Структура раздела "Капитал и резервы" в бухгалтерском балансе: критика и альтернативы (К.Ю. Цыганков, "Библиотека научных публикаций "Электронного периодического справочника "Система ГАРАНТ", N 2, 2013 г.)

Структура раздела "Капитал и резервы" в бухгалтерском балансе: критика и альтернативы

Инвесторам и их консультантам нужна информация, помогающая определиться с тем, покупать, держать или продавать ценные бумаги... Акционеры также заинтересованы в информации, позволяющей им оценить способность компании выплачивать дивиденды. Принципы МСФО.

В последние годы российская учётная методология сближается с методологией развитых стран, нередко копируя её буквально. Процесс этот неоднозначен и противоречив. Он привносит на нашу почву как лучшие достижения зарубежной учётной мысли, так и её ошибки и предубеждения.

В этой статье внимание сосредоточено на последних. В качестве примера выбрана заимствованная на западе структура данных, представленных в разделе III российского бухгалтерского баланса "Капитал и резервы". На взгляд автора, статьи этого раздела являют собой смешение разнородных данных, и не могут служить основой для принятия экономических решений пользователями отчётности.

Любое разложение принято анализировать и определять в первую очередь через его основание. Однако основание указанного разложения нигде не определяется, в учётной литературе лишь описывается исторически сложившаяся структура этого раздела. Начнём с изложения авторского подхода к решению этой проблемы.

Основание разложения капитала по источникам

Представляется, что указанное разложение капитала должно отражать роль субъектов, участвующих в поставках, производстве и потреблении капитала организации. Основными из них являются персонал организации, её собственники и государство.

Главная задача персонала - преумножение капитала первоначально полученного от собственников. Степень успешности этой деятельности количественно измеряется финансовым результатом (прибылью или убытком). При положительном финансовом результате организация становится поставщиком капитала. Часть прибыли согласно налоговому законодательству перечисляется в бюджет, прибыль, оставшаяся после налогообложения, может быть распределена собственниками на дивиденды (или реинвестирована в организацию).

В случае значительных убытков организация или ликвидируется, или из поставщика капитала превращается в его потребителя. Налог на прибыль и дивиденды в таком случае не выплачиваются. Из получателей капитала, собственники вынуждено превращаются в его поставщиков, передавая капитал предприятию в виде погашения убытков или дополнительной эмиссии. Поставщиком капитала для организаций, играющих стратегическую роль в экономике, может стать и государство, поставляя капитал в виде государственной помощи.

В отчётности должна раскрываться информацию о всех названных потоках капитала - поступающих в организацию, производимых или теряемых в ней, и исходящих из неё - в разрезе субъектов, создавших эти потоки. Особо отметим - входящие и исходящие потоки по каждому субъекту сворачиваться не должны.

Таким образом, основанием для разложения должны стать субъекты, производящие и потребляющие капитал. В силу важности этих сведений, они должны представляться в главном отчётном документе - балансе, накопительным итогом за всё время существования компании, а не только в приложениях к нему.

Покажем, что: а) формирование такого разложения не требует дополнительных затрат; и б) ни один из названных источников в современном балансе не представлен.

Структурирование капитала в российском балансе

Необходимость в отдельном представлении вклада в капитал собственников и персонала организации, казалось бы, вполне осознаётся: "Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за всё время деятельности организации" [2]. Однако формулировка эта не нашла отражения ни в российской бухгалтерской отчётности, ни в инструкции по применению плана счетов (ИППС), ни в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчётности (МРБО).

Покажем это, проанализировав указанные нормативные документы*(1). Источники капитала в балансе представляются статьями:

1. Уставный капитал.

2. Добавочный капитал.

3. Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток).

Рассмотрим содержание каждой из этих статей.

Счёт 80. Уставный капитал

Согласно ИППС "Сальдо по счёту должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах".

Суть этого требования раскрыта в комментарии Я.В. Соколова: "В настоящее время в России принят распространённый на Западе порядок, согласно которому на кредите счёта 80 должна показываться всегда одна и та же сумма, равная той, что указана в уставе организации... И только в тех случаях, когда учредители решат увеличить, или уменьшить уставной капитал, а это бывает редко, счёт 80 дебетуется, или кредитуется. При этом требуется перерегистрация устава" [3, с. 441].

