Бухгалтерский учет и налогообложение операций по приобретению имущества в лизинг (И. Гарнов, "Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 10, октябрь 2012 г.)

Бухгалтерский учет и налогообложение операций по приобретению имущества в лизинг

Приобретение государственным (муниципальным) учреждением оборудования и имущества по договорам лизинга является достаточно мощным средством повышения эффективности расходов, позволяющим обеспечить потребность учреждения в данном имуществе при меньшем объеме текущих затрат имеющихся в распоряжении учреждения бюджетных и внебюджетных средств. Кроме того, учреждение не включает стоимость используемого предмета лизинга в расчет облагаемой базы по налогу на имущество.

С 01.01.2010 из ст. 3 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Федеральный закон N 164-ФЗ) и ст. 665 ГК РФ были исключены положения об использовании предмета лизинга исключительно в предпринимательских целях, что дает государственным (муниципальным) учреждениям основания использовать для оплаты предмета лизинга и бюджетные средства. Вместе с тем приобретение бюджетным учреждением основных средств на условиях лизинга (в отличие от их аренды) ограничено. Так, при заключении договоров лизинга с их оплатой за счет средств бюджетных субсидий учреждению следует учитывать, что сроки использования таких субсидий ограничены и могут не совпадать со сроками погашения стоимости приобретенного на условиях лизинга имущества, а также тот факт, что затраты на оплату предмета лизинга подлежат отнесению не на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ, а на статью 224 "Арендная плата за пользование имуществом".

С учетом вышеизложенного использование для оплаты лизингового договора средств полученных бюджетных субсидий следует согласовать с учредителем.

Для справки. Поскольку приобретение имущества в лизинг осуществляется в рамках совершенствования материально-технической базы государственных (муниципальных) учреждений, финансовое обеспечение данных операций за счет бюджетных источников, как правило, производится в форме бюджетных инвестиций. Поэтому при описании в дальнейшем порядка отражения соответствующих операций в бухгалтерском учете учреждения будет использован код источника финансового обеспечения 6.

В соответствии со ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ переданный лизингополучателю по договору лизинга предмет может учитываться на балансе как лизингодателя, так и лизингополучателя.

Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя

В данном случае стоимость предмета лизинга отражению в балансе учреждения-лизингополучателя не подлежит, а учитывается на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование". Амортизация на него лизингополучателем не начисляется.

Первоначальной стоимостью имущества, полученного в лизинг, является сумма затрат лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, пригодного для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. Заметим: в первоначальную стоимость включается и "выкупная" стоимость соответствующего имущества, подлежащая уплате лизингодателю при окончательной передаче предмета лизинга учреждению по окончании расчетов по лизинговым платежам, если это предусмотрено договором лизинга.

Лизинговые платежи (без учета НДС) в соответствии с графиком их осуществления начисляются и относятся на текущие затраты организации. В случае если по окончании (прекращении) договора лизинга организация-лизингополучатель выкупает предмет лизинга по договору купли-продажи, данное имущество отражается в ее бухгалтерском учете по "выкупной" стоимости с последующим отражением операций по приему основного средства на баланс и начисления на него амортизации на общих основаниях. Возврат предмета лизинга лизингодателю после окончания (прекращения) лизингового договора отражается в учете организации-лизингополучателя списанием его стоимости с забалансового учета.

При отражении в бухгалтерском учете операций по выкупу лизингового имущества по установленной договором лизинга (или последующими соглашениями сторон) "выкупной" цене следует иметь в виду, что предусмотренный для учета лизинговых операций в 22-м разряде номеров счетов бухгалтерского учета код 4 (лизинговое имущество) к операциям по отражению в бухгалтерском учете учреждения принимаемого на баланс имущества, полученного по договору лизинга, уже не применяется, поскольку после выплаты всех предусмотренных указанным выше договором лизинговых платежей собственно лизинговые отношения между сторонами заканчиваются и принятие на баланс учреждения соответствующего имущества по "выкупной" цене (с учетом иных затрат, связанных с его получением) классифицируется уже как обычное приобретение данного имущества.

С учетом вышеизложенного отражение в бухгалтерском учете учреждения-лизингополучателя операций по договорам лизинга при условии учета самого предмета лизинга на балансе лизингодателя следует осуществлять в следующем порядке:

Содержание операции		Дебет	Кредит	Примечания
Получение и оплата предмета лизинга
Получение объекта основного средства (предмета договора лизинга)		01
Отражение задолженности по лизинговым платежам)	За счет собственных средств	2 109 80 224 2 210 01 560	6 302 24 730 2 302 24 730	Без НДС С НДС
	За счет бюджетных инвестиций	6 401 20 224	6 302 24 730	С НДС
Принятие суммы НДС с лизингового платежа к налоговому вычету	За счет собственных средств	2 303 04 830	2 210 01 560	При начислении лизингового платежа
Погашение задолженности лизингодателю	За счет собственных средств	2 302 24 830 -	2 201 01 610 18 (224)	С НДС
	За счет бюджетных инвестиций	6 302 24 830 -	6 201 01 610 18 (224)	С НДС
Возврат предмета лизинга после окончания (прекращения) договора лизинга
Возврат лизингодателю предмета лизинга по завершении срока лизинга		-	01
Выкуп предмета лизинга лизингополучателем
Отражение в учете задолженности перед лизингодателем по уплате выкупной стоимости предмета лизинга	За счет собственных средств	2 106 31 310 2 210 01 560	2 302 31 730 2 302 31 730	Без НДС С НДС
	За счет бюджетных инвестиций	6 106 31 310	6 302 31 730	С НДС
Списание задолженности учреждения-лизингополучателя по возврату предмета лизинга		-	01
Перечисление лизингодателю выкупной цены основного средства по завершении срока лизинга	За счет собственных средств	2 302 31 830 -	2 201 01 610 18 (310)	С НДС
	За счет бюджетных инвестиций	6 302 31 830 -	6 201 01 610 18 (310)	С НДС
Принятие основного средства на учет при переходе права собственности (в данном случае - оперативного управления) на него лизингополучателю	За счет собственных средств	2 101 3х 310	2 106 31 410	По "выкупной" стоимости предмета лизинга (с иными затратами на его получение)
	За счет бюджетных инвестиций	6 101 3х 310	6 106 31 410
Принятие суммы НДС с выкупной стоимости предмета лизинга к налоговому вычету при выкупе предмета лизинга за счет собственных средств		2 303 04 830	2 210 01 560	При оприходовании выкупленного предмета лизинга

Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя

При учете предмета лизинга на балансе лизингополучателя первоначальная стоимость предмета лизинга, кроме отражения на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование", отражается по дебету отдельного субсчета счета 0 106 41 000 "Вложение в основные средства - предметы лизинга" в корреспонденции с кредитом отдельного субсчета счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами" (аналитический субсчет "Арендные обязательства"). Указанная стоимость поступившего лизингового имущества, увеличенная на фактические затраты, связанные с его получением, списывается с кредита субсчета счета 0 106 41 000 "Вложение в основные средства - предметы лизинга" в дебет отдельного субсчета счета 0 101 40 000 "Основные средства - предметы лизинга".

Осуществляемые организацией лизинговые платежи отражаются в ее бухгалтерском учете проводкой Дебет 0 304 06 830 Кредит 0 201 11 610. На отраженную в бухгалтерском учете стоимость предмета лизинга организация-лизингополучатель начисляет амортизацию по установленным действующим законодательством РФ нормам (Дебет 4 401 10 271 (2 109 80 272) Кредит 0 104 41 410).

Передача предмета лизинга организации-лизингополучателю в собственность отражается в ее бухгалтерском учете внутренним перемещением первоначальной стоимости соответствующего имущества и начисленной на него амортизации с открытых для учета лизингового имущества субсчетов счетов 0 101 41 310 "Увеличение стоимости основных средств - предметов лизинга" и 0 104 41 410 "Амортизация основных средств - предметов лизинга" на соответствующие субсчета, предназначенные для учета собственного имущества учреждения.

Первоначальная стоимость. В силу п. 26 Инструкции N 157н*(1) первоначальная (фактическая) стоимость объектов нефинансовых активов, являющихся предметом договора лизинга (сублизинга), определяется условиями договора и признается в сумме расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. При этом в акте передачи предмета лизинга размер первоначальной стоимости передаваемого в лизинг имущества может быть ниже, чем совокупный "лизинговый платеж", поскольку формируется лизингополучателем исходя из собственных затрат на его приобретение, а не из затрат учреждения-лизингополучателя (то есть без учета реализационных наценок и "выкупной" цены).

В налоговом учете согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом. В отличие от порядка отражения предмета лизинга на балансе лизингодателя при отражении данного имущества на балансе лизингополучателя его первоначальная стоимость (в размере, указанном лизингодателем в договоре лизинга) изначально отражена в бухгалтерском учете учреждения и, следовательно, должна учитываться и после окончательной передачи предмета лизинга в его оперативное управление (собственность). При этом, поскольку с окончанием срока договора лизинга соответствующее имущество перестает быть предметом лизинга и переводится в категорию собственного имущества учреждения, его стоимость после завершения действия договора лизинга согласно п. 23 Инструкции N 157н формируется из всех фактических вложений учреждения, связанных с приобретением данного имущества. Кроме того, современная практика использования лизинговых отношений допускает передачу предмета лизинга в собственность (оперативное управление) лизингополучателя до окончания установленного срока полезного использования (амортизации) соответствующего имущества, поэтому начисление амортизации по такому имуществу может продолжаться и после окончания действия договора лизинга.

И, наконец, соответствующее имущество фактически лишь арендовалось учреждением-лизингополучателем, оплаченные за этот период лизинговые платежи (квалифицируемые фактически как арендная плата за пользование данным имуществом) не могут изменять первоначально сформированную стоимость предмета лизинга. К сожалению, этого нельзя сказать о выкупной стоимости приобретаемого имущества, которая является дополнительными затратами учреждения-лизингополучателя, связанными с оформлением прав на приобретаемое имущество, и подлежит отнесению на увеличение первоначальной стоимости данного имущества при перемещении его из категории предметов лизинга в категорию собственного имущества учреждения.

