Налог на добавленную стоимость. Корректировочные и исправленные счета-фактуры (А. Рабинович, "Финансовая газета", N 35, 36, сентябрь 2012 г.)

Налог на добавленную стоимость. Корректировочные и исправленные счета-фактуры

Обязательно ли выставлять корректировочный счет-фактуру при скидках и премиях

Минфин России всегда считал, что есть скидки и премии, изменяющие цену товара и соответственно не изменяющие эту цену, и только в первом случае продавец корректирует налоговую базу по НДС (письмо Минфина России от 26.07.07 г. N 03-07-15/112, доведенное до налоговых органов письмом ФНС России от 30.08.07 г. N ШС-6-03/688@). При таком подходе определить, изменялась или нет при предоставлении бонусных скидок цена отгрузки, можно было только на основании внесения или невнесения изменений в отгрузочные документы.

Напротив, Президиум ВАС РФ в постановлении от 22.12.09 г. N 11175/09 решил, что и при отсутствии документального оформления факта изменения цены ретроспективные скидки и премии позволяют продавцу уменьшать ранее исчисленную при отгрузке налоговую базу. При этом Президиум ВАС РФ указал, что независимо от того, как стороны определили систему поощрения (путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки), а также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности), при определении налоговой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг).

Таким образом, Минфин России акцентировал внимание на, условно говоря, субъективной стороне вопроса - документальной квалификации самими сторонами сделки бонусной скидки как формы изменения цены, полагая, что без первой нет и второй и, следовательно, нет права продавца на корректировку в сторону уменьшения налоговой базы, сформированной при отгрузке. Президиум ВАС РФ акцентировал объективную экономическую сторону проблемы: независимо от того, увязали или нет стороны предоставление бонусной скидки с изменением цены отгрузки, такое изменение по определению всегда имеет место, и тем самым у продавца автоматически возникает право на уменьшение первоначально определенной налоговой базы.

Минфин России и после принятия постановления Президиума ВАС РФ остался верен своему мнению: налогоплательщик корректирует налоговую базу по НДС в соответствующем налоговом периоде в случае, если предоставление скидок (премий) привело к изменению цены реализации (письмо от 30.03.10 г. N 03-07-04/02 и последующие). ФНС России согласилась с позицией суда.

Рассматривая ситуацию, в которой при предоставлении скидки (премии) первоначально установленная цена продукции сторонами договоров не корректировалась, ФНС России со ссылкой на указанное постановление Президиума ВАС РФ отметила следующее: с учетом судебной практики бонусы (премии, вознаграждения) предлагается рассматривать в качестве форм скидок, что должно иметь соответствующие режиму изменения цены договора налоговые последствия. При этом необходимо учитывать, что из письма Минфина России от 19.12.06 г. N 07-05-06/302 (показательно, что разосланное налоговым органам письмо Минфина России не упоминается) следует, что изменение установленной соглашением сторон цены договора в случаях и на условиях, предусмотренных договором, оформляется в соответствии с обычаями делового оборота кредит-нотами, авизо и др. Такое оформление не предусматривает обязанности корректировки первичных документов по операциям по сделке (письмо ФНС России от 1.04.10 г. N 3-0-06/63).

Позиция Минфина России выгоднее сторонам договора, поскольку предоставляет им возможность выбирать линию поведения, избегая при этом варианта, требующего значительного увеличения документооборота. Позиция Президиума ВАС РФ, возможно, более соответствует природе налогового законодательства, делая налоговые правоотношения не зависящими от воли сторон, т.е. однозначно определенными.

В Законе N 245-ФЗ нашла отражение точка зрения Президиума ВАС РФ и ФНС России: Кодекс допускает одностороннее уведомление продавцом покупателя о предоставлении скидки (премии) и не требует вносить изменения в первичные документы, сформированные продавцом при отгрузке. Соответственно в качестве документов, дающих продавцу основание для выставления корректировочного счета-фактуры и уточнения налоговой базы, а покупателю - для уточнения суммы вычетов, названы документы, подтверждающие изменение стоимости отгруженного, а не его цены (п.п. 4 п. 3 ст. 170, п. 10 ст. 172 НК РФ).