Известно, что практически всегда, акции продаются по цене, значительно - в разы, и даже на порядки - превышающей их номинальную стоимость. Таким образом, статья "Уставный капитал" не несёт, сама по себе, информации о суммах, действительно вложенных акционерами в предприятие. Предполагается, что статья эта должна анализироваться в совокупности со статьёй "Добавочный капитал".

Счёт 83. "Добавочный капитал"

Сальдо этого счёта является суммой следующих показателей:

1. Эмиссионного дохода (разницы между продажной стоимостью акций и их номинальной стоимостью).

2. Суммы дооценки основных средств.

3. Части нераспределённой прибыли организации, направленной на капитальные вложения (п. 44 МРБО).

На наш взгляд, все эти показатели, как источники капитала, разнородны, и их не следует смешивать в одной статье. Если заслуга в увеличении капитала компании за счёт эмиссионного дохода действительно принадлежит инвесторам, то никакой их роли в увеличении стоимости основных средств нет. Поэтому суммы дооценки основных средств следует показывать в отчётности отдельной строкой, как самостоятельный источник капитала*(2). Тем более нет оснований относить к вкладу инвесторов часть нераспределённой прибыли, заработанной компанией и зарезервированной ею же для осуществления капитальных вложений.

Обратимся вновь к комментарию Я.В. Соколова: "Счёт 83 "Добавочный капитал" возник потому, что счёт 80 "Уставный капитал" должен всегда (по западным правилам) показывать зарегистрированную сумму уставного капитала, указанную в уставе организации. Если бы не было этого требования, то не возникла бы необходимость в счёте 83 "Добавочный капитал". Все факты хозяйственной жизни отражались бы тогда на счёте 80 "Уставный капитал" [3, с. 458].

И действительно: номинал акций, в отличие от номинала облигаций, экономического значения не имеет: не случайно на Западе имеют хождение акции с нулевым номиналом. На это, в частности, указывает Дж. Ван Хорн: "Обыкновенная акция, входящая в уставный капитал, может иметь номинальную стоимость, а может её и не иметь. Номинальная стоимость акции - это просто некоторое значение, определённое уставом компании, которое не имеет важности с экономической точки зрения" [1, с. 629].

Номинальный уставный капитал меняется редко, вместе с перерегистрацией устава, и фактически является условно-постоянной информацией, такой же, как юридический адрес компании, или её полное наименование. Следовательно, и представлять его следует там, где приводится вся условно-постоянная информация - в заголовке баланса. А в разделе "Капитал и резервы" в таком случае достаточно привести статью с общим размером капитала, вложенного акционерами в компанию.

Счёт 84. Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)

Обратим внимание лишь на те аспекты методологии, которые нарушают выбранное нами основание деления источников.

"Сумма чистой прибыли отчётного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счёта 84 "Нераспределённая прибыль" в корреспонденции со счётом 99 "Прибыли и убытки"...

Направление части прибыли отчётного года на выплату доходов учредителям ...отражается по дебету счёта 84 "Нераспределённая прибыль" и кредиту счёта 75 "Расчёты с учредителями" (ИППС).

Из первого абзаца, казалось бы, следует, что счёт 84 используется как накопитель финансового результата компании с момента её основания: каждый год на него относится вся чистая (после уплаты налогов) прибыль. Однако, как следует из второго абзаца, с суммами чистой прибыли на этом счёте смешиваются суммы начисленных дивидендов. В результате в отчётности невозможно найти ни итогового финансового результата деятельности компании с момента её создания, ни итоговой суммы начисленных ею дивидендов.

Столь актуальная информация взаимно уничтожается, хотя сохранить её не представляет труда. Для этого достаточно открыть счёт дивидендов начисленных (например, 85), и вместо записи

84	75	Сумма начисленных дивидендов	делать запись
85	75	Сумма начисленных дивидендов

В таком случае, на счёте 84 мы имели бы общий финансовый результат компании, а на счёте 85 - общую сумму начисленных ею дивидендов.

Однако одного этого изменения для формирования экономически значимой информации недостаточно. Границы между капиталом, заработанным самой компанией, и капиталом, полученным ею от инвесторов, нарушаются ещё в ряде случаев. Назовём некоторые из них.

