Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@ (А.А. Соловьева, "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 6, июнь 2013 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@

В Письме от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@ главное налоговое ведомство страны высказало свою позицию о моменте предъявления к вычету суммы НДС в следующей ситуации. Договором между заказчиком и инвестором предусмотрено, что поставку основного оборудования в рамках реализации инвестиционного проекта обеспечивает заказчик. Право собственности на каждую поставленную на стройплощадку партию оборудования переходит от заказчика к инвестору на дату подписания обеими сторонами накладной по форме ТОРГ-12. После приемки инвестором оборудования оно передается заказчику в монтаж.

Чиновники сформулировали ответ довольно туманно. Сначала они подтвердили, что при приобретении оборудования к установке право на вычет возникает в периоде принятия его к бухгалтерскому учету на счете 07 "Оборудование к установке", то есть для предъявления "входного" НДС к вычету не нужно ждать окончания монтажа и перевода оборудования в состав основных средств.

Далее ФНС указала буквально следующее: в рассматриваемой ситуации вычеты сумм НДС, предъявленных заказчиком налогоплательщику-инвестору, производятся на основании счетов-фактур, выставленных заказчиком при приобретении налогоплательщиком-инвестором оборудования, после принятия на учет указанного оборудования при наличии соответствующих первичных документов и использовании приобретенного оборудования для осуществления операций, облагаемых НДС.

Несмотря на нечеткость использованных чиновниками формулировок, полагаем, общий вывод, содержащийся в комментируемом письме, может быть выражен так: вычеты сумм НДС производятся инвестором на основании счетов-фактур, выставленных заказчиком при продаже оборудования, после принятия на учет указанного оборудования на счет 07 при наличии соответствующих первичных документов и при условии, что оборудование предназначено для использования при осуществлении операций, облагаемых НДС.

На то, что предъявить НДС к вычету можно сразу после его оприходования на счет 07, Минфин указывал неоднократно (см., в частности, письма от 23.07.2012 N 03-07-08/211, от 05.12.2011 N 03-07-11/335, от 29.01.2010 N 03-07-08/20, от 12.10.2006 N 03-04-11/193). Это же мнение было высказано Президиумом ВАС в Постановлении от 24.02.2004 N 10865/03: НК РФ не связывает применение налогового вычета с оприходованием товаров, работ, услуг на каком-либо определенном счете плана счетов, важен факт принятия к учету в соответствии с правилами бухгалтерского учета. Тем не менее отдельные налоговые инспекторы на местах придерживаются иного мнения и отказывают налогоплательщикам в праве на вычет. Однако при обращении в суд реально добиться отмены решения налогового органа. Учитывая позицию Президиума ВАС, нижестоящие арбитражные суды удовлетворяют требования организаций (постановления ФАС МО от 07.11.2012 по делу N А41-4503/12, ФАС ЦО от 09.12.2010 по делу N А35-3876/2010).

Обратите внимание! Нежелание спорить с инспекторами по поводу применения вычета в более раннем периоде может сыграть с налогоплательщиками злую шутку, поскольку те же самые инспекторы впоследствии могут отказать в вычете, сославшись на пропуск трехлетнего срока для предъявления НДС к возмещению. В такой ситуации организации не помогут даже судьи.

Рассмотрим в качестве примера ситуацию, которую анализировал ФАС СЗО в Постановлении от 06.12.2012 по делу N А56-72211/2011. На основании заключенного договора поставки организация в период с 25.09.2006 по 07.02.2008 по актам приема-передачи в надлежащем состоянии получила оборудование, требующее монтажа. Имущество было принято к учету и оплачено. Счета-фактуры, выставленные в период с 25.09.2006 по 07.02.2008, бухгалтер зарегистрировал в книге покупок и заявил НДС к вычету лишь в IV квартале 2010 года.

Налоговый орган отказал в вычете, сославшись на пропуск трехлетнего срока вычетов по налогу.

Организация обратилась в суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа в части уменьшения предъявленного к возмещению НДС и отказа в возмещении спорной суммы налога.

Судьи, разрешая налоговый спор, исходили из следующего. Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, которое может быть реализовано только при соблюдении установленных в гл. 21 НК РФ условий. Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) приобретены и приняты к учету. Условиями применения вычетов по НДС является наличие надлежащего счета-фактуры, принятие на учет приобретенного товара и использование его в операциях, подлежащих обложению налогом. Однако непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Поскольку факт пропуска срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ, подтвержден, арбитры отказали организации в удовлетворении требования об отмене решения налогового органа.

К сведению. Статья 172 НК РФ не исключает возможности применения вычета за пределами того налогового периода, в котором "покупка" принята к учету. Вместе с тем налогоплательщик обязан соблюдать трехлетний срок применения вычетов, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10).

Указанный порядок (возможность применения вычета в периоде принятия оборудования на учет на счет 07) не применим в отношении оборудования, приобретенного до 01.01.2006. На это обращено внимание в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.11.2011 N 9282/11. Дело в том, что до названной даты положения гл. 21 НК РФ не позволяли заявить вычет по НДС до окончания монтажа и постановки оборудования на учет в качестве объекта основных средств.

Для ситуаций, когда приобретенное оборудование не было смонтировано до 01.01.2006 (то есть налогоплательщик не имел права на налоговый вычет в момент его приобретения), налогоплательщик может воспользоваться своим правом на этот вычет в течение трех лет с 01.01.2006. Поэтому у некоторых налогоплательщиков все еще имеются шансы отстоять право на вычет таких давних сумм НДС (Определение ВАС РФ от 25.04.2012 N ВАС-4900/12 по делу N А50-256/2011).

А.А. Соловьева,

эксперт журнала "Строительство:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 6, июнь 2013 г.