По нашему мнению, согласно этим нормам оформление бонусной скидки путем составления, как писала ФНС России, авизо, кредит-ноты или другого документа, в том числе не содержащего сведений об изменении цены отгруженного, является совершенно достаточным основанием для выставления продавцом корректировочного счета-фактуры и уточнения сторонами договора своих расчетов с бюджетом по НДС.

Правильность такого понимания подтверждает и последнее постановление Президиума ВАС РФ от 7.02.12 г. N 11637/11 по вопросу о скидках, принятое уже в условиях действия норм главы 21 НК РФ о корректировочных счетах-фактурах. В нем указано, что, так как премии непосредственно связаны с поставками товаров, следует признать, что они наряду с упомянутыми скидками также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС, что в результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет за собой корректировку поставщиками налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров. Естественно, следствием этого является необходимость уменьшения вычетов покупателем, на что указано там же.

Из этих выводов вытекает, что выставление корректировочных счетов-фактур при предоставлении скидок и премий является не правом, а обязанностью продавца, а их невыставление может квалифицироваться как действие, направленное на получение покупателем необоснованной налоговой выгоды.

Следование позиции Президиума ВАС РФ может привести к тому, что покупатели станут требовать увеличить размер скидки и премии на сумму НДС, который им придется восстановить (именно это обычно и называют налогообложением скидок и премий). То есть, если по условиям договора скидка или премия составляет 100 руб. то, чтобы сохранить выгоду именно в этой сумме в случае восстановления при ее получении относящегося к ней НДС, покупатель должен получить уже не 100, а 118 руб. Но с экономической точки зрения это не означает увеличения расходов продавца, поскольку на эту же перечисленную покупателю сумму он уменьшит налоговую базу периода отгрузки.

Другое дело, что в силу механизма этого уменьшения - путем увеличения вычетов текущего периода, в котором предоставлена скидка (премия), продавец может попасть под камеральную проверку, в результате которой ему часть вычетов не подтвердят. И в этом - кроме увеличивающегося и усложняющегося документооборота - еще один практический минус позиции Президиума ВАС РФ. Но к вопросу о ее правомерности это, как понятно, отношения не имеет.

В настоящее время Минфин России выработал следующую позицию (письмо от 16.08.2012 N 03-07-11/301):

в части продовольственных товаров вне зависимости от условий договора рассматриваемые премии не изменяют стоимость ранее поставленных товаров. Соответственно отсутствуют основания для корректировки налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у продавца и восстановления сумм налоговых вычетов у покупателя. Эта позиция давняя (письмо Минфина России от 29.06.2010 N 03-07-03/110), но неизвестно, согласятся ли с ней налоговые органы и суды, так как Федеральный закон от 28.12.10 г. N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации", на который опирается Минфин России, не может регулировать вопросы налогообложения;

в случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии (вознаграждения) такая премия (вознаграждение) исходя из условий договора может как изменять стоимость ранее поставленных товаров (т.е. по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее.

То есть в теоретическом плане позиция неизменна: все зависит от воли сторон - как решат, как договорятся.

На деле это означает, как и говорят неофициально специалисты Минфина России, что налогоплательщик вправе выбирать, руководствоваться позицией финансового ведомства либо позиций Президиума ВАС РФ (Российский налоговый курьер. - 2012. - N 15.- С. 66).

С учетом отмеченных практических недостатков более правомерной позиции Президиума ВАС РФ, большинство налогоплательщиков, конечно, и дальше выбирало бы не ее. Если только налоговые органы вместо прежних попыток заставить покупателя начислить налог на сумму премии не начнут требовать восстановить НДС. А принципиальную возможность для этого дает не только указанное постановление Президиума ВАС РФ, но и, по сути, согласное с ней письмо ФНС России от 1.04.10 г. N 3-0-06/63. При этом не имеет значения, что оно было выпущено до Закона N 245-ФЗ. Ведь и Минфин России в письме от 16.08.12 г. N 03-07-11/301 подтверждает, что этот закон изменил только порядок оформления счетов-фактур при предоставлении скидок (премий), но не суть проблемы и ее возможные решения.

