Заключение Комитета Государственной Думы Федерального Собрания РФ по бюджету и налогам на проект федерального закона N 954119-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему, а также Протокола о внесении изменений в Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы", внесенный Правительством Российской Федерации (не действует)

Заключение Комитета Государственной Думы Федерального Собрания РФ по бюджету и налогам
на проект федерального закона N 954119-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему, а также Протокола о внесении изменений в Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы",
внесенный Правительством Российской Федерации

Досье на проект федерального закона

Рассмотрев указанный законопроект, Комитет по бюджету и налогам отмечает следующее.

Рассматриваемым проектом федерального закона предусматривается ратифицировать Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (далее - Соглашение) и Протокола к нему, а также Протокол о внесении изменений в это Соглашение. Положения Соглашения предлагается применять в отношении доходов, полученных за налоговые периоды, начинающиеся 1 января или после 1 января календарного года, следующего за годом, в котором эта Конвенция вступает в силу (т.е. в отношении доходов, полученных не ранее 1 января 2017 года). Применительно к доходам, в отношении которых будет применяться рассматриваемое Соглашение, прекращает применяться Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокол к нему, подписанные 27.05.1994 в Пекине (далее - Соглашение от 27.05.1994).

Как следует из пояснительной записки к законопроекту, развитие двусторонних экономических связей и международные тенденции в области налогообложения, в частности, касающиеся обмена информацией и борьбы со злоупотреблениями, привели к обоюдному желанию компетентных органов договаривающихся сторон внести в действующее Соглашение от 27.05.1994 ряд коррективов. Ввиду значительного числа предложенных изменений стороны пришли к выводу о целесообразности заключения нового соглашения. Целью Соглашения является обеспечение условий для устранения двойного налогообложения юридических и физических лиц.

Основной целью Протокола о внесении изменений в Соглашение является освобождение от налогообложения у источника выплаты в одном договаривающемся государстве процентов, выплачиваемых по кредитам и займам, предоставленных банками другой договаривающейся стороны, что в условиях сложившихся международных экономических отношений позволит российским заемщикам снизить затраты по привлечению и обслуживанию кредитов китайских банков и стать хорошей альтернативой для российских предприятий в поисках новых источников финансирования.

Китайская Народная Республика (далее КНР), а также специальные административные районы Гонконг (Сянган) и Макао (Аомынь) включены в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Министерством финансов Российской Федерации (приказ от 13.11.2007 N 108н).

Следует отметить, что согласно определению термина "Китай", данному в подпункте "в" пункта 1 статьи 3 Соглашения, он означает Китайскую Народную Республику и при употреблении в географическом смысле означает всю территорию Китайской Народной Республики, включая ее территориальное море, на которую распространяются китайские законы, касающиеся налогообложения. В связи с этим, принимая во внимание, что специальный административный район Гонконг имеет собственное налоговое законодательство и самостоятельно заключает соглашения об избежании двойного налогообложения (в том числе такое соглашение заключено и с Китаем), действие Соглашения не будет распространяться в отношении этого специального административного района. Вопросы, касающиеся избежания двойного налогообложения с Гонконгом будут регулироваться соответствующим соглашением, подписанным Российской Федерацией и указанной стороной 18 января текущего года, после его ратификации сторонами.

Соглашение распространяется на налоги на доходы, которыми признаются все налоги, взимаемые с общей суммы дохода или отдельных элементов дохода (включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества и налоги на общую сумму заработной платы, выплачиваемой предприятием). Применительно к Российской Федерации Соглашение применяется к налогу на прибыль организаций и налогу на доходы физических лиц.

Соглашение разработано на основе Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного Правительством Российской Федерации (постановление от 24.02.2010 N 84) (далее - Типовое соглашение), с некоторыми особенностями, в частности, оно не распространяется на налоги на имущество.

