Урегулировать до суда! Обжалуем действия налоговиков (С.П. Фролов, "Руководитель бюджетной организации", N 4, апрель 2014 г.)

Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней

Урегулировать до суда! Обжалуем действия налоговиков

С 01.01.2014 изменен порядок обжалования действий налоговых органов.*(1) Акты ненормативного характера, а также действия должностных лиц теперь следует вначале обжаловать в вышестоящей налоговой инстанции и только потом, если инцидент не исчерпан, в судебном порядке. Рассмотрим, как правильно оформить и подать возражение на акт налоговой проверки.

Применение процедуры досудебного урегулирования позволит более оперативно решать конфликты и не платить судебные пошлины. Ранее возможность обжалования действий должностных лиц в вышестоящем налоговом органе (НО) предоставлялась только в отношении решений о привлечении к ответственности по итогам проверок. Иные ненормативные акты, например решение о взыскании задолженности за счет денежных средств на счетах налогоплательщика или за счет имущества налогоплательщика, можно было обжаловать только через суд.

К сведению. Преимущества досудебного порядка разрешения налоговых споров по сравнению с судебным разбирательством:

- более простая процедура обращения;

- меньшие сроки рассмотрения жалобы;

- отсутствие расходов, связанных с уплатой государственной пошлины и другими судебными издержками.

Порядок досудебного урегулирования налоговых споров предусмотрен в гл. 19 "Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц" и 20 "Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней" НК РФ.

Право обжаловать акты НО ненормативного характера, действия их должностных лиц имеет каждый, если, по его мнению, такие акты или действия нарушают его права (ст. 137 НК РФ). Жалобу можно подать в вышестоящий НО и в суд.

Что такое акт ненормативного характера?

В российском законодательстве отсутствует легальное определение акта ненормативного характера. На сайте ФНС указано, что под актом ненормативного характера понимается документ, поименованный в НК РФ и касающийся конкретного налогоплательщика. Иными словами, наименование документа должно быть в НК РФ, и документ не должен содержать правила поведения, которые адресованы неопределенному кругу лиц и могут неоднократно применяться и сохранять свое действие независимо от их исполнения.

Ненормативный правовой акт не наделен правотворческой функцией (то есть он не устанавливает, не изменяет и не отменяет правила поведения, которые являются обязательными для исполнения и в которых выражена воля государства).

Суды дают следующее определение ненормативного правового акта: это акт, носящий индивидуальный характер и адресованный конкретному лицу, содержащий властное распорядительное указание и направленный на возникновение, изменение или прекращение прав и обязанностей субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности.*(2) Ненормативный акт всегда имеет письменную форму и всегда влечет юридические последствия для конкретного лица.

Примерами актов ненормативного характера могут служить требование об уплате налогов, решение о взыскании налогов, решение об отказе полностью или частично в возмещении НДС и т.д.

Порядок подачи возражения

Лицо (юридическое или физическое) может подать письменные возражения, если оно не согласно с фактами, изложенными в актах:

- налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ);

- об обнаружении признаков, свидетельствующих о налоговых правонарушениях (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).

Возражения могут быть поданы как по решению НО в целом, так и по его отдельным положениям.

Что такое возражение? Обратимся к терминологии НК РФ: это письменное обращение в НО, выражающее несогласие с актом налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ) или актом об обнаружении фактов, свидетельствующих о налоговых правонарушениях (п. 5 ст. 101.4 НК РФ).

Приведем образец возражения.

                 --------------------------------------------------------

                            (наименование налогового органа,

                         составившего акт, и адрес его нахождения)

                 --------------------------------------------------------

                 (наименование лица, подающего возражения, ИНН (при наличии),

                      адрес места его нахождения (места его жительства))

Возражения

по акту налоговой проверки от ___ ______________ 20 _____ г. N___________

____________________________________ в отношении ________________________

(наименование налогового органа)                     (наименование лица,

-------------------------------------------------------------------------

          в отношении которого проведена налоговая проверка)

проведена ___________________________ налоговая проверка, по результатам

             (камеральная, выездная)

которой составлен акт налоговой проверки от __________ 20 ____г. N ____.

Налогоплательщик не согласен  с фактами, изложенными  в  акте  налоговой

проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в связи с  чем

на основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ представляет свои

возражения по акту налоговой проверки.