Согласно п. 51 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчётности (МРБО)*(3), на покрытие убытков могут быть направлены суммы добавочного капитала, за исключением сумм дооценки ОС. Для этого, на основании решения общего собрания, составляется запись:

83 с/с "Эмиссионный доход"

84 с/с "Непокрытый убыток"

Покрывать убытки можно и путём уменьшения уставного капитала до величины чистых активов:

80 "Уставный капитал"

84 с/с "Непокрытый убыток"

На наш взгляд, слова "покрытие убытков" верно отражают практические результаты указанных приёмов. Убытки, как прошлых лет, так и отчётного года - важнейший предупредительный сигнал инвесторам, особенно потенциальным, своего рода красный свет светофора. Поэтому факт наличия убытков необходимо показывать в главном отчётном документе на самом видном месте. Приведёнными же выше записями убытки действительно "покрывают", как покрывают, например, бесхозяйственность. И для этого законодатели предоставили менеджерам широкий выбор возможностей.

Я.В. Соколов указывает и на такой способ покрытия убытков: "Если собственники решили погасить убыток за свой счёт, делается запись:

75 "Расчёты с учредителями"

84 "Непокрытый убыток" [3, с. 464].

Это, пожалуй, самое простое решение. Акционеры по договорённости, из собственных средств "покрывают" следы прежних неудач своей компании, и баланс её вновь становится привлекательным для новых акционеров.

Таким образом, для манипуляции показателями источников капитала создан целый арсенал вполне законных методов. Можно переводить суммы из разряда заработанного в разряд полученного, а можно - обратно. Можно покрывать неудачи прошлых периодов, а можно создать видимость бесприбыльной работы самой рентабельной компании. В результате балансы самой прибыльной и самой убыточной компаний в части источников капитала вполне могут выглядеть одинаково. Приведём пример.

Допустим, ОАО Прибыльное и ОАО Убыточное созданы одновременно с одним и тем же уставным капиталом в 1 млн. рублей. ОАО Прибыльное ежегодно получает чистую прибыль в размере 0,5 млн. рублей, но вся эта прибыль распределяется на дивиденды акционерам. А ОАО Убыточное каждый год терпит убытки в том же размере 0,5 млн. рублей, которые тут же покрываются акционерами за свой счёт.

Инвесторам следует избегать покупок акций ОАО Убыточное и приобретать акции ОАО Прибыльное. Но для принятия правильного решения в отчётности на самом видном месте - в бухгалтерском балансе - должна представляться информация об итоговых прибылях и итоговых дивидендных выплатах компаний с момента их создания. Однако источники капитала обеих компаний в современных балансах будут выглядеть одинаково.

Аналогичным недостатком страдает отчётность зарубежных компаний.

Структурирование капитала в GAAP и МСФО

Прокомментируем раздел, касающийся структуры источников капитала из работы американских учёных Э. Хендриксена и М. ван Бреда:

"Классификация капитала по источникам его образования

Главной целью бухгалтерии является представление капитала по источникам его образования. К таким источникам могут быть отнесены:

1. Суммы, внесённые акционерами.

2. Превышение суммы чистой прибыли над выплаченными дивидендами (нераспределённая прибыль).

3. Безвозмездные поступления от иных (кроме акционеров) лиц.

Описание источников капитала имеет важное значение: оно позволяет получить представление об историческом развитии фирмы, а также показывает, за счёт каких источников финансируется её рост" [4, с. 489].

Нельзя не согласиться с тем, что "представление капитала по источникам его образования" является "главной целью бухгалтерии", позволяющей представить "историческое развитие фирмы и источники её роста". Но авторы не отмечают важнейшее обстоятельство - сложившийся способ структурирования источников достичь этих "главных целей" не позволяет. Среди источников не фигурируют ни общая сумма чистой прибыли компании, ни сумма начисленных ею дивидендов. Два этих показателя заменены одним - их разницей, так называемой "Нераспределённой прибылью". Как показано выше, такая замена отнюдь не эквивалентна. Кстати, последнее американскими теоретиками признаётся:

"Обычно собственный капитал отражается в разрезе 4 элементов: номинальный, оплаченный акционерами сверх номинала (добавочный), образованный вследствие переоценок и нераспределённая прибыль. Такая структура не в полной мере соответствует представлению капитала по источникам его образования. Номинальный и добавочный капитал указывают на сумму, инвестированную акционерами. В то же время, в состав добавочного капитала включаются и безвозмездные поступления" [Там же].

В США, таким образом, счёт "Добавочного капитала", наряду с его основным назначением, используется и как некий сборный счёт (наподобие счёта "Прочие источники"), на который относятся суммы, которым не находится места среди других статей источников.

