УСН: сверка с контрагентами и учет задолженностей (М. Косульникова, "Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2013 г.)

УСН: сверка с контрагентами и учет задолженностей

Действующее законодательство не предусматривает унифицированной формы акта сверки взаиморасчетов хозяйствующих субъектов, поэтому компания вправе разработать ее самостоятельно.

Обязанность сверять взаиморасчеты с контрагентами в законодательстве прямо не прописана. Однако фирме перед составлением годовой бухгалтерской отчетности необходимо провести инвентаризацию расчетов с покупателями, заказчиками, прочими дебиторами и кредиторами*(1), а также согласовать суммы по расчетам с банками и бюджетом*(2). Проще всего это сделать в конце года посредством подписания актов сверок взаиморасчетов. Кроме того, особое внимание следует обратить на просроченную дебиторскую и списанную кредиторскую задолженности. Есть некоторые нюансы при отражении данных элементов в бухгалтерском и налоговом учете фирмы на УСН.

Сверка с контрагентами

Акт сверки взаиморасчетов - это документ, который показывает состояние расчетов между сторонами за определенный период времени на определенную дату и свидетельствует о признании одной стороной долга перед другой. В день подписания акта течение срока исковой давности прерывается и начинается заново*(3).

Действующее законодательство не предусматривает унифицированной формы акта сверки взаиморасчетов хозяйствующих субъектов, поэтому компания вправе разработать ее самостоятельно*(4). ФНС России отмечает, что акт сверки не относится к первичным учетным документам, подтверждающим совершение хозяйственной операции, поскольку финансовое состояние сторон при его оформлении не изменяется*(5). Вместе с тем инспекторы на местах иногда требуют наличия в нем обязательных реквизитов - как для первичного бухгалтерского документа. Однако арбитров свободная форма акта сверки не смущает*(6). Они также указывают, что он не является первичным документом*(7).

По нашему мнению, акт сверки должен содержать, в частности, следующие сведения:

- наименование документа ("Акт сверки взаиморасчетов");

- наименования сторон; даты подписания акта; период, за который проводится сверка;

- реквизиты договора, по которому проводится сверка;

- ссылки на первичные документы, где видно содержание факта хозяйственной жизни (акты выполненных работ, накладные, платежные поручения и т.д.);

- и суммы операций; конечное сальдо в денежном выражении (цифрами и прописью); подписи и печати сторон; фамилия и инициалы должностных лиц, подписавших акт.

В акте сверки должно очень четко прослеживаться основание возникновения совершенных операций. Важно присутствие ссылок на первичные документы бухгалтерского учета. Например, в отношении товарно-материальных ценностей отражают товарно-сопроводительные документы*(8), а также акты приемки оказанных услуг по ответственному хранению*(9).

В качестве уполномоченного лица акт сверки может подписывать единоличный исполнительный орган компании (генеральный директор, президент и т.д.) или представитель, действующий на основании выданной таким органом доверенности. Суды не принимают в качестве доказательства акты, подписанные неуполномоченными лицами*(10). Даже главный бухгалтер без доверенности не является лицом, имеющим право выступать от имени организации*(11).

Акт сверки составляют в двух экземплярах, один из которых затем направляют другой стороне на подпись (см. образец на с. 89).

Образец акта сверки взаиморасчет

Подготовлено с использованием системы ГАРАНТ

Акт сверки взаиморасчетов
между ООО "Актив" (ИНН 6230207252) и ООО "Пассив" (ИНН 6234522587) за период: с 01.01.2013 по 31.12.2013 по договору: от 23.11.2012 N 74

ООО "Актив" в лице директора Иванова Валерия Петровича, действующего на основании Устава, с одной стороны, и ООО "Пассив" в лице директора Смирнова Егора Олеговича, действующего на основании Устава, с другой стороны, составили настоящий акт сверки о том, что состояние взаимных расчетов по данным учета следующие:

По данным ООО "Актив"			По данным ООО "Пассив"
Операция (наименование документа, дата, N)	Дебет, руб.	Кредит, руб.	Операция (наименование документа, дата, N)	Дебет, руб.	Кредит, руб.
Сальдо на 01.01.2013	500.00		Сальдо на 01.01.2013		500.00
Товарная накладная от 20.03.2013 N 141	35 000.00		Товарная накладная от 20.03.2013 N 141		35 000.00
Платежное поручение от 18.03.2013 N 201		35 500.00	Платежное поручение от 18.03.2013 N 201	35 500.00
Товарная накладная от 07.06.2013 N 215	112 000.00		Товарная накладная от 07.06.2013 N 215		112 000.00
Платежное поручение от 05.06.2013 N 343		100 000.00	Платежное поручение от 05.06.2013 N 343	100 000.00
Платежное поручение от 07.06.2013 N 343		10 000.00	Платежное поручение от 07.06.2013 N 343	10 000.00
Обороты за период	147 000.00	145 500.00	Обороты за период	145 500.00	147 000.00
Сальдо на 31.12.2013	2000.00		Сальдо на 31.12.2013		2000.00
Задолженность ООО "Пассив" перед ООО "Актив" составляет 2000 (Две тысячи) руб. 00 коп.			Задолженность ООО "Пассив" перед ООО "Актив" составляет 2000 (Две тысячи) руб. 00 коп.

ООО "Актив" Иванов	Иванов В.П.		ООО "Пассив" Смирнов	Смирнов Е.О.
М.П.	31 декабря 2013 г.		М.П.	31 декабря 2013 г.

Учет просроченной "дебиторки"

В бухгалтерском учете суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству (основания: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации). Их отражают на счетах средств резерва сомнительных долгов либо на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе прочих расходов*(12).

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием его задолженности. Такие суммы отражают за балансом на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания*(13).

В налоговом учете суммы просроченной "дебиторки" не учитывают в доходах при расчете "упрощенного" налога, так как фирмы применяют кассовый метод*(14). Если же говорить об учете таких сумм в расходах, то, по мнению Минфина России, перечень затрат на "упрощенке" является закрытым и расходы в виде сумм списанных безнадежных долгов в нем не значатся и учитываться не должны*(15).

Nota bene. Дебиторская задолженность компании, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, а также не обеспечена соответствующими гарантиями, признается сомнительной. В данном случае фирма-кредитор может создавать резервы сомнительных долгов с отнесением этих сумм на финансовые результаты (п. 70 Положения).

Таким образом, списываемая дебиторская задолженность не влияет на размер "упрощенного" налога и отражается только в бухгалтерском учете (см. пример ниже).

Пример

Компания "Актив" применяет УСН. На основании данных проведенной 31.12.2013 инвентаризации, письменного обоснования и распоряжения руководителя списана просроченная дебиторская задолженность по компании "Пассив" в сумме 25 000 руб. за поставленные товары.

Отразим данную операцию в учете, при условии, что резерв по сомнительным долгам в части этой задолженности не создавался.

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 62

- 25 000 руб. - списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;

Дебет 007

- 25 000 руб. - списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.

Учет списанной "кредиторки"

Возможна ситуация, когда долг компании аннулируется в связи с истечением срока исковой давности (или по другим основаниям). В таком случае у фирмы-должника возникает доход в виде оставшихся средств, которые необходимо было перечислить кредитору.

В бухгалтерском учете должника суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству (основание: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации*(16)). Их отражают на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе прочих доходов*(17).