А в НК РФ предъявлять такие требования позволяет норма о восстановлении покупателем НДС на основе первичного документа, уведомляющего об изменении цены, если он получен раньше счета-фактуры (п.п. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Для этого сгодится любой документ продавца о предоставлении скидки или премии, который с учетом позиции Президиума ВАС РФ теперь может быть объявлен документом об изменении цены.

Одновременно, опираясь на основную позицию Минфина России, налоговые органы могут не давать продавцу уменьшить налоговую базу, если не оформлен документ о том, что скидка изменила цену (Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.01.12 г. N А56-42539/2011). Так что у них есть из чего выбирать, что самое неприятное для налогоплательщика.

Дополнительные споры возникают при предоставлении премий в натуральной форме. При этом из вывода Президиума ВАС РФ об уменьшении продавцом выручки на сумму премии отнюдь не следует невозможность одновременного налогообложения переданных в качестве ее товаров (работ, услуг). Так что, иначе говоря, здесь налогоплательщику нужны другие доводы.

Отметим, что с точки зрения профессионалов вопрос налогообложения скидок и премий является столь сложным и важным, что заслуживает рассмотрения Конституционным судом (Резолюция IX Международной научно-практической конференции "Налоговое право в решениях Конституционного суда Российской Федерации 2011 года". - Налоговед. - 2012. - N 8. - С. 10).

Уточнение данных при экспорте и изменении тарифов: отражение в счетах-фактурах

Нередки случаи, когда цена экспортного контракта определяется уже после отгрузки, например, по биржевым котировкам следующего месяца. В этой ситуации при отгрузке продавец должен составить счет-фактуру по определенной расчетной цене - иначе он рискует подвергнуться штрафным санкциям по ст. 120 НК РФ за отсутствие счетов-фактур. Возникает вопрос, а какой же счет должен составить продавец, когда определяется окончательная цена контракта: исправленный или корректировочный?

Ключевым для ответа здесь является понятие стоимости, при изменении которой только и составляется корректировочный счет-фактура.

В рассматриваемом случае стоимость (сколько будет стоить товар покупателю) не изменяется, поскольку сумма, указанная в первоначальном счете-фактуре, никак не определяет объем имущественных обязанностей покупателя (и прав продавца), т.е. в этом смысле не является стоимостью, о которой говорится в НК РФ. А не было стоимости - нечего и корректировать. Таким образом, второй счет-фактура должен быть исправленным (письмо Минфина России от 1.12.2011 N 03-07-09/45).

Но если по предварительной цене должны осуществляться фактические расчеты, должна производиться оплата, окончательная сумма которой подлежит уточнению по котировкам следующего периода, то выставляется корректировочный счет-фактура. Такой случай рассмотрен в письме Минфина России от 31.07.2012 N 03-07-09/95: если расчет (т.е. оплата - авт.) за электроэнергию по нерегулируемым ценам производится исходя из предварительной стоимости электроэнергии, рассчитанной на основе средневзвешенной цены электроэнергии за предыдущий расчетный период, а после публикации фактической средневзвешенной нерегулируемой цены на оптовом рынке продавец по условиям договора осуществляет перерасчет окончательной стоимости электроэнергии в текущем расчетном периоде, то продавцу электроэнергии следует выставлять корректировочный счет-фактуру.

Аналогичная ситуация имеет место и при изменении регулируемых тарифов. Ведь на основе первоначального счета-фактура, выставленного согласно официально определенным на момент выставления тарифам, получатели соответствующих ресурсов должны были произвести оплату. Следовательно, после изменения тарифов ресурсоснабжающая организация должна выставить корректировочный счет-фактуру (письмо Минфина России от 31.07.2012 N 03-07-09/95). И не имеет значения, что у поставщика отсутствует двусторонний первичный документ, подтверждающий согласие покупателя на изменение стоимости потребленных ресурсов, - для таких случаев в НК РФ "в скобках" предусмотрено наличие первичного документа, свидетельствующего об "уведомлении" покупателя (п. 10 ст. 172 НК РФ).