Чем вызвано такое смешение? Возможно тем, что западные бухгалтеры не решаются расширить состав источников капитала, и упорно пытаются втиснуть всё многообразие их в рамки четырёх, когда-то выбранных статей. К сожалению, стремясь сблизить свой учёт с западным, аналогичную ошибку совершают и россияне.

В результате, ни в американских, ни в российских балансах фактически нет данных о суммах, внесённых акционерами, необходимых (в том числе, по мнению Э. Хендриксена и М. ван Бреда) для представления об историческом развитии компании. Ведь размер капитала, внесённого акционерами, определяется как сумма номинального и добавочного капитала. И завышая последний, мы завышаем и общий вклад акционеров.

В заключение авторы отмечают главный, по их мнению, недостаток: "Наиболее существенным недостатком выступает тот факт, что при этом утрачивается информация о движении капитала из состава нераспределённой прибыли в номинальный капитал, и об образовании добавочного капитала за счёт выплаты дивидендов в форме акций" [Там же].

И здесь с американскими теоретиками можно согласиться, хотя, опять же, не во всём. Непонятно, почему капитал вообще должен двигаться "из состава нераспределённой прибыли в номинальный капитал". Ведь это принципиально разные источники капитала, и любые движения между ними завышают размер "сумм, внесённых акционерами", и занижают суммы прибыли, заработанной персоналом.

В тоже время, авторы правы в том, что потеря информации при выплате дивидендов в форме акций действительно имеет место. Это вызвано переводом суммы начисленных дивидендов из статей уставного и добавочного капитала (в определённых пропорциях), в статью нераспределённой прибыли:

"Нераспределённая прибыль" ("Уставный капитал" + "Добав. капитал")

В результате информация об итоговой прибыли, заработанной предприятием, в балансе занижается, а данные о выплаченных дивидендах исключаются вовсе. На этот недостаток и указывают американские авторы.

Выше показано, что предотвратить такую потерю информации нетрудно. Для этого необходимо, во-первых, ввести в состав источников новую статью "Дивиденды начисленные". А во-вторых, выплату дивидендов собственными акциями трактовать как две хозяйственных операции:

1. Начисление дивидендов:

"Дивиденды начисленные"

"Расчёты с акционерами"

2. Погашение кредиторской задолженности перед акционерами передачей им собственных акций.

"Расчёты с акционерами" ("Уставный капитал" + "Добав. капитал")

Таким образом, претензии Э. Хендриксена и М. ван Бреда к порядку учёта этой операции вполне обоснованы. Непонятно, лишь, почему они отметили только её? Ведь такие же потери происходят при выплате дивидендов любым другим способом, и по той же причине.

Подход к структурированию источников капитала в МСФО несколько отличен от американского и российского подхода. Для отражения сумм дооценки основных средств в МСФО предусматривается отдельная статья: "Когда балансовая стоимость актива увеличивается в результате переоценки, это увеличение отражается в отчётности в разделе "Капитал" под заголовком "Результат переоценки" (п. 37 МСФО 16 "Основные средства"). Благодаря этому суммы дооценки ОС не смешиваются на счёте и в статье "Добавочный капитал" с вкладами собственников.

Этим, и только этим, МСФО выгодно отличается от американских стандартов и российских ПБУ. Все же остальные недостатки второго разложения капитала, отмеченные выше, свойственны и МСФО.

Новая примерная структура источников капитала

Главным источником капитала коммерческих фирм является финансовый результат. В соответствующей статье следует показывать только капитал, заработанный/потерянный самой фирмой, отграничивая его от всех иных источников пополнений и потерь капитала. Поскольку капитал может быть не только увеличен, но и потерян, эта статья может принимать как положительные, так и отрицательные значения. Поскольку суммы резервного капитала, отчисляемые из прибыли, являются частью финансового результата, их следует показывать не как самостоятельный источник (на одном уровне с финансовым результатом), как это делается сейчас, а как его разложение, под заголовком "в том числе".

Важнейшим из иных источников являются суммы капитала, полученные в готовом виде от собственников и суммы, возвращённые им. Первые делятся на уставный капитал и эмиссионный доход, а также на суммы, внесённые собственниками на покрытие убытков, и отражаемые в новой статье "Покрытие убытков". Эта статья в балансе явится важнейшим предупредительным сигналом для потенциальных инвесторов, свидетельствующим о неблагополучии на фирме в прошедшие периоды. А потому суммы эти не должны погашать отрицательных значений финансового результата, как это делается сейчас. Под суммами, возвращёнными собственникам, понимается капитал, затраченный на выкуп собственных акций у акционеров, не предназначенных для перепродажи (эта статья всегда отрицательна). Указанные три статьи являются разложениями статьи "Получено от собственников" и приводятся в балансе под заголовком "в том числе". Отдельными статьями должны представляться общая сумма дивидендов, начисленных фирмой, и общая сумма налогов на прибыль. Необходимость этих статей показана выше.

