Принимаем "опоздавшее" заявление на вычет (И. Олейник, "Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2013 г.)

Принимаем "опоздавшее" заявление на вычет

Даже если заявление на вычет по налогу с доходов от работника поступает в конце года, необходимо его принять и пересчитать налог с начала года с учетом новых обстоятельств.

Заявление на вычет по НДФЛ от сотрудника может поступить в конце года. Если это связано с новыми обстоятельствами - рождением ребенка или получением инвалидности, вычет предоставляется с месяца рождения ребенка*(1) или установления инвалидности. Например, если второй ребенок сотрудника стал инвалидом, то начиная с месяца присвоения инвалидности вычет нужно предоставлять в размере 3000 рублей без привязки к очередности рождения этого ребенка, но и не суммируя с детским вычетом за второго ребенка*(2). Но возможно, сотрудник имел право на вычет с начала года, а обратился за ним с опозданием. В этом случае, независимо от даты написания заявления, начисленный налог следует пересчитать и предоставить вычет с начала года.

Пример

Сотрудница имеет троих детей - двух совершеннолетних и третьего малолетнего, на которого ей по заявлению с января предоставлялся вычет в размере 3000 руб.*(3) В октябре она написала заявление на вычет в двойном размере на основании заявления об отказе от получения вычета ее супруга*(4). Результаты расчета суммы удвоенного вычета приведены в таблице 1.

Таблица 1. Расчет суммы удвоенного детского вычета (стандартная ситуация)

Данные расчета	Сумма вычета - 3000 руб.	Сумма вычета - 3000 руб. + 3000 руб.
Оклад	20 000	20 000
Налоговая база	17 000 (20 000 - 3000)	14 000 (20 000 - 6000)
Сумма налога	2210 (17 000 х 13%)	1820 (14 000 х 13%)
Переплата в бюджет		3510 ((2210 - 1820) х 9)
Сумма заработной платы	17 790 (20 000 - 2210)	18 180 (20 000 - 1820)
Задолженность по з/п за 9 месяцев		3510 (390 х 9)

В результате с января по сентябрь с дохода сотрудницы излишне уплачен налог в сумме 3510 руб. О возникшей переплате по налогу сотрудника необходимо проинформировать в письменном виде в течение 10 рабочих дней*(5). НДФЛ с зарплаты сотрудника за октябрь из-за переплаты удерживаться не будет вообще, на руки сотрудник получит: 20 000 руб. (налог к удержанию 0 руб., остаток переплаты в бюджет 3510 - 1820 = 1690 руб.). Сумма налога за ноябрь:

1820 - 1690 = 130 руб.

Сумма к получению - 19 870 руб. За декабрь расчеты выровняются, сумма налога составит 1820 руб., сумма зарплаты - 18 180 руб.

Дебет 20 Кредит 70

- 20 000 руб. - начислена заработная плата за октябрь;

Дебет 70 Кредит 50

- 20 000 руб. - выплачена заработная плата за октябрь;

Дебет 20 Кредит 70

- 20 000 руб. - начислена заработная плата за ноябрь;

Дебет 70 Кредит 68.1

- 130 руб. - начислен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 19 870 руб. - выплачена заработная плата за ноябрь;

Дебет 20 Кредит 70

- 20 000 руб. - начислена заработная плата за декабрь;

Дебет 70 Кредит 68.1

- 1820 руб. - начислен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 18 180 руб. - выплачена заработная плата за декабрь.

Обратите внимание: при получении вычета одним из родителей за другого вычет не удваивается, а именно суммируется*(6). Родители ребенка могут не состоять в браке и иметь разное количество детей. В этой ситуации каждому родителю будет предоставлен свой вычет в зависимости от количества и очередности рождения их детей. При вступлении в брак вычеты супругов уравниваются, так как вычет распространяется не только на родителя (усыновителя), но и на супруга родителя (усыновителя)*(7).

