Вопрос: Организация продает исключительное право на зарегистрированный товарный знак. Первоначальная стоимость данного нематериального актива составляет 18 300,00 руб., амортизация составила 11 319,60 руб., остаточная стоимость - 6980,40 руб. Договорная стоимость отчуждаемого права составляет 200 000 руб., в том числе НДС - 30 508,47 руб. Организация для определения доходов и расходов использует метод начисления. Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете всех операций, связанных с продажей исключительного права на зарегистрированный товарный знак? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2013 г.)

Организация продает исключительное право на зарегистрированный товарный знак. Первоначальная стоимость данного нематериального актива составляет 18 300,00 руб., амортизация составила 11 319,60 руб., остаточная стоимость - 6980,40 руб. Договорная стоимость отчуждаемого права составляет 200 000 руб., в том числе НДС - 30 508,47 руб. Организация для определения доходов и расходов использует метод начисления.

Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете всех операций, связанных с продажей исключительного права на зарегистрированный товарный знак? Правомерно ли, руководствуясь пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, уменьшить доход от реализации амортизируемого имущества на его остаточную стоимость, которая определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ?

Согласно п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).

Как следует из вопроса, Ваша организация планирует передать другому лицу исключительное право на товарный знак. Значит, такая передача (отчуждение) будет осуществляться на основании договора об отчуждении исключительного права.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю).

В свою очередь, в общем случае приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение (п. 3 ст. 1234 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

В силу п. 34 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007) стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериального актива имеет место в том числе и в случае передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности.

Следовательно, в результате отчуждения исключительного права на товарный знак стоимость нематериального актива списывается с бухгалтерского учета.

На основании п. 35 ПБУ 14/2007 доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

Сказанное означает, что если, например, операции по отчуждению исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности являются предметом деятельности организации, то доходы и расходы, связанные с такими операциями, подлежат учету в составе расходов по обычным видам деятельности, т.е. отражаются с использованием счета 90 "Продажи".

При написании проводок мы исходим из того, что данная операция носит единичный характер и, следовательно, отражается с применением счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Тогда в учете Вашей организации будут сделаны записи:

Дебет 62 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 200 000 руб. - признан доход от отчуждения исключительного права;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 04

- 6980,40 руб. - списана остаточная стоимость нематериального актива;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 68, субсчет "НДС"

- 30 508,47 руб. руб. - исчислен НДС.

НДС

Подпункт 1 п. 1 ст. 146 НК РФ определяет, что объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации имущественных прав на территории РФ.

Подпункт 26 п. 2 ст. 149 НК РФ устанавливает, что операции по отчуждению исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) на основании договора об отчуждении исключительного права, а также операции по передаче прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора не облагаются НДС.

Как видим, отчуждение исключительных прав на товарный знак не поименовано среди операций, не облагаемых НДС. Следовательно, организация-правообладатель, отчуждающая исключительное право на товарный знак, обязана дополнительно к стоимости отчужденных прав предъявить приобретателю исключительного права сумму НДС и выставить счет-фактуру не позднее 5 дней со дня передачи прав (п.п. 1, 3 ст. 168 НК РФ). Аналогичное мнение нашло отражение в письме Минфина России от 30.11.2011 N 03-07-11/330.

Пункт 1 ст. 167 НК РФ предусматривает, что моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Тогда, с учетом положений п. 4 ст. 1234 ГК РФ, налоговая база по НДС при передаче исключительного права на товарный знак определяется либо в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, либо в момент его государственной регистрации, если таковая обязательна.

Если приобретателем была перечислена предварительная оплата по договору, то налоговая база исчисляется на день получения такой оплаты, а затем в момент заключения договора или в момент его государственной регистрации (п. 14 ст. 167 НК РФ). При этом суммы налога, исчисленные с суммы предварительной оплаты, подлежат вычету в момент заключения договора об отчуждении исключительного права или в момент его государственной регистрации (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Налоговая база по НДС при передаче исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

Налог на прибыль

На основании п. 1 ст. 249 НК РФ доход, полученный по договору об отчуждении исключительного права, включается в налоговую базу по налогу на прибыль.

Организация, применяющая в целях налогообложения прибыли метод начисления, доход от отчуждения исключительного права признает на дату перехода имущественного права к приобретателю, т.е. либо в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, либо в момент его государственной регистрации (если таковая обязательна) (п.п. 1, 3 ст. 271 НК РФ, п. 4 ст. 1234 ГК РФ).

Подпункт 1 п. 1 ст. 268 НК РФ предусматривает, что при реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

Иными словами, Ваша организация вправе уменьшить доход от отчуждения исключительного права на товарный знак на его остаточную стоимость. Сказанное подтверждается, например, письмом Минфина России от 12.11.2008 N 03-03-06/1/624.

Однако в Вашей ситуации необходимо учитывать следующее.

Как следует из вопроса, первоначальная стоимость нематериального актива составляет 18 300 руб.

Пункт 1 ст. 256 НК РФ, в отличие от ПБУ 14/2007, устанавливает ограничение минимальной стоимости амортизируемого имущества. В настоящее время это 40 000 руб., а с 01.01.2008 и по 31.12.2010 такое ограничение было установлено в размере 20 000 руб.

Как разъясняется в письме Федеральной налоговой службы от 01.11.2011 N ЕД-4-3/18192, нематериальные активы первоначальной стоимостью менее установленных НК РФ размеров относятся к материальным расходам на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Стоимость такого имущества включается в целях налогообложения прибыли в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (смотрите также письмо Минфина России от 27.02.2009 N 03-03-06/1/99).

Тогда, если в момент ввода нематериального актива в эксплуатацию его стоимость в аналогичном порядке уже была включена Вашей организацией в состав материальных расходов, то для применения положений пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при отчуждении исключительного права оснований не имеется.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

23 мая 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.