Вопрос: В доверительном управлении организации находится паевой инвестиционный фонд. Средства пайщиков указанного фонда были вложены управляющей компанией в земельные участки, которые отнесены к категории земель сельскохозяйственного назначения с видом разрешенного использования "для дачного строительства". Управляющая компания, как налогоплательщик земельного налога, применяла ставку по земельному налогу, установленную для участков с разрешенным использованием "для дачного строительства". Имеет ли право управляющая компания применять пониженную ставку по земельному налогу в отношении земельных участков с разрешенным использованием "для дачного строительства"? ("Финансовая газета", N 15, апрель 2014 г.)

В доверительном управлении организации находится паевой инвестиционный фонд. Средства пайщиков указанного фонда были вложены управляющей компанией в земельные участки, которые отнесены к категории земель сельскохозяйственного назначения с видом разрешенного использования "для дачного строительства". Управляющая компания, как налогоплательщик земельного налога, применяла ставку по земельному налогу, установленную для участков с разрешенным использованием "для дачного строительства".

Имеет ли право управляющая компания применять пониженную ставку по земельному налогу в отношении земельных участков с разрешенным использованием "для дачного строительства"?

В соответствии с абзацем 2 п. 1 ст. 388 НК РФ в отношении земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, налогоплательщиками признаются управляющие компании. При этом налог уплачивается за счет имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд.

На основании п. 1 ст. 38 Федерального закона от 29.11.01 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) управляющей компанией может быть только созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации акционерное общество или общество с ограниченной (дополнительной) ответственностью.

В силу п. 1 ст. 10 Закона N 156-ФЗ паевой инвестиционный фонд - обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией. Паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать 0,3% в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства.

В ст. 78 ЗК РФ закреплено, что земли сельскохозяйственного назначения могут использоваться для ведения сельскохозяйственного производства, создания защитных лесных насаждений, научно-исследовательских, учебных и иных связанных с сельскохозяйственным производством целей:

- гражданами, в том числе ведущими крестьянские (фермерские) хозяйства, личные подсобные хозяйства, садоводство, животноводство, огородничество;

- хозяйственными товариществами и обществами, производственными кооперативами, государственными и муниципальными унитарными предприятиями, иными коммерческими организациями;

- некоммерческими организациями, в том числе потребительскими кооперативами, религиозными организациями;

- казачьими обществами;

- опытно-производственными, учебными, учебно-опытными и учебно-производственными подразделениями научных организаций, образовательных организаций, осуществляющих подготовку кадров в области сельского хозяйства, и общеобразовательных организаций;

- общинами коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации для сохранения и развития их традиционных образа жизни, хозяйствования и промыслов.

В соответствии с п. 1 ст. 77 ЗК РФ землями сельскохозяйственного назначения признаются земли, находящиеся за границами населенного пункта и предоставленные для нужд сельского хозяйства, а также предназначенные для этих целей.

В ст. 1 Федерального закона от 15.04.98 г. N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" (далее - Закон N 66-ФЗ) закреплено, что садоводческое, огородническое или дачное некоммерческое объединение граждан - некоммерческая организация, учрежденная гражданами на добровольных началах для содействия ее членам в решении общих социально-хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства (далее - садоводческое, огородническое или дачное некоммерческое объединение).

В ст. 2 Закона N 66-ФЗ уточнено, что данный Федеральный закон применяется по отношению ко всем садоводческим, огородническим и дачным некоммерческим объединениям, создаваемым, а также ранее созданным на территории Российской Федерации.

В письме ФНС России от 19.07.13 г. N БС-4-11/13149 "О земельном налоге" разъяснено, что налоговая база по земельному налогу определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Так, в письме Минфина России от 28.08.13 г. N 03-05-05-02/35283 разъясняется, что налоговая ставка, установленная в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ, а также повышающие коэффициенты, определенные в п. 15 ст. 396 НК РФ, должны применяться при исчислении земельного налога в отношении земельных участков, приобретенных на условиях осуществления на них жилищного строительства.

Учитывая изложенное, по мнению Департамента Минфина России, если организацией по договорам об отступном приобретены в собственность земельные участки с разрешенным использованием "для ведения личного подсобного хозяйства", а также "для жилищного строительства", "индивидуального жилищного строительства", и на которых не планируется вести строительные работы, то в отношении таких земельных участков при исчислении земельного налога должна применяться налоговая ставка, устанавливаемая в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ, размер которой не может превышать 1,5% кадастровой стоимости земельного участка. Данную позицию Минфина России можно применить к рассматриваемой ситуации.

Также в письме Минфина России от 15.11.12 г. N 03-05-05-02/115 разъяснено, что налоговая ставка в размере до 0,3% кадастровой стоимости земельного участка применяется в отношении земельных участков, принадлежащих физическим лицам, и при условии соблюдения целевого назначения земельного участка. При этом следует учитывать, что данный размер налоговой ставки не применяется в отношении земельных участков с видом разрешенного использования "для дачного строительства", принадлежащих организациям.

Исходя из позиции официальных органов следует, что управляющая компания паевым инвестиционным фондом не имеет право на применение пониженной налоговой ставки по земельному налогу (не превышающей 0,3%) в отношении земельных участков с разрешенным использованием "для дачного строительства".

Данная позиция также подтверждается судебной практикой. Так, в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.06.13 г. N А41-49641/12 (далее - Постановление N А41-49641/12) указано, что в отношении земельных участков, которые не используются для дачного строительства, не может быть применена пониженная ставка по земельному налогу.

Решением вышестоящего суда - постановлением ФАС Московского округа от 23.10.13 г. N А41-49641/12 Постановление N А41-49641/12 оставлено без изменения. ФАС Московского округа также отметил, что спорные земельные участки не использовались для дачного строительства и не могли быть использованы налогоплательщиком в этих целях, поскольку субъектами дачного строительства являются некоммерческие землепользователи, к которым налогоплательщик - управляющая компания паевым инвестиционным фондом не относится.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации управляющая компания паевым инвестиционным фондом не имеет право на применение пониженной ставки по земельному налогу в отношении земельных участков, имеющих разрешенное использование "для дачного строительства", так как право на применение пониженной ставки возникает только тогда, когда участок непосредственно используется налогоплательщиком по назначению. Однако управляющая компания не может быть субъектом дачного строительства, так как она является коммерческой организацией.

Л. Горшкова,

руководитель ООО "Центр методологии

бухгалтерского учета и налогообложения"

24 апреля 2014 г.

"Финансовая газета", N 15, апрель 2014 г.