Пример

Воспользуемся данными предыдущего примера. Сотрудница имеет двух взрослых детей от предыдущего брака и третьего несовершеннолетнего ребенка, на которого ей предоставляется вычет 3000 руб. С отцом третьего ребенка она в официальном браке не состоит. Для него этот ребенок второй, значит, он имеет право на вычет в размере 1400 руб., от получения которого он отказывается в пользу матери ребенка. При пересчете вычета на основании заявления об отказе от получения вычета отца ребенка суммы обоих вычетов складываются (таблица 2).

Таблица 2. Расчет при передаче детского вычета не состоящими в браке родителями

Данные расчета	Сумма вычета - 3000 руб.	Сумма вычета - 3000 руб. + 1400 руб.
Оклад	20 000	20 000
Налоговая база	17 000 (20 000 - 3000)	15 600 (20 000 - 4400)
Сумма налога	2210 (17 000 х 13%)	2028 (15 600 х 13%)
Переплата в бюджет		1638 ((2210 - 2028) х 9)
Сумма заработной платы	17 790 (20 000 - 2210)	17 972 (20 000 - 2028)
Задолженность по з/п за 9 месяцев		1638 (182 х 9)

Недоплаченная сумма заработной платы составит 1638 руб., переплата по налогу в бюджет погасится в первый же месяц:

Дебет 20 Кредит 70

- 20 000 руб. - начислена заработная плата за октябрь;

Дебет 70 Кредит 68.1

- 390 руб. (2028 - 1638) - начислен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 19 610 руб. - выплачена заработная плата за октябрь.

Передать право на вычет возможно, только получая доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13 процентов. Соответственно, безработный либо находящийся в декретном отпуске родитель передать свой вычет не сможет*(8). При этом необязательно трудиться в течение всего полного года. Даже если в отдельные месяцы доход, облагаемый налогом по ставке 13 процентов, отсутствовал, стандартные вычеты должны предоставляться в полном объеме за весь год, включая те месяцы, в которых не было выплат дохода*(9). Налоговый кодекс не предусматривает, что стандартный налоговый вычет предоставляется только за те месяцы налогового периода, в которых был получен доход, и не запрещает предоставление стандартного налогового вычета за те месяцы, в которых у работников такой доход отсутствовал*(10).

Пример

Сотрудница находилась в отпуске по уходу за ребенком с января по октябрь и выходит на работу 1 ноября. При начислении заработной платы на ноябрь она имеет право претендовать на детский вычет за все предыдущие месяцы с начала года:

Дебет 20 Кредит 70

- 25 000 руб. - начислена заработная плата за ноябрь;

1400 х 11 = 15 400 руб. - сумма вычетов с января по ноябрь;

25 000 - 15400 = 9600 руб. - налоговая база для исчисления НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 68

- 1248 руб. (9600 х 13%) - начислен НДФЛ за ноябрь;

Дебет 70 Кредит 50

- 23 752 руб. (25 000 - 1248) - сумма заработной платы за ноябрь.

Возможна ситуация, обратная рассмотренной в примере. Сотрудница, имеющая одного ребенка и получающая на него вычет в размере 1400 рублей, отработав с января по ноябрь, с 1 декабря уходит в отпуск по беременности и родам. Соответственно, доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, до конца года иметь не будет. В этом случае, с одной стороны, Минфин России в своих письмах *(11) разъясняет, что работодатель должен исчислять суммы налога с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего года суммы налога. Следуя логике писем, по окончании года у сотрудницы образуется переплата, которая подлежит возврату. В декабре на основании заявления сотрудницы нужно сделать перерасчет.

С другой стороны, Минфин России разрешает предоставить стандартные налоговые вычеты за каждый месяц налогового периода (включая месяцы, в которых не было выплат дохода) только в последующих месяцах. Если же выплата дохода начиная с какого-либо месяца полностью прекращена и не возобновляется до окончания налогового периода, вывод Минфина России однозначен: стандартный налоговый вычет за указанные месяцы налогового периода налоговым агентом не может быть предоставлен*(12).