Целесообразно ввести в баланс и статью "Результаты переоценки активов". Выше показано, что в настоящее время эти суммы включаются в статью "Добавочный капитал", смешиваясь с суммами, полученными от собственников. Эта проблема решается введением указанной статьи. Её в свою очередь можно разложить на переоценки по различным видам активов: основных средств, материально-производственных запасов и т.д.

Покажем на примере необходимость отдельного представления в балансе сумм государственной помощи:

Допустим, некий инвестор имеет акции двух предприятий: "Труженик" и "Дипломат". Оба предприятия имеют сопоставимые финансовые показатели и одинаковый размер капитала. Но капитал первого из них полностью заработан за счёт коммерческой деятельности, а капитал второго, напротив, полностью сформирован за счёт государственных вливаний. Допустим, также, что в стране формируется новое правительство, намеренное бороться с бюджетным дефицитом и ограничить государственное вмешательство в экономику. Известие об этом должно стать сигналом для продажи акций "Дипломата" и приобретения акций "Труженика".

И, напротив, если в стране с большим бюджетным профицитом разрабатываются меры по государственному стимулированию экономического роста, необходимо покупать акции "Дипломата".

Но эти осмысленные действия возможны только в том случае, если инвесторам будет предоставляться прозрачная отчётность, в которой суммы заработанного чётко отделены от сумм полученного. Отметим, также, что такое отделение полезно не только инвесторам. Оно позволит обществу и государству бороться с коррупцией на этом участке, контролировать равномерность и обоснованность распределения государственной поддержки, не допустить перекосов в пользу избранных. Поэтому вполне оправданным, на наш взгляд, является выделение в разделе "Капитал" баланса особой статьи "Государственная поддержка".

Подробнее об этом в статье "Учёт государственной помощи", в которой показано: в соответствии с ПБУ 13 суммы государственной помощи в конечном итоге включаются как доход в финансовый результат. Это лишает пользователей отчётности (инвесторов и государственные органы) возможности отделять суммы, заработанные фирмой в ходе коммерческой деятельности на конкурентных рынках, от сумм государственных вливаний в её капитал. Такое смешение вредно и тем, что создаёт предпосылки к распределению на дивиденды не только прибыли от коммерческой деятельности предприятия, но и сумм государственной его поддержки" [Там же, с. 111].

Проблемой для западных методологов (Э. Хендриксена и М. ван Бреда) является учёт подарков: "Существует несколько причин увеличения капитала, не связанных с доходом. Например, полученное в дар имущество вызывает рост активов и влияет на собственный капитал, однако оно обычно не рассматривается как доход (хотя существует мнение, что его следует считать доходом)". Проблема заключается в необходимости "различать деятельность фирмы, создающую ценности, и их возникновение в виде дара или случайной удачи" [4, с. 234].

Казалось бы, выход очевиден: необходимо представлять в отчётности капитал заработанный и капитал, полученный в подарок отдельно. Однако американские теоретики предлагают другое решение: "Поступления от всех видов деятельности фирмы, основных и вспомогательных, увеличивающих благосостояние фирмы, должны относиться к одной категории - доходам. Так мы приходим к понятию общего всевключающего дохода" [Там же]. Такая позиция выглядит непоследовательной. Вначале декларируется необходимость отдельного учёта подарков, вслед за этим вводится понятие "всевключающего" (включающего и подарки) дохода.

Непоследовательны и российские методологи. Безвозмездно полученные ценности они а) вначале относят на счёт 98-2 "Доходы будущих периодов", сальдо которого отражается в разделе "Обязательства" баланса, и б) потом включают в доходы. На наш взгляд, неверно и то, и другое.

Первое противоречит экономическим и юридическим реалиям: никаких обязательств по безвозмездно полученным ценностям у их получателя не может быть по определению. А потому получение подарка немедленно приводит к увеличению капитала получателя на стоимость подарка. Второе смешивает суммы заработанного с суммами полученного в виде дара. Рассмотрим порядок учёта подарков, предусмотренный Планом счетов на примере объекта основных средств.