При этом надо иметь в виду, что использование корректировочных счетов, позволяющее при уменьшении цены не регистрировать новые счета-фактуры в дополнительном листе книги покупок и не подавать уточненные декларации, является своеобразной "льготой", применение которой будет строго контролироваться налоговыми органами на предмет четкого и несомненного выполнения условий ее "предоставления".

Когда применить вычет по исправленному счету-фактуре

Здесь хотелось бы обратить внимание на то, что воспроизведение в постановлении N 1137 прежнего порядка, при котором покупатель регистрирует исправленный счет-фактуру в книге покупок, а следовательно, и применяет вычет по нему в периоде его получения (пп. 2, 4, 9 Правил ведения книги покупок), оставляет, как и ранее, открытым вопрос о соответствии этого порядка нормам главы 21 НК РФ и не дает налоговым органам никаких новых аргументов против вывода судов о том, что на основании исправленного счета-фактуры вычет может быть уточнен в том налоговом периоде, в котором он был применен по первоначальному счету-фактуре до внесения в него исправлений (постановление Президиума ВАС РФ от 3.06.08 г. N 615/08, ФАС Московского округа от 7.09.11 г. N А40-136255/10-129-436 и др.).

Кроме того, из-за такого порядка регистрации исправленного счета-фактуры в новых условиях может получиться, мягко говоря, нелогичная ситуация, когда корректировке в книге покупок или книги продаж подвергается отсутствующий НДС.

Пример

В сентябре покупатель получил и зарегистрировал в книге покупок счет-фактуру, а затем получил корректировочный счет-фактуру к нему (неважно, на увеличение или уменьшение стоимости отгруженного, хотя в первом случае нелогичность очевиднее), который зарегистрировал соответственно в книге покупок или книге продаж.

В октябре в связи с обнаружением в первоначальном счете-фактуре ошибки (отсутствующей в корректировочном счете-фактуре) покупатель получает исправленный первоначальный счет-фактуру, который аннулирует через дополнительный лист к книге покупок за 3 квартал и регистрирует в книге покупок за 4 квартал.

Получается, что в книге покупок или книге продаж за 3 квартал есть корректировочный счет-фактура неизвестно к какому (точнее - ни к какому) первоначальному счету-фактуре.

По какой ставке облагать уступку прав требования первоначальному кредитору

Согласно изменениям, внесенным Законом N 245-ФЗ в п. 1 ст. 155 НК РФ, налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

Ситуации, в которых первоначальный кредитор может продать возникшее у него право требования по цене выше его номинальной стоимости, не часты, но все же случаются. Например, когда материнская компания "скупает" долги дочерних, чтобы их не обанкротили, или, наоборот, долги "скупаются" для получения контроля или рычагов давления на должника, или когда кроме основной суммы долга кредитор имеет право на востребование значительных сумм штрафных санкций. Если такая ситуация случится, то первоначальному кредитору надо будет решать непростой на сегодня вопрос, по какой ставке облагать налоговую базу.

Пример

В одной из перечисленных ситуаций кредитору удалось уступить долг по оплате необлагаемых (освобожденных от налогообложения) товаров номинальной стоимостью 10 000 руб. за 11 000 руб. По какой ставке следует обложить эту разницу в 1000 руб.: 18%/118% ("изнутри") или 18% ("сверху")?