Также право на налоговый вычет может быть утрачено. Но сотрудник может не сообщить работодателю об этом вовремя по незнанию либо умышленно. "Детский" вычет прекращает предоставляться, например, в случае перевода ребенка сотрудника на заочное отделение*(13), окончания учебного заведения либо отчисления с месяца, следующего за месяцем окончания учебы*(14); вычет в двойном размере единственному родителю - с месяца, следующего за месяцем заключения им нового брака*(15).

Письмо Минфина России от 27 марта 2012 г. N 03-04-06/8-80

Письмо Минфина России от 26 сентября 2013 г. N 03-04-06/39970

Если же выплата дохода начиная с какого-либо месяца полностью прекращена и не возобновляется до окончания налогового периода, стандартный налоговый вычет за указанные месяцы налогового периода налоговым агентом не предоставляется, так как налоговая база после прекращения выплат не определяется.

Пример

Сотрудник является инвалидом II группы, с января на основании заявления и справки ему предоставляется вычет 500 руб.*(16) В октябре обнаружилось, что сотрудник не сообщил в бухгалтерию о том, что с июля его группа инвалидности была понижена до III, а значит, право вычета утрачено. Перерасчет суммы НДФЛ представлен в таблице 3.

Таблица 3. Перерасчет при утере права применения вычета

Данные расчета	Сумма вычета - 500 руб. (июль - сентябрь)	Сумма вычета - 0 руб.
Оклад	20 000	20 000
Налоговая база	19 500 (20 000 - 500)	20 000
Сумма налога	2535 (19 500 х 13%)	2600 (20 000 х 13%)
Недоимка в бюджет		195 ((2600 - 2535) х 3)
Сумма заработной платы	17 465 (20 000 - 2535)	17 400 (20 000 - 2600)
Переплата по з/п за 3 месяца		195 (65 х 3)

Сумма недоимки по НДФЛ и переплаты по заработной плате сотрудника за 3 месяца составила 195 руб. Эту сумму необходимо доудержать при исчислении октябрьской зарплаты. Сумма перечисленного налога составит 2795 руб. (2600 + 195), сотруднику будет выдано 17 205 руб.

Дебет 20 Кредит 70

- 20 000 руб. - начислена заработная плата за октябрь;

Дебет 70 Кредит 68

- 2795 руб. - начислен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 17 205 руб. - выплачена заработная плата за октябрь.

В любом случае работодатель предоставит налоговый вычет только за текущий налоговый период на основании письменного заявления и подтверждающих документов*(17). Чтобы получить вычет за предшествующие периоды, работнику придется обращаться в налоговую инспекцию лично, заполнив декларацию по форме 3-НДФЛ *(18). Об этом еще раз напомнил Минфин России в своем письме *(19).

И. Олейник,

заместитель главного редактора

Экспертиза статьи:

Е. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(2) письмо Минфина России от 10.02.2012 N 03-04-06/8-33

*(3) подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(4) подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(5) п. 1 ст. 231 НК РФ

*(6) письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-04-08/8-52

*(7) подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(8) письма Минфина России от 23.05.2013 N 03-04-05/18294, от 27.02.2009 N 03-04-05-01/86, ФНС России от 27.02.2013 N ЕД-4-3/3228@

*(9) письмо Минфина России от 21.07.2011 N 03-04-06/8-175

*(10) пост. Президиума ВАС РФ от 14.07.2009 N 4431/09

*(11) письма Минфина России от 27.03.2012 N 03-04-06/8-80, от 03.02.2012 N 03-04-06/8-20

*(12) письма Минфина России от 26.09.2013 N 03-04-06/39970, от 06.05.2013 N 03-04-06/15669

*(13) письма УФНС России по г. Москве от 05.04.2012 N 20-14/29849@, Минфина России от 01.02.2012 N 03-04-05/5-103

*(14) письмо Минфина России от 06.11.2012 N 03-04-05/8-1251

*(15) подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(16) подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ

*(17) п. 3 ст. 218 НК РФ

*(18) утв. приказом ФНС России от 10.11.2011 N ММВ-7-3/760@

*(19) письмо Минфина России от 25.09.2013 N 03-04-06/39802