Вопрос: В ходе проверки казенного учреждения была обнаружена излишне начисленная сумма по заработной плате за 2012 год (14 000 руб.), которая была внесена работниками в кассу организации, сдана в банк и перечислена в доход бюджета. Какие проводки следует сделать бухгалтеру по данной операции в 2013 году? ("Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 4, апрель 2013 г.)

В ходе проверки казенного учреждения была обнаружена излишне начисленная сумма по заработной плате за 2012 год (14 000 руб.), которая была внесена работниками в кассу организации, сдана в банк и перечислена в доход бюджета. Какие проводки следует сделать бухгалтеру по данной операции в 2013 году?

Согласно ст. 1102 ГК РФ излишне выплаченная заработная плата признается неосновательным обогащением и должна быть возвращена работником учреждению. Однако следует заметить, что в соответствии с ч. 4 ст. 137 ТК РФ заработная плата, излишне выплаченная работнику (в том числе при неправильном применении трудового законодательства или иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права), не может быть с него взыскана, за исключением случаев:

- если произошла счетная ошибка;

- если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признана вина работника в невыполнении норм труда (ч. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (ч. 3 ст. 157 ТК РФ);

- если заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

В бухгалтерском учете исправление ошибки должно быть отражено в соответствии с правилами, изложенными в п. 18 Инструкции N 157н*(1).

Для справки. В соответствии с п. 18 Инструкции N 157н ошибка, обнаруженная в регистрах бухгалтерского учета за отчетный период, за который бухгалтерская отчетность в установленном порядке уже представлена, в зависимости от ее характера отражается датой ее обнаружения дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной способом "красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью. Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "красное сторно" оформляются первичным учетным документом, составленным субъектом учета, - справкой, содержащей информацию по обоснованию внесения исправлений, наименование исправляемого регистра бухгалтерского учета (журнала операций), его номер (при наличии), а также период, за который он составлен.

По условиям примера бухгалтеру необходимо сторнировать сумму заработной платы, начисленной в месяце проверки (предположим, в ноябре 2012 года было начислено 30 000 руб.), и произвести дополнительную запись на правильную сумму. Если исходить из условия, что сумма переплаты составила 14 000 руб., работникам должно быть начислено 16 000 руб.

Возврат излишне начисленной суммы заработной платы осуществлялся работниками через кассу учреждения с последующим ее зачислением на лицевой счет и перечислением в доход бюджета.

Обратите внимание! Суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет, поступившие на лицевые счета казенных учреждений, подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета не позднее пяти рабочих дней со дня зачисления суммы возврата на лицевой счет получателя бюджетных средств (п. 2.5.6 Порядка кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядка осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов, утвержденного Приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н).

В учете данные записи согласно Инструкции N 162н*(2) будет выглядеть следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Исправление ошибки, связанной с выявлением излишне начисленной в ноябре 2012 года заработной платы методом "красное сторно"	1 401 20 211	1 302 11 730	30 000
Начисление заработной платы в соответствии с расчетом по результатам проверки, отраженное дополнительной записью	1 401 20 211	1 302 11 730	16 000
Одновременное начисление задолженности прошлых лет подлежащей перечислению в доход бюджета на основании извещения (ф. 0504805), переданного получателем доходов администратору доходов	1 304 04 180	1 303 05 730	14 000
Внесение работниками в кассу излишне начисленной заработной платы	1 201 34 510	1 302 11 730	14 000
Внесение денежных средств на лицевой счет учреждения	1 210 03 560	1 201 34 610	14 000
Поступление денежных средств на лицевой счет учреждения	1 304 05 211	1 210 03 660	14 000
Перечисление денежных средств в доход соответствующего бюджета	1 303 05 830	1 304 05 211	14 000

Кроме корректировки начисленной заработной платы следует произвести пересчет суммы страховых взносов, начисленных на данные выплаты и НДФЛ. Порядок исправления ошибки в начислении страховых взносов и НДФЛ аналогичен приведенному выше порядку. Сторнируем ошибочные начисления методом "красное сторно" и отражаем в учете дополнительной записью суммы правильно начисленных обязательных платежей.

Необходимо отметить, что ввиду уменьшения суммы налоговой базы по НДФЛ происходит уменьшение и начисленного налога, который подлежит возврату налогоплательщику.

К сведению. Сумма заработной платы является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 НК РФ). Учреждение, выплачивающее заработную плату работнику, признается налоговым агентом и при выплате отпускных должно исчислить, удержать и перечислить НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224, п. 1, 2, 3, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Поскольку возврат НДФЛ приходится на другой налоговый период (как мы уже отмечали, ошибка касалась расчета заработной платы за ноябрь 2012 года), порядок его возврата следует осуществлять по правилам, изложенным в ст. 231 НК РФ. Согласно п. 1 данной статьи излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.

Учреждение обязано сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение десяти дней со дня обнаружения такого факта.

Порядок возврата излишне удержанного НДФЛ осуществляется в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет физического лица в банке. Реквизиты счета налогоплательщику следует указать в заявлении (п. 1 ст. 231 НК РФ).

Произвести возврат налога налоговый агент обязан в течение трех месяцев со дня получения заявления от физического лица (п. 1 ст. 231 НК РФ). Кроме того, возврат налога можно произвести за счет уменьшения в будущем сумм НДФЛ, исчисленного с доходов как налогоплательщика, у которого возникла переплата, так и других физических лиц, получающих доходы от этого же налогового агента.

По вопросу исправления базы по начислению страховых взносов нужно отметить следующее. В соответствии со ст. 17 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" при обнаружении плательщиком страховых взносов в поданном им в орган контроля за уплатой страховых взносов расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов обязан внести необходимые изменения в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в порядке, установленном данной статьей.

В рассматриваемом случае бухгалтеру казенного учреждения при уменьшении облагаемой базы следует подать уточненный расчет (ф. РСВ-1)*(3) в ПФР и произвести корректировку сведений по персонифицированной отчетности*(4). Необходимо отметить, что уточненный расчет должен быть представлен по форме, действовавшей в расчетный период, за который вносятся соответствующие изменения.

После внесения всех исправительных записей в бухгалтерские и налоговые регистры ошибка по неверному начислению заработной платы, обнаруженная контрольным органом, будет исправлена.

М. Зарипова,

эксперт журнала "Ревизии и проверки

финансово-хозяйственной деятельности

государственных (муниципальных) учреждений"

1 апреля 2013 г.

"Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(3) Форма расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, и Порядок ее заполнения, утв. Приказом Минтруда РФ от 28.12.2012 N 639н.

*(4) Формы документов индивидуального (персонифицированного) учета в системе обязательного пенсионного страхования и инструкция по их заполнению утверждены Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 N 192п.