Факты, изложенные в акте налоговой проверки, не соответствуют следующим

обстоятельствам: ___________________________________________________.

                       (излагаются обстоятельства со ссылками

                       на документы, их подтверждающие)

Таким образом, выводы проверяющих не соответствуют ______________________

                                                    (указываются законы

-------------------------------------------------------------------------

и иные нормативные правовые акты, которым, по мнению налогоплательщика,

-------------------------------------------------------------------------

                не соответствуют выводы проверяющих)

Учитывая вышеизложенное, в соответствии  со статьями 100, 101 Налогового

кодекса  РФ  прошу  по  результатам  рассмотрения  материалов  налоговой

проверки:

1) вынести  решение  об  отказе  в  привлечении   к  ответственности  за

совершение налогового правонарушения;

2) не доначислять налог  и  не  начислять  пени  за его  несвоевременную

уплату.

Приложения:

Документы (заверенные  надлежащим  образом   их   копии), подтверждающие

обоснованность возражений.

Документы, подтверждающие полномочия представителя в  случае  подписания

возражений представителем по доверенности.

Должность, Ф.И.О. _______________________           ___________________

                                                           (подпись)

________________ 20 __ г.

     (дата)

В каких случаях подается апелляционная жалоба, а в каких - обычная?

Решения, вынесенные по результатам налоговой проверки, можно обжаловать. Обратите внимание на разницу: несогласие с фактами налоговой проверки можно направить через возражение, а вот несогласие с решением, вынесенным по результатам проверки, выражается при помощи жалобы.

Если акт ненормативного характера уже вступил в силу, то обжалование действий должностных лиц, его составивших, - жалоба.

Если решение НО о привлечении к ответственности еще не вступило в силу, то лицо, считающее, что данное решение нарушает его права (заявитель), может подать апелляционную жалобу (АЖ).

Наиболее типичные причины несогласия с действиями НО:

- нарушение сроков исчисления имущественного налога;

- неправомерное выставление требования об уплате налогов;

- отказ в предоставлении налоговых вычетов;

- вынесение решения о приостановлении операций по банковским счетам;

- отказ в возврате налога.

Порядок обжалования решений налогового органа

Обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров закреплен налоговым законодательством. Напомним, что с 01.01.2014 обязательный досудебный порядок обжалования применяется ко всем налоговым спорам.

Решения вышестоящего НО или иной акт ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (АЖ), могут быть обжалованы как в ФНС, так и в суде. Если порядок досудебного обжалования соблюден и если заявитель не удовлетворен вынесенным решением, то он может выбирать, как действовать дальше: либо обратиться в вышестоящую налоговую инстанцию ФНС, либо передать дело в судебные органы.

Можно ли обжаловать решение ФНС? Да, можно, обратившись непосредственно в суд.

Представим порядок передачи жалобы в вышестоящую инстанцию в виде схемы.

                  /---------------------\              /------------------------\

                  | Территориальный НО  |              |     Вышестоящий НО     |

                  \---------------------/              \------------------------/

              /- /---------------------------------\   /-------------------------\

              |  |Инспекции ФНС по районам, районам|--|  Управление ФНС по      |

              |  |в городах, городам без районного |   |соответствующему субъекту|

  Местный    /   |деления                          |   \-------------------------/

  уровень    \   \---------------------------------/

              |                                         |

              |  /---------------------------------\    |

              |  |Инспекции ФНС межрайонного уровня|----/

              \- \---------------------------------/

              /- /---------------------------------\   /-------------------------\

              |  |   Управление ФНС по субъектам   |--|                         |

              |  \---------------------------------/   |                         |

              |                                        |                         |

              |  /---------------------------------\   |                         |

              |  |Межрегиональная инспекция ФНС РФ |--|                         |

Региональный /   |по крупнейшим налогоплательщикам |   |                         |

   уровень   \   \---------------------------------/   | ФНС                     |

              |                                        |                         |

              |  /---------------------------------\   |                         |

              |  |Межрегиональная инспекция ФНС по |   |                         |

              |  |ценообразованию для целей        |--|                         |

              |  |налогообложения                  |   |                         |

              \- \---------------------------------/   \-------------------------/

Когда вступает в силу обжалуемое решение?

