Комментарий к письму Минфина РФ от 21 сентября 2012 г. N 03-11-11/280 (А.П. Горшков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 21 сентября 2012 г. N 03-11-11/280

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, как правило, не являются плательщиками НДС на основании пунктов 2 и 3 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ.

Тот, кто не является плательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой этого налога, должен уплатить в бюджет сумму НДС, если он выставил покупателю счет-фактуру с выделением суммы такого налога. Для таких налогоплательщиков сумма НДС - это сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). Основание - подпункт 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Случаем, когда организации и ИП, применяющие УСН, выставляют покупателям товаров счета-фактуры с выделенной суммой НДС, является просьба покупателя товаров.

О том, что запрета по выставлению счетов-фактур для налогоплательщиков, применяющих УСН, нет, сообщается в письме УФНС России по г. Москве от 08.07.2005 N 19-11/48885. Обязательное условие - уплата в бюджет НДС, указанного в счете-фактуре. Аналогичный вывод содержится в Определении ВАС РФ от 05.02.2009 N ВАС-169/09 и постановлении ФАС Московского округа от 28.12.2010 N КА-А41/16458-10.

Об учете НДС, уплаченного в расходах

Допустим, налогоплательщик на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, выставил покупателю товаров (работ, услуг) счет-фактуру с выделенной суммой НДС. В связи с этим ему пришлось уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. Согласно разъяснениям Минфина России в опубликованном письме, при определении базы по единому налогу такой налогоплательщик сумму НДС учитывать в составе расходов не должен. Ведь при исчислении базы по единому налогу в составе расходов, уменьшающих доходы, должны учитываться суммы только тех обязательных платежей, от уплаты которых налогоплательщики на УСН не освобождены. Основание - подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Перечень расходов, которые могут уменьшать налогооблагаемые доходы "упрощенца", является исчерпывающим.

О включении уплаченного НДС в доходы

По статье 346.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие УСН, ведут учет доходов, руководствуясь следующими статьями Налогового кодекса РФ:

- 249 "Доходы от реализации";

- 250 "Внереализационные доходы";

- 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы".

Относительно доходов налогоплательщиков, указанных в опубликованном письме, Минфин России отметил два момента.

Во-первых, доходы от реализации товаров (работ, услуг) им следует определять исходя из всех поступлений, которые связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). Основание - пункт 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ.

Во-вторых, уменьшение доходов от реализации товаров (работ, услуг) на сумму НДС, уплаченную в порядке, установленном подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 кодекса, перечисленными выше статьями не предусмотрено.

Таким образом, если налогоплательщик на УСН, выставляет покупателям товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением в них НДС, то указанные суммы НДС, поступившие на его расчетный счет (в кассу), включаются в состав доходов при исчислении единого налога. Это касается всех налогоплательщиков на УСН, независимо от того, какой объект налогообложения они выбрали: доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Пример

ООО "Альта" реализует вентиляторы и применяет УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно договорам купли-продажи с организациями, применяющими общую систему налогообложения, ООО "Альта" выставляет счета-фактуры с выделением в названных документах суммы НДС. В связи с этим ООО "Альта" уплачивает соответствующие суммы налога в бюджет.

За 9 месяцев 2012 года фирма реализовала вентиляторы:

- покупателям на общей системе налогообложения - на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. (эту сумму налога ООО "Альта" уплатила в бюджет в указанном периоде);

- остальным покупателям - на сумму 324 000 руб. без НДС.

Внереализационных доходов ООО "Альта" не имеет.

Таким образом, в базу для исчисления авансового платежа по единому налогу за 9 месяцев 2012 года фирма включила доход в размере 560 000 руб. (236 000 + 324 000).

За этот же период времени фирма понесла расходы всего на сумму 480 000 руб., в их числе 36 000 руб. составляют сумму уплаченного в бюджет НДС.

Сумма уплаченного в бюджет НДС является расходом, который не уменьшает доходы, облагаемые единым налогом при УСН, так как не входит в перечень расходов, указанных в статье 346.16 Налогового кодекса РФ. Других аналогичных расходов у ООО "Альта" нет. Поэтому за 9 месяцев 2012 года расходы, уменьшающие облагаемые единым налогом доходы, у фирмы равны 444 000 руб. (480 000 - 36 000).

В результате база для исчисления авансового платежа по единому налогу при УСН у ООО "Альта" составила 116 000 руб. (560 000 - 444 000).

А.П. Горшков,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2012 г.