Соглашение определяет:

- статус резидентства договаривающихся государств;

- случаи, когда деятельность предприятия приводит к образованию постоянного представительства для целей Соглашения, а также исключения из них;

- порядок налогообложения доходов от недвижимого имущества;

- порядок определения и налогообложения прибыли предприятия договаривающегося государства и (или) его постоянного представительства, осуществляющего предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве;

- порядок налогообложения прибыли предприятий от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках;

- ассоциированные предприятия и порядок их налогообложения;

- порядок налогообложения дивидендов, процентов, доходов от авторских прав и лицензий, доходов от отчуждения имущества;

- порядок налогообложения доходов физических лиц - резидентов договаривающихся государств (от оказания независимых личных услуг; от работы по найму; полученных в качестве гонораров директоров, артистов и спортсменов; пенсий и др.);

- методы устранения двойного налогообложения;

- случаи ограничения льгот;

- взаимосогласительную процедуру компетентных органов России и Китая в случае возникновения ситуации, приводящей к налогообложению лица не в соответствии с Соглашением;

- порядок обмена информацией компетентными органами России и Китая.

Неотъемлемой частью Соглашения является Протокол, подписанный 13.10.2014 и дающий определение термину "политическое подразделение" применительно к Российской Федерации, терминам "доля участия в капитале составляет не менее чем 80 000 евро" и "постоянная база" для целей Соглашения. Кроме того, Протокол содержит положение, что любой документ, полученный в соответствии со статьей 26 Соглашения, предусматривающей обмен информацией между компетентными органами договаривающихся государств, или сертификат о постоянном местопребывании, выданный компетентным органом одного договаривающегося государства, не требуют легализации или апостиля для целей применения в другом договаривающемся государстве.

Также неотъемлемой частью Соглашения является Протокол о внесении изменений в Соглашение, подписанный 08.05.2015, которым статья 11 "Проценты" Соглашения излагается в новой редакции.

Отмечается, что в отличие от Типового соглашения Соглашение не предусматривает содействия договаривающихся сторон во взыскании налогов. В то же время Российская Федерации и КНР являются участниками Конвенции ОЭСР "Об административной помощи по налоговым делам" (заключенной в Страсбурге 25.01.1988), предусматривающей, в том числе, и автоматический обмен информацией. И поскольку возможности оказания помощи, предусмотренные указанной Конвенцией, не ограничивают действие иных международных соглашений (договоренностей), достигнутых между заинтересованными сторонами по вопросам сотрудничества по налоговым делам, и не ограничиваются такими соглашениями (договоренностями) (статья 27 Конвенции), представляется, что данное обстоятельство не будет препятствовать реализации задачи, предусматривающей необходимость уплаты в российский бюджет налоговых платежей с доходов компаний, которые зарегистрированы в офшорной юрисдикции и принадлежат российскому собственнику.

Порядок определения статуса резидентства приведен в статье 4 Соглашения и в общем случае под термином "резидент Договаривающегося государства" понимается любое лицо, которое в соответствии с законодательством этого государства подлежит в нем налогообложению на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места регистрации, места фактического управления или любого другого критерия аналогичного характера.

При этом, в отличие от Типового соглашения в указанной статье в части возможности распространения на физических лиц льгот и освобождения от налогов, предоставляемых Соглашением, в случае, когда каждое договаривающееся государство считает это лицо своим национальным лицом или если оно не является национальным лицом ни одного из них и при этом отсутствует согласие договаривающихся государств, статьей 4 Соглашения не предусматривается возможность согласования компетентными органами договаривающихся государств в каких пределах и каким способом будут предоставлены льготы и освобождения от налогов, предусмотренные Соглашением. В этом случае физическое лицо не будет считаться резидентом ни одного из договаривающихся государств для целей получения льгот.

В части определения резидентства лица, не являющегося физическим лицом, которое является резидентом обоих государств, то стороны договорились о признании этого лица резидентом того государства, в котором расположено место его фактического управления без учета других факторов и критериев, предусмотренных Типовым соглашением.

Статьей 5 Соглашения дается определение термину "постоянное представительство", в которой в отношении строительной площадки, деятельности на строительном, сборочном или монтажном объекте, а также надзорной деятельности, связанной с ними, установлено, что они приводят к образованию постоянного представительства в другом государстве, если такие площадки, объект или деятельность существуют более 18 месяцев (то есть на 6 месяцев больше, чем установлено Типовым соглашением).

В отношении услуг, предоставляемых предприятием через физических лиц, указанной статьей Соглашения установлено, что такая деятельность приводит к образованию постоянного представительства только в том случае, если она осуществляется через своих сотрудников или через нанятый для этой цели персонал в течение периода или периодов, составляющих 183 дня в любом 12-месячном периоде, и только в том случае, если она осуществляется в рамках одного или связанных проектов.