Решение НО можно обжаловать в вышестоящем НО. Причем данное решение можно обжаловать как целиком, так и в отдельной его части (таким образом, решение будет состоять из обжалуемой и необжалуемой частей). Вышестоящий НО может либо отменить обжалуемое решение (его часть), либо оставить его в силе. Если обжалуемое решение (или его часть) вышестоящий НО не отменил, то оно вступает в силу со дня принятия вышестоящим НО решения по данной жалобе. В тот же срок вступает в силу необжалованная часть решения нижестоящего НО (если таковая имеется).

Однако вышестоящий НО может отменить обжалуемое решение или вынести новое. В этом случае следует руководствоваться резолюцией вышестоящего органа, которая вступит в силу со дня ее принятия.

Может ли вышестоящий НО оставить апелляционную жалобу без рассмотрения? Да, может. Но тогда решение нижестоящего НО вступает в силу не в срок, указанный в данном решении, а со дня принятия решения об оставлении АЖ без рассмотрения. Пример: в решении нижестоящего НО указано, что оно вступает в силу 03.02.2014; вышестоящий налоговый орган оставил без рассмотрения АЖ, и сделал он это 07.02.2014. Именно дату отказа - 07.02.2014 - следует считать датой начала исполнения решения нижестоящего НО.

Однако нужно помнить, что существует определенный срок, установленный для подачи АЖ. Если решение вышестоящего НО принято до истечения официального срока подачи АЖ, то резолюция вступит в силу только после истечения данного срока. Например, 01.03.2014 организация подала апелляционную жалобу на решение НО. Срок подачи АЖ был соблюден - до 28.03.2014. Вышестоящий НО принял решение оставить данную жалобу без рассмотрения 19.03.2014, то есть до истечения срока подачи АЖ. В этом случае решение НО вступит в силу не в день, когда была принята резолюция по АЖ, а после 28.03.2014.

К сведению. Даже если решение вступило в силу или жалоба была оставлена без рассмотрения, право на повторную подачу жалобы в вышестоящий НО у заявителя сохраняется. Однако данное действие уже не приостановит исполнение обжалуемого решения. То есть решение исполнять необходимо, но параллельно его можно повторно оспорить. Исключение для повторного оспаривания составляют случаи, когда жалоба уже подавалась по тем же основаниям или заявитель отзывал жалобу.

Содержание, оформление и правила подачи жалобы

Жалоба и апелляционная жалоба подаются в налоговый орган в письменной форме.

Кто подает жалобу?

Жалоба подписывается лицом, заявляющим о нарушении своих прав, или его представителем, полномочия которого должны быть документально подтверждены. В роли законного представителя организации-налогоплательщика может быть лицо, уполномоченное представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Уполномоченным представителем организации также может быть другое юридическое или физическое лицо, при условии что организация наделила его соответствующими полномочиями на основании доверенности. Обратите внимание, что такая доверенность должна быть подписана руководителем организации или иным лицом, уполномоченным на это учредительными документами, и заверена печатью данной организации.

Каковы способы подачи жалобы?

Жалоба (АЖ) может быть подана в НО лично, через законного или уполномоченного представителя в канцелярию НО или окно приема документов, а также отправлена по почте.

Важно зафиксировать факт подачи жалобы. При обращении непосредственно в НО необходимо получить отметку о принятии на втором экземпляре жалобы. Документы по почте желательно отправлять, например, ценным письмом с описью вложения, в которой фиксируются перечень содержимого и дата направления корреспонденции.

Уплата государственной пошлины при обжаловании решений НО в досудебном порядке законодательством не предусмотрена.

Что указывать в жалобе?

В жалобе (АЖ) указываются:

- наименование и адрес организации, подающей жалобу;

- обжалуемые акт НО ненормативного характера, действия его должностных лиц;

- наименование НО, акт которого, действия должностных лиц которого обжалуются;

- основания, по которым заявитель считает, что его права нарушены;

- требования заявителя.

При необходимости к жалобе могут быть приложены документы, подтверждающие доводы заявителя, а также документы, подтверждающие полномочия представителя.

Приведем образец жалобы (АЖ).

