Новые разъяснения судей по Налоговому кодексу (И. Мостовая, "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2014 г.)

Новые разъяснения судей по Налоговому кодексу

Пленум ВАС РФ рассмотрел вопросы, наиболее часто возникающие при применении судами части первой Налогового кодекса*(1). Судьи указали, что если расчет авансовых платежей представлен не вовремя, то штраф компании все равно не грозит. Во время приостановления налоговой проверки компании обязаны представлять документы, запрошенные до ее приостановления.

В целях обеспечения единообразных подходов к разрешению споров, связанных с применением положений части первой Налогового кодекса, Пленум ВАС РФ дал арбитражным судам разъяснения*(2). Давайте наиболее подробно остановимся на некоторых из них.

За несвоевременное представление расчета авансовых платежей нельзя оштрафовать

В рассматриваемом постановлении указано, что предусмотренная статьей 119 Налогового кодекса ответственность за несвоевременное представление налоговой декларации не охватывает деяния, выразившиеся в непредставлении либо в несвоевременном представлении по итогам отчетного периода расчета авансовых платежей. Причем это не зависит от того, как поименован этот документ в той или иной главе части второй Налогового кодекса*(3).

В качестве обоснования своей позиции ВАС РФ указывает, что из положений Налогового кодекса *(4) вытекают существенные различия между налогом и авансовым платежом, то есть предварительным платежом по налогу, который, в отличие от налога, уплачивается не по итогам, а в течение налогового периода. Соответственно, следует разграничивать два самостоятельных документа - налоговую декларацию, представляемую по итогам налогового периода, и расчет авансового платежа, представляемый по итогам отчетного периода*(5).

Необходимо отметить, что на сегодняшний день сложилась противоречивая судебная практика по данному вопросу.

Многие суды в аналогичных ситуациях руководствовались постановлением Президиума ВАС РФ*(6), который указал, что толкование понятия "налоговая декларация, представляемая за отчетный период" как расчета авансового платежа не основано на положениях Налогового кодекса. Следовательно, представление такой налоговой декларации с нарушением срока*(7) влечет взыскание штрафа*(8). Аналогичный вывод содержится и в других судебных решениях*(9), а также в разъяснениях финансового ведомства*(10).

В то же время существует противоположная судебная практика*(11). Так, суд пришел к выводу, что налоговые декларации по налогу на прибыль за первый квартал, полугодие и 9 месяцев фактически являются расчетами авансовых платежей. В свою очередь, несвоевременное представление расчетов авансовых платежей не образует состава налогового правонарушения, ответственность за которое устанавливается в виде штрафа*(12).

Таким образом, можно предположить, что новое разъяснение ВАС РФ по данному вопросу позволит разрешить сложившиеся на сегодняшний день противоречия в судебной практике.

Постановление ФАС Московского округа от 7 сентября 2010 г. N Ф05-8892/10 по делу N А40-156701/2009

Признание просроченной задолженности безнадежной к взысканию

В Постановлении N 57 затрагивается вопрос об утрате налоговым ведомством возможности взыскания налогов, пеней, штрафов в связи с истечением установленного срока их взыскания*(13). Прежде чем прокомментировать практическую значимость изложенной позиции, необходимо кратко описать существующий порядок признания просроченной задолженности безнадежной к взысканию, а также проанализировать сложившуюся на сегодняшний день судебную практику по данному вопросу.

Безнадежными к взысканию признаются недоимка, задолженность по пеням и штрафам, числящиеся за налогоплательщиком, уплата или взыскание которых оказались невозможными в случаях, предусмотренных законом*(14). Порядок списания недоимки и задолженности по пеням и штрафам, признанных безнадежными к взысканию, а также перечень документов, подтверждающих обстоятельства невозможности взыскания, утверждены ФНС России*(15) (далее - Порядок). Так, одним из таких документов является судебный акт, согласно которому инспекция утрачивает возможность взыскания в связи с истечением установленного срока для такого взыскания*(16).