В налоговом учете все гораздо сложнее. Как было сказано выше, "упрощенцы" применяют кассовый метод*(18), при этом суммы списанной кредиторской задолженности фактически не являются погашением этой задолженности. Тем не менее Минфин России и ФНС России считают, что списанную "кредиторку" следует включать в состав доходов*(19). Исключение составляет задолженность по уплате налогов, сборов, взносов, пеней и штрафов перед бюджетами и государственными внебюджетными фондами, списанная в соответствии с законодательством или по решению Правительства РФ. Такие суммы не учитывают при расчете "упрощенного" налога*(20). Представители финансового ведомства также отмечают, что стоимость товаров (работ), фактически не оплаченная поставщикам и списанная как просроченная "кредиторка", не учитывается в расходах*(21).

Таким образом, суммы списанной кредиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете отражают в составе доходов (см. пример ниже).

Пример

Компания "Актив" применяет УСН. На основании данных проведенной 31.12.2013 инвентаризации, письменного обоснования и распоряжения руководителя списана просроченная кредиторская задолженность перед компанией "Пассив" по товарной накладной от 15.09.2010 N 1014 в сумме 10 000 руб. за поставленные товары. Отразим данную операцию в учете.

Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 10 000 руб. - списана кредиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности.

В книге учета доходов и расходов данную операцию отражают следующим образом (см. образец ниже).

Книга учета доходов и расходов. Списание кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности

Подготовлено с использованием системы ГАРАНТ

I. Доходы и расходы

Регистрация			Сумма
N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, руб.	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, руб.
1	2	3	4	5
215	Акт инвентаризации от 31.12.2013 N 3 Приказ от 31.12.2013 N 145	Списание кредиторской задолженности (в связи с истечением срока исковой давности) перед ООО "Пассив" по товарной накладной от 15.09.2010 N 1014	10 000
Итого за IV квартал
Итого за год

М. Косульникова,

главный бухгалтер компании "Галан"

Экспертиза статьи:

Е. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ; п. 27 Положения по ведению бух учета и отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение)

*(2) п. 74 Положения

*(3) пост. Президиума ВАС РФ от 12.02.2013 N 13096/12; п. 20 пост. Пленума ВС РФ от 12.11.2001 N 15 и Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18; определение ВАС РФ от 16.09.2013 N ВАС-12273/13, от 24.04.2013 N ВАС-5385/13, от 27.08.2012 N ВАС-11159/12, от 03.12.2012 N ВАС-13096/12

*(4) письмо Минфина России от 18.02.2005 N 07-05-04/2

*(5) письмо ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955

*(6) пост. ФАС УО от 27.03.2012 N Ф09-933/12

*(7) пост. ФАС УО от 16.09.2013 N Ф09-8857/13, от 10.11.2009 N Ф09-8688/09-С3

*(8) определение ВАС РФ от 09.12.2011 N ВАС-16011/11

*(9) пост. ФАС ПО от 17.08.2011 N Ф06-6799/11 по делу N А55-21362/2010

*(10) определение ВАС РФ от 09.01.2013 N ВАС-17480/12, от 28.05.2012 N ВАС-6138/12

*(11) определение ВАС РФ от 21.08.2013 N ВАС-11147/13

*(12) п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99); п. 77 Положения

*(13) п. 77 Положения; Инструкция по применению Плана счетов, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

*(14) письма Минфина России от 23.09.2013 N 03-11-06/2/39230, от 22.07.2013 N 03-11-11/28614, от 07.02.2008 N 03-11-04/2/29

*(15) письма Минфина России от 01.04.2009 N 03-11-06/2/57, от 13.11.2007 N 03-11-04/2/274

*(16) п. 78 Положения

*(17) пп. 4, 7 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее - ПБУ 9/99); п. 78 Положения

*(18) ст. 346.17 НК РФ

*(19) письма Минфина России от 21.02.2011 N 03-11-06/2/29, от 03.07.2009 N 03-11-06/2/118, от 25.12.2008 N 03-11-05/314, от 23.03.2007 N 03-11-04/2/66, ФНС России от 14.02.2011 N КЕ-4-3/2303

*(20) подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ

*(21) письмо Минфина России от 07.08.2013 N 03-11-06/2/31883