                --------------------------------------------------------

                            (наименование налогового органа,

                         составившего акт, и адрес его нахождения)

                 --------------------------------------------------------

               (наименование лица, подающего возражения, ИНН (при наличии),

                    адрес места его нахождения (места его жительства))

         Жалоба на решение от ___ ______________ 20 _____ г. N _______

        о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за

                  совершение налогового правонарушения

____________________________________ в отношении ________________________

(наименование налогового органа)                     (наименование лица,

-------------------------------------------------------------------------

в отношении которого принято решение о привлечении (об отказе в привлечении)

-------------------------------------------------------------------------

       к ответственности за совершение налогового правонарушения)

проведена ___________________________ налоговая проверка, по результатам

             (камеральная, выездная)

которой вынесено решение от __________ 20 ____г. N ____ о привлечении

(об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового

правонарушения.

Считаю, что _____________________________________________________________

                  (указываются доводы о причинах несогласия с решением)

На основании изложенного прошу отменить решение от ____20 ___г. N____

о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение

налогового правонарушения полностью (или в части)

-------------------------------------------------------------------------

(в случае обжалования решения в части указывается, в какой части решение

-------------------------------------------------------------------------

                              подлежит отмене)

Приложения:

1. Документы (заверенные надлежащим образом их копии), подтверждающие

обоснованность доводов, изложенных в жалобе.

2. Документы, подтверждающие полномочия представителя в случае подписания

жалобы представителем по доверенности.

Должность, Ф.И.О. _______________________           ___________________

                                                           (подпись)

________________ 20 __ г.

     (дата)

Причины, по которым жалоба может быть оставлена без рассмотрения

Вышестоящий НО может оставить жалобу (АЖ) без рассмотрения полностью или в части по следующим основаниям:

- отсутствует подпись заявителя или его представителя, не подтверждены полномочия представителя на подписание жалобы;

- срок подачи жалобы истек, нет ходатайства о его восстановлении или в восстановлении отказано;

- поступило заявление об отзыве жалобы до принятия решения по ней;

- жалоба по тем же основаниям подавалась ранее.

К сведению. Заявитель письменным заявлением может отозвать свою жалобу до принятия решения по ней. Однако он должен учитывать, что повторно обратиться с жалобой по тем же основаниям он в дальнейшем не сможет.

Чтобы оставить жалобу без рассмотрения, НО должен принять такое решение в течение 5 рабочих дней со дня ее получения или дня получения заявления о ее отзыве. О решении НО заявитель должен быть проинформирован письменно в течение 3 рабочих дней с момента принятия этого решения.

Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней

Подготовка и подача жалобы (апелляционной жалобы)

Жалоба (АЖ) оформляется в соответствии с требованиями НК РФ.

Апелляционная жалоба на не вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть подана в течение месяца со дня вручения решения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено. АЖ следует подать до момента вступления в силу обжалуемого решения. Если срок подачи АЖ пропущен по тем или иным причинам, то вышестоящий НО его уже не восстановит, поскольку такая возможность не прописана в НК РФ.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение подается в течение года со дня вынесения обжалуемого решения, при условии что решение не было обжаловано в апелляционном порядке.

Жалоба на иные акты НО, а также на действия его должностных лиц подается в течение года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.

Возможно ли обжалование решений или иных актов ненормативного характера, принятых вышестоящим НО по жалобе (АЖ)? Возможно. Возражение на результат рассмотрения жалобы (АЖ) может быть направлено в ФНС в течение 3 месяцев со дня принятия такого решения или иного акта ненормативного характера. Причем если по уважительной причине срок подачи возражения пропущен, он может быть восстановлен вышестоящим НО.

Жалобу (АЖ) следует подавать через НО, чьи документы, действия обжалуются. Этот НО в течение 3 дней должен направить жалобу и все материалы по ней в свою вышестоящую инстанцию.

Рассмотрение жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящим налоговым органом

Жалобу (АЖ) и сопроводительные документы вышестоящий НО рассматривает без участия заявителя.

Жалоба (АЖ) на санкции за нарушение, выявленное по результатам проверки, рассматривается вышестоящим НО в течение месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на месяц.

Жалоба на иные решения НО, а также действия рассматривается вышестоящим НО в течение 15 рабочих дней со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен не более чем на 15 рабочих дней.