Во всех случаях, когда налоговая база определяется как разница между доходами и расходами, она облагается НДС по ставке 18/118%. Все эти случаи перечислены в п. 4 ст. 164 НК РФ, но из ст. 155 НК РФ там названы только нормы пп. 2-4, а п. 1 - нет. Воспроизведена эта ситуация и в постановлении N 1137 (п.п. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Получается, что применять надо ставку 18%, т.е. начислять НДС "сверху" - в нашем примере это 180 руб. Другими словами, в графе 5 счета-фактуры должна быть указана сумма без НДС 1000 руб. (это следует из пп. "д" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, где норма п. 1 ст. 155 упомянута наряду с другими случаями, в которых налоговая база определяется в виде разницы между доходами и расходами), в графе 7 - ставка 18%, в графе 8 (чистая арифметика) - сумма налога 180 руб., в графе 9 - стоимость с налогом - всего (тоже чистая арифметика) - 1180 руб.

Таким образом, "чистый" доход продавца составит 820 руб. вместо 847,5 руб., если бы он платил НДС по ставке 18%/118%. За что такое наказание, санкция первоначальному кредитору - неизвестно*(1).

Остается ждать внесения изменений в п. 4 ст. 164 НК РФ и постановление N 1137 или обжаловать эту норму в Конституционном суде РФ как налагающую на первоначального кредитора, который уступил право требования с прибылью, налоговые обязанности, не соответствующие Конституции РФ.

Основные средства, используемые при экспорте: делить НДС или восстанавливать

Согласно новому п.п. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановлению подлежит НДС в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%. Налог по ним, ранее принятый к вычету в соответствии с нормами главы 21 НК РФ, подлежит восстановлению в периоде отгрузки.

В этом положении четко говорится о "дальнейшем" использовании, т.е. о ситуации, когда первоначально использование товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых по ставке 0%, не предполагалось. Именно поэтому НДС по ним и был принят к вычету в полной сумме.

Спорным является не это, а то, в каком порядке должна определяться сумма НДС, не принимаемая к вычету по тем основным средствам, о которых сразу известно, что они будут использоваться в том числе и для осуществления операций, облагаемых по ставке 0%.

Минфин России считает, что согласно п. 10 ст. 165, т.е. уже в момент принятия основных средств к учету, к вычету в порядке, установленном учетной политикой, должна приниматься только часть предъявленного по ним НДС. И новые нормы п.п. 5 п. 3 ст. 170 не изменяют этот порядок для налогоплательщиков, применяющих нулевую ставку на постоянной основе (письмо от 20.02.12 г. N 03-07-08/42 и др.)

Сразу отметим, что, излагая п. 10 ст. 165 НК РФ, Минфин России делает это с некоторым "лукавством", поскольку в этом пункте сказано только о товарах (работах, услугах), имущественных правах и нет слов "в том числе по основным средствам и нематериальным активам", которые стандартно используются в главе 21 НК РФ, когда законодатель хочет сказать об этих видах имущества, а это принципиально.

Вопрос о порядке вычета НДС по основным средствам, используемым при производстве продукции, поставляемой как на экспорт, так и покупателям-резидентам, уже давно был рассмотрен Президиумом ВАС РФ, который сделал при этом следующие выводы (постановление от 15.05.07 г. N 485/07).

Согласно абзацу 2 п. 1 ст. 172 НК РФ НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе уплаченный таможенным органам при ввозе товаров, подлежит вычету с учетом особенностей, предусмотренных упомянутой статьей НК РФ. В отношении основных средств эта особенность, сформулированная в абзаце 3 того же пункта указанной статьи, заключается в том, что вычет НДС производится в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

Следовательно, НК РФ не ставит применение налоговых вычетов по приобретенным (ввезенным) основным средствам в зависимость от использования этого оборудования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Таков был вердикт Президиума ВАС РФ.

С точки зрения правил толкования законодательства это означало, что норма о вычете НДС по товарам как таковым является общей, а о вычете НДС по основным средствам - специальной по отношению к ней. Как неоднократно подчеркивал Конституционный суд РФ, при наличии в законе или законах двух разных норм по одному и тому же вопросу приоритетной является специальная норма (постановление от 29.06.04 г. N 13-П и др.).