При этом в Порядке указывается, что факт утраты возможности взыскания может быть отражен в мотивировочной или резолютивной части судебного акта, а также в определении об отказе в восстановлении пропущенного срока подачи заявления в суд о взыскании недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам.

Таким образом, необходимость получения судебного акта, в котором будет содержаться указание на утрату налоговиками возможности взыскания задолженности перед бюджетом, очевидна. Однако проблема, с которой на данный момент сталкивается налогоплательщик, желающий получить подобный судебный акт, заключается в следующем: каким образом сформулировать свои требования перед судом?

Из анализа сложившейся судебной практики можно выделить несколько основных формулировок, с которыми налогоплательщики обращаются в суд для решения подобного вопроса:

- заявление об обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов путем выдачи справки, не содержащей сведений о наличии просроченной задолженности;

- заявление о признании безнадежной к взысканию недоимки и задолженности;

- заявление об установлении факта утраты инспекцией возможности взыскания недоимки;

- заявление о признании незаконным бездействия инспекции, которое выразилось в неисключении из карточки лицевого счета налогоплательщика просроченной недоимки; заявление о признании незаконным действия инспекции, выразившиеся в выдаче справки, содержащей сведения о задолженности перед бюджетом, возможность взыскания которой уже утрачена.

Необходимо отметить, что, несмотря на действительное наличие у налогоплательщика просроченной к взысканию задолженности, суды зачастую отказывают в удовлетворении заявления о признании подобной задолженности безнадежной в связи с неправильной формулировкой требований.

Так, например, в ситуации, когда налогоплательщик обращается в суд с заявлением о признании недоимки, задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию и их списании, зачастую следует отказ в удовлетворении подобных требований. Мотивировка - арбитражный суд не относится к числу ведомств, в компетенцию которых входит принятие решения о признании недоимки, задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию и их списании*(17).

Суды также отказывают в удовлетворении заявления об установлении факта утраты инспекцией возможности взыскания недоимки, а также о признании незаконным бездействия ведомства, которое выразилось в неисключении из карточки лицевого счета налогоплательщика просроченной недоимки. В обоснование последнего довода суды указывают, что карточка лицевого счета компании является документом лишь внутриведомственного учета, а значит, содержащиеся в ней сведения сами по себе права и законные интересы налогоплательщика нарушать не могут*(18).

Таким образом, необходимость подтверждения судебным актом факта признания просроченной задолженности налогоплательщика безнадежной к взысканию является очевидной, а вот механизм действий налогоплательщика в подобной ситуации - непонятным.

Постановлением N 57 разъяснено, что свои права в подобной ситуации налогоплательщик может реализовать путем подачи в суд заявления о признании сумм, возможность принудительного взыскания которых утрачена, безнадежными к взысканию и обязанности по их уплате прекращенной.

Хотелось бы надеяться, что принятие Постановления N 57 приведет к единообразию судебной практики по данному вопросу.

Постановление Президиума ВАС РФ от 11 мая 2005 г. N 16507/04

Представление документов во время приостановления проверки

В Постановлении N 57 рассмотрен крайне актуальный для многих компаний вопрос о необходимости представления документов в период приостановления проведения выездной налоговой проверки*(19).

Данный вопрос не был разрешен до настоящего момента, даже несмотря на определение ВАС РФ*(20), которым разъяснено, что в период действия срока приостановления проведения выездной проверки приостанавливаются и действия проверяющих по истребованию документов у налогоплательщика. Вслед за указанным определением суды продолжают принимать решения не в пользу налогоплательщика. Мотивируют они свои выводы тем, что Налоговый кодекс, предусматривая обязанность налогоплательщика по представлению документов, не закрепляет необходимость приостановления срока исполнения требования, которое получено до приостановления такой проверки*(21).

Постановление N 57 на этот спорный вопрос ответило однозначно - налогоплательщик обязан представить инспекции те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки.

Несмотря на то что подобный подход является спорным, можно предположить, что рассматриваемое Постановление внесет определенное единообразие в судебную практику.

Постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57

Необходимость досудебного урегулирования вопроса о зачете (возврате) сумм налогов

ВАС РФ подтвердил изложенную раннее позицию*(22) о том, что зачесть или возвратить излишне уплаченную сумму налога (пеней, штрафа) можно в судебном порядке*(23). Однако сначала необходимо подать заявление о зачете или возврате переплаты в инспекцию, и только после того, как налоговое ведомство откажет в зачете (возврате) излишне уплаченной суммы или не ответит на заявление налогоплательщика в установленный срок, можно обращаться в суд.

Необходимо отметить, что в Постановлении N 5, в котором также рассматривался данный вопрос, речь шла лишь о зачете или возврате сумм налога и пени, в то время как новое Постановление N 57 позволило применять аналогичный порядок и к зачету или возврату штрафов.

ИТОГ........................................................................................

Проблемные вопросы                            Разъяснения Пленума ВАС РФ

/------------------------------------------\  /--------------------------------------------\

|/----------------------------------------\|  |/------------------------------------------\|

||Ответственность за несвоевременное      |+--|Штраф за непредставление авансового       ||

||представление расчета авансовых платежей||  ||расчета не предусмотрен                   ||

|\----------------------------------------/|  |\------------------------------------------/|

|/----------------------------------------\|  |/------------------------------------------\|

||Признание просроченной задолженности    ||  ||Оформляется заявление о признании сумм,   ||

||безнадежной к взысканию в судебном      |+--|возможность принудительного взыскания     ||

||порядке                                 ||  ||которых утрачена, безнадежными к взысканию||

||                                        ||  ||и обязанности по их уплате прекращенной   ||

|\----------------------------------------/|  |\------------------------------------------/|

|/----------------------------------------\|  |/------------------------------------------\|

||Представление документов во время       ||  ||Установлена обязанность налогоплательщика ||

||приостановления проверки                |+--|представлять документы, запрошенные до    ||

||                                        ||  ||приостановления проверки                  ||

|\----------------------------------------/|  |\------------------------------------------/|

\------------------------------------------/  \--------------------------------------------/

И. Мостовая,

старший юрист по налогообложению

юридической компании "НАФКО-Консультанты"

"Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) пост. Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (далее - Постановление N 57)

*(2) пост. Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (далее - Постановление N 57)

*(3) п. 17 Постановления N 57

*(4) п. 3 ст. 58 НК РФ

*(5) п. 1 ст. 80 НК РФ

*(6) пост. Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 N 3299/10

*(7) п. 3 ст. 289 НК РФ

*(8) ст. 119 НК РФ

*(9) пост. ФАС ЗСО от 30.11.2010 N А75-12722/2009

*(10) письмо Минфина России от 25.09.2012 N 03-02-08/86

*(11) пост. ФАС МО от 07.09.2010 N Ф05-8892/10 (определением ВАС РФ от 25.02.2011 N ВАС-17573/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)

*(12) ст. 119 НК РФ

*(13) п. 9 Постановления N 57

*(14) п. 1 ст. 59 НК РФ

*(15) приказ ФНС России от 19.08.2010 N ЯК-7-8/393@

*(16) подп. 4 п. 1 ст. 59 НК РФ; п. 2.4 Порядка

*(17) пост. Президиума ВАС РФ от 11.05.2005 N 16507/04 (далее - Постановление N 16507/04), Десятого ААС от 29.09.2011 N 10АП-6104/11, Девятого ААС от 20.06.2011 N 09АП-12553/11, Семнадцатого ААС от 13.05.2011 N 17АП-2292/2011

*(18) Постановление N 16507/04

*(19) п. 26 Постановления N 57

*(20) определение ВАС РФ от 29.04.2013 N ВАС-2839/13

*(21) пост. ФАС ВВО от 18.06.2013 N Ф01-9105/13

*(22) п. 22 пост. Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 (далее - Постановление N 5)

*(23) п. 33 Постановления N 57