Решение о продлении срока рассмотрения жалобы (АЖ) принимает руководитель НО или его заместитель. Срок может быть продлен, если требуется получить необходимые документы (информацию) или если заявитель представит дополнительные документы. Заявитель должен быть уведомлен о продлении срока рассмотрении жалобы в течение 3 рабочих дней со дня принятия такого решения.

По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий НО может:

- оставить жалобу (АЖ) без удовлетворения;

- отменить акт НО;

- отменить решение НО полностью или в части;

- принять по делу новое решение, полностью отменив предыдущее;

- признать действия должностных лиц незаконными и вынести решение по существу.

Решение по результатам рассмотрения жалобы (АЖ) вручается или направляется заявителю в течение 3 рабочих дней со дня его принятия.

Исполнение или обжалование решения по жалобе (апелляционной жалобе)

Решение по жалобе (АЖ) вступает в силу со дня его принятия и подлежит исполнению. Данное решение может быть, в свою очередь, обжаловано в ФНС в течение 3 месяцев со дня принятия такого решения и (или) в суде.

Всю необходимую информацию о ходе и результатах рассмотрения жалобы, поданной как в управление ФНС по субъекту РФ, так и в ФНС, можно получить с помощью электронного сервиса "Узнать о жалобе", размещенного на сайте ФНС http://www.nalog.ru.

Представим в виде схемы алгоритм досудебного урегулирования налоговых споров.

/-----------\/----------------------------\   /----------------------------\

|  Предмет  ||Не вступившее в силу решение|   | Вступившее в силу решение, |

|обжалования||     НО, вынесенное по      |   | вынесенное по результатам  |

\-----------/|     результатам проверки   |   |  проверки, иные акты НО,   |

             \----------------------------/   |действия его должностных лиц|

                           |                  \----------------------------/

             /------------------------------\ /-----------------------------\

 /-------\   |Подготовка и подача  АЖ   (в  | |Подготовка и подача жалобы (в|

 |Этап 1 |   |течение месяца со дня вручения| |течение года со дня вынесения|

 \-------/   |решения  о   привлечении    к | |обжалуемого решения)         |

             |ответственности  за  налоговое| \-----------------------------/

             |правонарушение)               |                |

             \------------------------------/                |

             /---------------------------------------------------------\

 /-------\   |Передача НО жалобы  (АЖ)  в  вышестоящий  НО (в течение 3|

 |Этап 2 |   |рабочих дней с момента поступления в НО решения, действие|

 \-------/   |которого обжалуется)                                     |

             \---------------------------------------------------------/

             /-----------------------------------------------------------\

 /-------\   |Рассмотрение жалобы (АЖ) вышестоящим НО:                   |

 |Этап 3 |   |-  жалоба  (АЖ)  на  решение,  вынесенное  по   результатам|

 \-------/   |налоговой проверки, подлежит рассмотрению в течение  месяца|

             |со дня ее получения (срок может быть продлен на месяц);    |

             |- иные жалобы рассматриваются в течение 15 дней со  дня  их|

             |получения  (срок  рассмотрения  может  быть  продлен на  15|

             |рабочих дней)                                              |

             \-----------------------------------------------------------/

 /-------\   /-------------------------------------------------------------\

 |Этап 4 |   |        Уведомление заявителя о принятом решении             |

 \-------/   |Направляется в течение 3 рабочих дней со дня принятия решения|

             \-------------------------------------------------------------/

             /-----------\/-------------------------\/-----------------------\

 /-------\   |Исполнение ||Обжалование     принятого||Обжалование   принятого|

 |Этап 5 |   |принятого  ||решения в ФНС (в  течение||решения    в   судебном|

 \-------/   |решения по ||3 месяцев со дня принятия||порядке (в соответствии|

             |жалобе (АЖ)||решения по жалобе (АЖ))  ||с        процессуальным|

             \-----------/\-------------------------/|законодательством)     |

                                                     \-----------------------/

С.П. Фролов,

эксперт журнала "Руководитель бюджетной организации"

"Руководитель бюджетной организации", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 02.07.2013 N 153-Ф3 "О внесении изменений в часть первую НК РФ".

*(2) См., например, практику Арбитражного суда Республики Марий Эл.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.