Поступление объекта ОС, полученного безвозмездно:

08	98/2	Сумма подарка по рыночной цене
01	08	Передача объекта в эксплуатацию

Амортизация объекта ОС, полученного безвозмездно:

26	02	Амортизация объекта ОС
98/2	91/1	Амортизация доходов будущих периодов

Такой порядок учёта искажает отчётность по двум причинам:

1. Увеличение капитала вследствие подарка признается постепенно, по мере его амортизации. Так, при получении в подарок нового здания со сроком службы в 100 лет, остаточная его стоимость будет фигурировать в балансе в течение всего этого периода в виде несуществующего в реальности обязательства, занижающего размер капитала.

2. Суммы подаренного включаются в прочие доходы, смешиваясь с суммами, заработанными фирмой в ходе собственной деятельности.

В случае выделения отдельной статьи "Безвозмездно полученные ценности" все эти проблемы находят простое и понятное решение:

Поступление подаренного ОС

08	Подарки полученные	Сумма подарка
01	08	Сумма подарка

Амортизация подаренного объекта отражается обычным образом:

26

02

Амортизация подарка

Капитал в таком случае показывается в реальном размере, а источники его происхождения раскрываются правильно.

В последние годы всё большие масштабы приобретает благотворительность. На наш взгляд, потоки капитала, связанные с этой деятельность в отчётности отражается неверно. Капитал, выделенный на благотворительность, показывается в составе прочих расходов, уменьшая, тем самым, финансовый результат, а значит и вклад персонала. Считаем целесообразным отражать в балансе размер капитала, потраченного на благотворительность отдельной статьёй.

Подведём итог. Разложение капитала по источникам должно раскрыть происхождение богатства организации в разрезе сформировавших его субъектов, показав какой вклад в его формирование - отдельно положительный, отдельно отрицательный - внёс каждый из них. Для этого необходимо вести раздельный и развёрнутый учёт всех потоков капитала: полученного организацией от собственников и государства, заработанного ею в ходе ведения уставной деятельности, переданного в виде дивидендов и налогов, изменений его под влиянием рыночных цен и т.д.

Эти сведения позволят оценить организацию как производителя, поставщика и потребителя капитала всем основным субъектам, участвующим в этом процессе - собственникам, государству и менеджменту - и иным пользователям отчётности. В силу важности этих сведений, они должны представляться в балансе, накопительным итогом за всё время существования компании, а не только в приложениях к нему.

Новая примерная структура раздела "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса приведена ниже.

Субъекты, воздействующие на капитал	Источники капитала (раздел баланса "Капитал и резервы")
1. Собственники	1.1. Уставный капитал (+)
	1.2. Эмиссионный доход (+)
	1.3. Погашение убытков (+)
	1.4. Дивиденды (-)
	1.5. Собств. акции выкуп. у акционеров (-)
2. Персонал организации	2. Финансовый результат (в т.ч. резервный капитал) ()
3. Государство	3.1. Государственная помощь (+)
	3.2. Налоги из прибыли (-)
4. Субъекты внеэкономической деятельности	4.1. Безвозмездно полученные ценности (+)
	4.2. Безвозмездно переданные ценности (-)
5. Влияние рынка	5. Результаты переоценок ()
	Итого капитал

Список литературы

1. Ван Хорн Дж. Основы управления финансами. - М.: ФиС, 1996.

2. Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учёту при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997).

3. Соколов Я.В., Патров В.В., Карзаева Н.Н. Новый план счетов и основы ведения бухгалтерского учёта. - М.: ФиС, 2003.

4. Хендриксен Э.С., ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учёта. - М.: ФиС, 1997.

Цыганков К.Ю.,

д-р экон. наук, профессор кафедры "Бухгалтерский учёт и аудит"

Сибирской академии финансов и банковского дела

"Библиотека научных публикаций "Электронного периодического справочника "Система ГАРАНТ", N 2, 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статьи "Резервный капитал", являющиеся филиалами статьи "Нераспределённая прибыль" и "Собственные акции, выкупленные у акционеров" для упрощения не рассматриваются.

*(2) Аналогичного подхода, как будет показано ниже, придерживаются и разработчики МСФО.

*(3) Согласно Приказу Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", документ этот утратил свою обязательную силу. Однако в указанном Приказе новый порядок формирования статей баланса не приводится, и положения МРБО продолжают использоваться на практике.