Доходы, получаемые резидентом договаривающегося государства от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества (в качестве которого не рассматриваются морские и воздушные суда) в любой другой форме, находящегося в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве. Данное положение применяется не только к доходам от недвижимого имущества предприятия, но и к доходу от недвижимого имущества, используемого для предоставления независимых личных услуг (статья 6 Соглашения). Данный порядок признания доходов от использования недвижимого имущества соответствует действующему в Российской Федерации.

Соглашение предусматривает, что налогообложение прибыли от предпринимательской деятельности предприятия одного государства производится в другом договаривающемся государстве, только если такое предприятие осуществляет деятельность в этом другом государстве через находящееся там постоянное представительство. Прибыль этого предприятия облагается в этом другом государстве только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Одновременно предусмотрено право (если такое предусмотрено национальным законодательством договаривающегося государства) определять прибыль, относящуюся к постоянному представительству, на основе пропорционального распределения прибыли предприятия между его различными частями (статья 7 Соглашения).

Прибыль, полученная предприятием договаривающегося государства от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках, доходы от отчуждения указанных судов или движимого имущества, связанного с использованием таких судов, будет подлежать налогообложению только в этом государстве (статьи 8 и 13 Соглашения).

При этом, статьей 3 Соглашения определено, что термин "международная перевозка" означает любую перевозку морским или воздушным судном, эксплуатируемым предприятием договаривающегося государства, кроме случаев, когда такое судно используется исключительно для перевозки между пунктами в другом договаривающемся государстве.

Поскольку доходы от сдачи в аренду морских или воздушных судов не рассматриваются отдельно в других статьях Соглашения, представляется, что прибыль предприятия договаривающегося государства в этой части будет облагаться в соответствии с положениями статьи 7 Соглашения (по общему правилу которой прибыль предприятия договаривающегося государства облагается только в этом государстве, если только деятельность этого предприятия в другом государстве не образует там постоянное представительство).

В настоящее время в Российской Федерации доходы иностранных компаний от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок облагаются по ставке 10 процентов, а от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации - по ставке 20 процентов (пункт 2 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс). При этом предусмотрено освобождение этих доходов или возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам при условии представления документов, указанных в пункте 1 или 2 статьи 312 Налогового кодекса.

Статьей 9 Соглашения определяются признаки ассоциированных предприятий и порядок налогообложения их прибыли. Такими предприятиями предлагается признавать в случае, если предприятие одного договаривающегося государства прямо или косвенно участвует в управлении, контроле или капитале предприятия другого договаривающегося государства или если одни и те же лица прямо или косвенно участвуют в управлении, контроле или капитале предприятия одного договаривающегося государства и предприятия другого договаривающегося государства. При этом, в случае если между этими двумя предприятиями в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между независимыми предприятиями, предусматривается возможность увеличения налогооблагаемой прибыли на сумму той прибыли, которая могла бы быть начислена предприятию в случае отсутствия этих условий.

Этой же статьей Соглашения предусмотрена возможность проведения корректировки суммы налога на прибыль, начисленной предприятию одного из договаривающихся государств, на сумму налога, которая приходилась бы на долю предприятия другого договаривающегося государства, в случае, если бы отношения между этими предприятиями были как между независимыми предприятиями.

Статьей 10 Соглашения предусмотрено, что дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного договаривающегося государства, резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогом в этом другом договаривающемся государстве.

В то же время оговаривается возможность обложения налогами дивидендов в договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого государства. Взимаемый таким образом налог не должен превышать:

5 процентов общей суммы дивидендов, если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания (не являющаяся товариществом), которая прямо владеет не менее чем 25 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 80 000 евро или эквивалентную сумму в любой другой валюте;

10 процентов общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Протоколом от 13.10.2014, являющимся неотъемлемой частью Соглашения уточнено, что термин "доля участия в капитале составляет не менее чем 80 000 евро" означает, что валовая сумма единовременной инвестиции или ряда последовательных инвестиций в компанию или единовременного приобретения или ряда последовательных приобретений акций компании составляет 80 000 евро и более.

