Ф09-13857/13

В комментируемом Постановлении ФАС УО от 16.01.2014 N Ф09-13857/13 рассмотрен спор между сотрудниками налогового органа и организацией о несвоевременном перечислении НДФЛ с сумм депонированной заработной платы.

Порядок депонирования заработной платы. Согласно ст. 136 ТК РФ заработная плата, как правило, выплачивается работнику в месте выполнения им работы либо перечисляется на указанный им счет в банке на условиях, определенных коллективным или трудовым договором. Пунктом 4.6 Положения N 373-П*(1) установлено, что продолжительность срока выдачи наличных денег по выплатам заработной платы, стипендий и другим выплатам не может превышать пяти рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты). В случае если работники по каким-либо причинам, не зависящим от работодателя, не получили заработную плату, в последний день выдачи наличных денег, предназначенных для выплаты заработной платы, стипендий и других выплат, кассир в расчетно-платежной ведомости (ф. 0301009) (платежной ведомости по ф. 0301011)*(2) проставляет оттиск штампа или делает надпись "депонировано" напротив фамилий работников, которым не выданы наличные деньги, подсчитывает и записывает в итоговой строке сумму фактически выданных наличных и сумму, подлежащую депонированию и сдаче в банк, сверяет указанные суммы с итоговой суммой в расчетно-платежной ведомости (ф. 0301009) (платежной ведомости по ф. 0301011) и составляет в произвольной форме реестр депонированных сумм.

Напомним, что такой реестр должен содержать:

- наименование (фирменное наименование) юридического лица;

- дату оформления реестра депонированных сумм;

- период возникновения депонированных сумм наличных денег;

- номер расчетно-платежной ведомости (ф. 0301009) (платежной ведомости по ф. 0301011);

- фамилию, имя, отчество (при наличии) работника, не получившего наличные деньги;

- табельный номер работника (при наличии);

- сумму невыплаченных наличных денег;

- итоговую сумму по реестру депонированных сумм,;

- подпись и расшифровку подписи кассира;

- другие дополнительные реквизиты.

Нумерация реестров депонированных сумм ведется в хронологической последовательности с начала календарного года. После оформления реестра кассир заверяет своей подписью расчетно-платежную ведомость (платежную ведомость) и передает ее на подписание главному бухгалтеру или бухгалтеру, а при их отсутствии - руководителю. Далее суммы депонированной заработной платы сдаются в банк.

Когда необходимо перечислить НДФЛ в бюджет с депонированной заработной платы? Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ организации - налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом перечислять суммы исчисленного и удержанного налога они обязаны не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со своих счетов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленного налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В комментируемом постановлении организация посчитала, что, руководствуясь п. 2 и 4 ст. 226 НК РФ при выдаче депонированной заработной платы из наличной выручки, она должна перечислить НДФЛ не позднее следующего дня после того, как сотрудник получит депонированную заработную плату.

Однако налоговая инспекция не согласилась с организацией и доначислила ей пени за несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ в бюджет. Свою позицию контролирующий орган основывал на п. 6 ст. 226 НК РФ, указывая, что с момента фактического получения организацией в банке наличных денежных средств на выплату заработной платы работникам у нее возникла обязанность перечислить суммы исчисленного и удержанного налога в бюджет. При этом депонирование заработной платы не освобождает налогового агента от обязанности перечислить удержанный НДФЛ в бюджет.

Арбитры согласились с выводами налогового органа. Они отметили, что налоговым законодательством предусмотрена обязанность налогового агента по перечислению удержанного НДФЛ в день фактического получения им в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а не в день фактического получения заработной платы налогоплательщиком (работником организации). Кроме того, судьи указали, что последующее депонирование заработной платы не освобождает налогового агента от обязанности перечислить удержанный НДФЛ в бюджет, так как заработная плата депонируется без его учета. В связи с этим налоговая инспекция правомерно начислила обществу пени за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц по депонированной заработной плате.

Бухгалтерский учет депонированной заработной платы. Согласно п. 270 Инструкции N 157н*(3) учет сумм, не полученных в установленный срок, ведется на счете 30402 "Расчеты с депонентами". При депонировании заработной платы каждое учреждение делает соответствующие бухгалтерские записи.

Казенные учреждения ведут учет указанных сумм на основании п. 107 Инструкции N 162н*(4):

- депонированная заработная плата:

Дебет счета 0 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам" (0 302 11 830 - 0 302 13 830, 0 302 62 830, 0 302 91 830)

Кредит счета 0 304 02 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами"

- выплата депонированной заработной платы:

Дебет счета 0 304 02 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами"

Кредит счета 0 201 34 610 "Выбытия средств из кассы учреждения"

Автономные учреждения ведут учет таких сумм в соответствии с п. 165 и 166 Инструкции N 183н*(5):

- депонированная заработная плата:

Дебет счета 0 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам" (0 302 11 000, 0 302 12 000, 0 302 13 000, 0 302 62 000, 0 302 63 000, 0 302 91 000)

Кредит счета 0 304 02 000 "Расчеты с депонентами"

- выплата депонированной заработной платы:

Дебет счет 0 304 02 000 "Расчеты с депонентами"

Кредит счетов 0 201 34 000 "Касса", 0 201 11 610 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства", 2 201 21 000 "Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации"

Бюджетные учреждения учитывают данные суммы согласно п. 137 и 138 Инструкции N 174н*(6):

- депонированная заработная плата:

Дебет счета 0 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам" (0 302 11 830 - 0 302 13 830, 0 302 62 830, 0 302 63 830, 0 302 91 830)

Кредит счета 0 304 02 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами"

- выплата депонированной заработной платы:

Дебет счета 0 304 02 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами"

Кредит счетов 0 201 34 610 "Выбытия средств из кассы учреждения", 0 201 11 610 "Выбытие денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства".

Е.А. Соболева,

редактор журнала

"Оплата труда в государственном (муниципальном)

учреждении: акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утв. Банком России 12.10.2011 N 373-П.

*(2) Утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты".

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(4) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(6) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.