Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 21.02.2013 N АС-4-2/2940 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 8, апрель 2013 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 21.02.2013 N АС-4-2/2940

Инспекция по результатам выездной проверки вправе требовать к уплате НДС, который ранее был возмещен при отсутствии законных оснований. На сумму неправомерно возмещенного налога начисляются пени.

Опубликованное письмо ФНС России касается тех плательщиков НДС, которым налоговая инспекция возмещает (зачитывает, возвращает) суммы налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном статьей 176 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ). В частности, специалисты налогового ведомства рассматривают порядок начисления пеней и процентов при возврате налогоплательщиком в бюджет излишне возмещенных ему сумм НДС.

О возмещении НДС

Если по итогам налогового периода (т.е. квартала) сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

После сдачи декларации ИФНС проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

По окончании проверки в течение семи дней налоговая инспекция обязана принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства.

Допустим, у налогоплательщика есть недоимка по НДС, иным федеральным налогам, задолженность по соответствующим пеням и (или) штрафам. Тогда налоговая инспекция самостоятельно производит зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанной недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам.

Решение о зачете (возврате) суммы НДС ИФНС принимает одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично). Поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения о возврате, налоговая инспекция направляет в территориальный орган Федерального казначейства на следующий день после дня принятия этого решения.

Территориальный орган Федерального казначейства в течение пяти дней со дня получения указанного поручения:

- возвращает налогоплательщику суммы НДС;

- уведомляет ИФНС о дате возврата и сумме возвращенных денежных средств.

Налогоплательщики вправе воспользоваться заявительным порядком возмещения НДС, которому посвящена статья 176.1 Налогового кодекса РФ.

Возмещение НДС в заявительном порядке

Заявительный порядок возмещения НДС - это зачет (возврат) суммы НДС, заявленной к возмещению в декларации, до завершения проводимой камеральной проверки этой декларации.

Кто может воспользоваться порядком

Право на применение заявительного порядка возмещения НДС имеют следующие налогоплательщики:

- организации, у которых совокупная сумма налогов (НДС, акцизов, налога на прибыль и налога на добычу полезных ископаемых), уплаченная три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС, составляет не менее 10 млрд. рублей. В эту сумму не входят налоги, уплаченные в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации и в качестве налогового агента. Эти налогоплательщики вправе применить заявительный порядок возмещения НДС, если со дня создания соответствующей организации до дня подачи налоговой декларации прошло не менее трех лет;

- налогоплательщики, предоставившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение НДС, действующую банковскую гарантию. Она должна предусматривать обязательство банка на основании требования ИФНС уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения НДС в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично.

Подача заявления

Таким налогоплательщикам следует подать в налоговую инспекцию заявления о применении заявительного порядка возмещения налога, в котором они указывают реквизиты банковского счета для перечисления денежных средств. Сделать это им надо не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации.

В данном заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные им (зачтенные ему) в заявительном порядке суммы, а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в случае, если решение о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, будет отменено полностью или частично.

Принятие решения о возмещении

В течение пяти дней со дня подачи заявления ИФНС совершает следующие действия:

- проверяет соблюдение плательщиком НДС установленных требований, а также наличие у него недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию;

- принимает решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в таком возмещении.

Поручение на возврат суммы НДС налоговая инспекция оформляет на основании решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, и направляет в территориальный орган Федерального казначейства на следующий рабочий день после дня принятия данного решения.

Проверка обоснованности

Обоснованность суммы НДС, заявленной к возмещению, инспекция проверяет при проведении камеральной проверки. Ее порядок и сроки установлены статьей 88 НК РФ. Совершается она на основе представленной налогоплательщиком декларации, в которой заявлена сумма НДС к возмещению.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки проверяющими должен быть составлен акт налоговой проверки. По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Если налоговая инспекция возместила НДС в большем размере

Допустим, ИФНС возместила налогоплательщику НДС в большем размере, чем это требовалось, согласно результатам камеральной налоговой проверки. Тогда налоговый орган вправе отменить принятые ранее решения:

- о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке;

- о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке;

- о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки.

Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о своих решениях в течение пяти дней со дня их принятия. Одновременно с этим сообщением плательщику НДС направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм. На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются, начиная со дня:

- фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке;

- принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке - в случае зачета суммы налога в заявительном порядке.

Если нарушения выявлены в ходе выездной налоговой проверки

В опубликованном письме ФНС России указала, что требовать к уплате НДС, который ранее был возмещен при отсутствии законных оснований, налоговая инспекция вправе и по результатам выездной налоговой проверки. Это согласуется с позицией президиума ВАС РФ в постановлении от 31.01.2012 N 12207/11 по делу N А33-10298/2010.

По мнению ФНС России, на сумму неправомерно возмещенного НДС подлежат начислению пени, предусмотренные статьей 75 НК РФ. Они начисляются:

- со дня, следующего за датой возврата денежных средств, согласно информации о возврате налогоплательщику суммы НДС в соответствии с бюджетным законодательством РФ, представленной территориальным органом Федерального казначейства в соответствии с пунктом 8 статьи 176 НК РФ;

- и (или) в части зачтенных сумм - со дня, следующего за датой принятия соответствующего решения о зачете (возврате) суммы налога.

Иными словами, в случае незаконного возмещения НДС начисляются только пени. Проценты, предусмотренные статьей 176.1 НК РФ, на суммы неправомерно возмещенного налога не начисляют. Эти проценты уплачиваются только при возврате сумм НДС, возмещенных в заявительном порядке.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 8, апрель 2013 г.