В настоящее время в отношении доходов, полученных иностранной компанией в виде дивидендов по акциям российских организаций, дивидендов от участия в капитале организации в иной форме, а также в отношении доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, установлена ставка налога в размере 15 процентов (подпункт 3 пункта 3 статьи 284 и пункт 3 статьи 224 Налогового кодекса). Таким образом, Соглашением устанавливается более льготный режим налогообложения в отношении указанного вида доходов.

Статья 11 "Проценты" Соглашения Протоколом от 08.05.2015 изложена в новой редакции. Указанным Протоколом из указанной статьи Соглашения исключены положения, предусматривающие возможность взимания налога в государстве-источнике доходов по процентам и устанавливающие предельный размер применяемой к этим доходам ставки налога, и установлено право взимать налоги с доходов в виде процентов только государству, резидентом которого является получатель такого дохода. Такой подход исключит обязанность российских налогоплательщиков-источников выплаты процентов по удержанию налога с указанного вида доходов иностранных организаций и, соответственно, ответственность за ее неисполнение.

Исключение из указанного правила составляют случаи, когда лицо, имеющее фактическое право на проценты, будучи резидентом одного договаривающегося государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве, в котором возникают проценты, через постоянное представительство или оказывает в этом другом государстве независимые личные услуги через расположенную там постоянную базу, и долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты, фактически связано с таким постоянным представительством или постоянной базой.

В настоящее время ставка налога на прибыль организаций в отношении доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, в виде процентов установлена в размере 20 процентов (подпункт 1 пункта 2 статьи 284 Налогового кодекса), и более низкие ставки - в отношении доходов в виде процентов от долговых обязательств по государственным и муниципальным ценным бумагам), а в отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, - в размере 30 процентов (пункт 3 статьи 224 Налогового кодекса).

Статьей 12 Соглашения определен порядок налогообложения доходов от авторских прав и лицензий, возникающих в одном государстве и выплачиваемых резиденту другого государства, - они могут облагаться налогом в этом другом государстве.

Одновременно предусматривается возможность обложения налогом таких доходов в том государстве, в котором они возникают. Но если лицо, имеющее фактическое право на указанные доходы, является резидентом другого государства, то взимаемый налог не должен превышать 6 процентов от общей суммы доходов от авторских прав и лицензий.

Таким образом, этой статьей Соглашения устанавливается более низкая ставка налога, нежели установленные Налоговым кодексом ставки налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц, не являющихся российскими налоговыми резидентами, в отношении доходов от использования на территории Российской Федерации указанных объектов интеллектуальной собственности (в размере 20 и 30 процентов, соответственно).

В Соглашение включена статья 14 "Независимые личные услуги", регулирующая вопросы налогообложения доходов от оказания независимой научной, литературной, художественной, образовательной или преподавательской и другой деятельности. Предусматривается, что такие доходы будут облагаться в договаривающемся государстве, резидентом которого является получающее такие доходы лицо, за исключением случаев, когда указанное лицо располагает постоянной базой в другом договаривающемся государстве для целей осуществления своей деятельности (в этом случае в другом государстве может облагаться только та часть дохода, которая связана с этой постоянной базой), и когда период его пребывания в другом договаривающемся государстве составляет или превышает в совокупности 183 дня в любом 12-месячном периоде (в этом случае в другом государстве может облагаться налогом только та часть дохода, которая связана с деятельностью в этом другом государстве).

Соглашение предусматривает режим налогообложения доходов физических лиц, аналогичный принятому в международной практике. По общему правилу физическое лицо уплачивает налоги со всех своих доходов в той стране, в которой оно находится свыше 183 дней в течение 12-месячного периода (статья 15 Соглашения).

Особенности установлены: для членов экипажей морских или воздушных судов (вознаграждение за их работу по найму предлагается облагать только в государстве, предприятие которого эксплуатирует в международных перевозках указанные суда); артистов и спортсменов (их доходы будут облагаться в государстве, в котором ими осуществляется деятельность), государственных служащих, пенсионеров (их вознаграждения предлагается облагать в зависимости от того, является или не является их получатель резидентом и национальным лицом государства), студентов (их платежи могут облагаться только у источника выплаты).