Выводы Президиума ВАС РФ как применялись судами, в том числе и в ситуации, не связанной с экспортом, так и, по сути, отвергались ими (соответственно постановления ФАС Московского округа от 24.08.09 г. N КА-А40/7974-09 и от 29.01.2010 N КА-А40/15544-09). До 1 октября 2011 г. пока не вступил в силу Закон N 245-ФЗ налогоплательщик, приняв НДС к вычету, уже не должен был его восстанавливать при использовании основных средств - неважно, сразу или "в дальнейшем" - для операций, облагаемых по ставке 0%, что было подтверждено и ФНС России. При этом налоговое ведомство добавило и уточнило: не имело значения, использовались ли в дальнейшем основные средства и нематериальные активы полностью или частично для осуществления "нулевых" операций (письмо от 15.09.11 г. N ЕД-4-3/15009 "По вопросу восстановления сумм НДС при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации").

Таким образом, если в рассматриваемой ситуации налогоплательщик будет руководствоваться логикой судебных органов, то на основании приоритета абзаца 3 п. 3 ст. 171 НК РФ перед абзацем 2 того же пункта той же статьи он может произвести вычет НДС по основным средствам в полном объеме в месяце принятия их к учету, а затем, когда произойдет отгрузка произведенных с использованием этих основных средств товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%, часть принятого к вычету НДС будет восстановлена в соответствии с порядком, установленным в учетной политике по аналогии с п.п. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ. И с учетом разъяснений Минфина России, доведенных до налоговых органов письмом ФНС России от 14.06.2012 N ЕД-4-3/9782@, согласно которым расчет НДС, подлежащего однократному восстановлению, производится, исходя из суммы налога, принятой к вычету, в той доле, в которой основные средства используются при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке налога, и пропорционально остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Такой порядок удобнее налогоплательщику своим единообразием и выгоднее тем, что он не кредитует бюджет на часть НДС, предъявленного ему по основным средствам, до момента отгрузки на экспорт, но вполне вероятно, как показывает арбитражная практика, вызовет неприятие налоговых органов. При этом обычно их практически единственный контраргумент состоит в том, что при покупке основное средство также является товаром, поэтому на него распространяются общие правила для вычета НДС. Аргументация, на наш взгляд, довольно слабая. Ведь с тем, что основное средство - тоже товар, никто и не спорит, но из этого отнюдь не следует, что к нему применяются те же самые правила вычета НДС, что и к товарам в целом. Так могло быть, если бы в НК РФ отсутствовали специальные нормы о вычете НДС по основным средствам, но они, как показал Президиум ВАС РФ, есть, и как следует из актов Конституционного суда РФ, приоритетны по отношению к общим нормам вычета НДС по товарам как таковым. При этом в отношении НДС, предъявленного при осуществлении капитального строительства или приобретении объектов недвижимости, которые, как сразу известно, будут использоваться для осуществления как облагаемых, так и необлагаемых (освобожденных от налогообложения) операций, ФНС России всегда придерживалась позиции, близкой к изложенному мнению Президиума ВАС РФ. Весь НДС сначала принимается к вычету, а потом восстанавливается в течение 10 лет в соответствии с нормами п. 6 ст. 171 НК РФ (письмо ФНС России от 28.11.08 г. N ШС-6-3/862@ "О порядке применения вычетов по НДС по объектам недвижимости (основным средствам)").

Будут ли суды по-прежнему придерживаться позиции Президиума ВАС РФ и в условиях действия новой нормы п.п. 5, ст. 170 НК РФ, сказать трудно. С учетом изложенного налогоплательщик должен сделать самостоятельный выбор по рассмотренному вопросу.

А. Рабинович,

Практика аудита/Главный методолог

Группа компаний Energy Consulting

"Финансовая газета", N 35, 36, сентябрь 2012 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Аналогичная ситуация имеет место с дополнительной выгодой комиссионера. Не относя ее почему-то к суммам, связанным с оплатой реализованных услуг комиссионера (хотя с правовой точки зрения она, принадлежа изначально комитенту, поступает комиссионеру именно от него), Минфин России предлагает комиссионеру облагать эту выгоду по ставке 18%, а не 18/118% (письмо от 12.05.2011 N 03-07-11/122).