Гонорары директоров и другие подобные выплаты, получаемые в качестве члена совета директоров компании, предлагается облагать в государстве, резидентом которого является выплачивающая их компания. Данное положение соответствует порядку признания доходов от источников в Российской Федерации.

Механизм устранения двойного налогообложения приведен в статье 22 Соглашения, которой предусмотрена возможность при исчислении налога на территории одного государства произвести вычет налога, уплаченного на территории другого государства. При этом предусмотрено, что сумма этого вычета не должна превышать сумму налога на доход, рассчитанную в соответствии с налоговыми законами и правилами государств.

Применительно к КНР дополнительно предусмотрено, что если доход, полученный из России, является дивидендами, выплачиваемыми компании-резиденту КНР, владеющей не менее чем 20 процентов компании, выплачивающей дивиденды, вычет будет сделан с учетом налога, уплаченного на этот доход в России.

Статья 23 Соглашения "Ограничение льгот" ставит возникновение права резидента одного государства, получающего доход из другого договаривающегося государства, на льготы, предоставляемые Соглашением, в зависимость от того, является ли такой резидент квалифицированным лицом в налоговом году. Возможные критерии признания таковым лицом приводятся в этой же статье Соглашения, в числе которых принадлежность более 50 процентов акций компании-резидента договаривающегося государства резидентам договаривающихся государств. При этом основная категория акций должна быть зарегистрирована на признанной фондовой бирже.

Указанной статьей Соглашения предусматривается возможность получения льгот по Соглашению также и независимо от того, является ли резидент одного государства, получивший доход из другого договаривающегося государства, квалифицированным лицом, если этот резидент осуществляет активную предпринимательскую деятельность в первом договаривающемся государстве. Это правило не распространяется на случаи осуществления инвестиционной деятельности или деятельности по управлению собственными инвестициями, если это только не банковская, страховая деятельность или деятельность по операциям с ценными бумагами, осуществляемая банком, страховой компанией или зарегистрированным дилером по операциям с ценными бумагами, и полученный доход в связи или сопутствует этой предпринимательской деятельности.

Соглашение гарантирует недопущение налоговой дискриминации (статья 24), регулирует взаимосогласительную процедуру в случае, если лицо считает, что действия одного или обоих договаривающихся государств приводят или приведут к его налогообложению не в соответствии с положениями Соглашения (статья 25).

Положениями Соглашения предусмотрено регулирование вопросов обмена информацией между компетентными органами договаривающихся государств (статья 26 Соглашения).

В соответствии с современными требованиями международного сотрудничества в налоговой области указанная статья Соглашения содержит ряд положений, которые позволяют Российской Федерации повысить эффективность обмена налоговой информацией между налоговыми органами Российской Федерации и КНР по налогам любого рода и вида.

Так, Соглашение содержит положения, не позволяющие отказать в предоставлении информации, запрашиваемой другим государством, только на основании отсутствия заинтересованности в такой информации у запрашиваемого государства для собственных налоговых целей, а также на основании того, что такой информацией располагают банк, иная финансовая организация, номинальный держатель, агент, доверительный управляющий или что такая информация относится к правам владения каким-либо лицом.

При этом, любая информация, полученная налоговым органом договаривающегося государством в рамках обмена информацией, является тайной так же, как и информация, получаемая на основании законодательства этого договаривающегося государства, и может быть раскрыта только строго ограниченному кругу лиц и органов.

Применение Соглашения будет способствовать развитию взаимовыгодного сотрудничества между Российской Федерацией и КНР, привлечению взаимных инвестиций. Реализация ряда норм Соглашения позволит получить дополнительные источники налоговых поступлений в соответствующие бюджеты, выявленных благодаря получению российскими налоговыми органами возможности запрашивать интересующую информацию от аналогичных органов КНР.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 15 Федерального закона от 15 июля 1995 г. N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" Соглашение подлежит ратификации, поскольку оно содержит правила иные, чем предусмотренные законодательством Российской Федерации, в части, касающейся налогообложения дивидендов, процентов, доходов от авторских прав и лицензий, прибыли от международных перевозок, полученных юридическими и физическими лицами договаривающихся государств.

Исходя из вышеизложенного, Комитет по бюджету и налогам поддерживает принятие проекта федерального закона N 954119-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему, а также Протокола о внесении изменений в Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы".

Председатель Комитета

А.М. Макаров