На основании вышеизложенного в бухгалтерском учете учреждения-лизингополучателя первоначальная стоимость предмета лизинга после фактической передачи его в собственность (оперативное управление) должна быть увеличена на разницу между показателем фактических затрат учреждения на приобретение данного имущества (включая и уплаченные лизингодателю реализационные наценки) и показателем первоначальной стоимости предмета лизинга, указанным лизингодателем в договоре лизинга. Кроме того, первоначальная стоимость приобретенного по договору лизинга имущества должна быть переведена со счета 0 101 40 000 "Основные средства - предметы лизинга" на счета 0 101 20 000 "Основные средства - особо ценное движимое имущество" или 0 101 30 000 "Основные средства - прочее движимое имущество" (в зависимости от факта включения или невключения данного имущества в перечень особо ценного движимого имущества).

Налог на имущество. Поскольку облагаемая база по налогу на имущество учреждений формируется исходя из остаточной стоимости их амортизируемого имущества по данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376, п. 1 ст. 382 НК РФ), при начислении налога на имущество следует применять:

- в течение действия договора лизинга - первоначальную стоимость учитываемого на балансе учреждения-лизингополучателя предмета лизинга в размере фактических затрат лизингодателя на приобретение данного имущества, указанную в договоре лизинга и в акте передачи имущества в пользование учреждению;

- после окончания действия договора лизинга и при выкупе (передаче) соответствующего имущества в собственность (оперативное управление) учреждения-лизингополучателя - новую первоначальную стоимость, сформированную путем увеличения прежнего ее размера на фактические затраты учреждения по уплате выкупной стоимости данного имущества и иные расходы, связанные с его окончательным получением.

НДС. Передача предмета лизинга в учреждение еще не является его реализацией, поэтому начисленный на его стоимость НДС относится на налоговые вычеты в части стоимости очередных лизинговых платежей, то есть частями в течение всего срока лизинга (Письмо Минфина РФ от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348). Кроме того, в соответствии с Письмом Минфина РФ от 07.07.2006 N 03-04-15/131 вычет НДС лизингополучателю следует производить в полном объеме на основании счетов-фактур независимо от включения сумм авансовых платежей или выкупной стоимости имущества в лизинговые платежи.

Пунктом 2 ст. 271 НК РФ предусмотрено, что доходы распределяются на несколько отчетных (налоговых) периодов в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, налогоплательщик распределяет доходы самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Поэтому даже при неравномерном графике погашения стоимости предмета лизинга отражение в налоговом учете затрат на уплату лизинговых платежей, а также списание на налоговые вычеты начисленного на них НДС производятся линейным способом и пропорционально.

Следует иметь в виду, что НДС, начисленный на стоимость полученного по договору лизинга имущества и уплачиваемый в момент внесения первоначального и лизинговых платежей, может быть отнесен на налоговый вычет только в случае использования данного имущества в облагаемой данным налогом финансово-хозяйственной деятельности. Поскольку к такой деятельности в значительной части государственных (муниципальных) учреждений относятся зачастую только операции по сдаче в аренду закрепленного за ним имущества, а основная деятельность, в которой и планируется использовать предмет лизинга, как правило, освобождена от обложения НДС, в соответствии с требованиями ст. 170 НК РФ суммы "входного" НДС, начисленные на стоимость предмета лизинга, в большинстве случаев подлежат включению в его первоначальную стоимость.

Налог на прибыль. Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также иные расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг, относятся на уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль. При этом в случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, из указанных расходов вычитаются суммы амортизации по этому имуществу.

В соответствии с п. 2 ст. 259.3 НК РФ для целей налогообложения прибыли учреждение вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент (но не выше 3).

Для справки. Возможность применения данной налоговой льготы, а также размер применяемого коэффициента должны быть регламентированы учетной политикой учреждения для целей налогообложения. При этом согласно требованиям пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ при приобретении имущества, относящегося к 1-3-й амортизационным группам, указанный повышающий коэффициент к норме амортизации по нему для целей налогообложения прибыли не применяется. Если полученное в лизинг имущество относится к 4-10-й амортизационным группам, лизингополучатель вправе применять повышающий коэффициент амортизации (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Напомним, что в бухгалтерском учете учреждений применение аналогичных коэффициентов не предусмотрено.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ амортизация по предмету лизинга не должна превышать лизингового платежа. Поэтому в расходы для целей налогового учета следует включать амортизацию в пределах лизингового платежа до полного списания первоначальной стоимости, а после того как объект будет самортизирован полностью, в расходах нужно учитывать только лизинговые платежи. Таким образом, суммы, включаемые в расходы, будут полностью соответствовать текущим лизинговым платежам, а полностью совокупный размер лизинговых платежей будет отнесен на расходы по окончании действия договора. Однако согласно Письму Минфина РФ от 29.03.2006 N 03-03-04/1/305 в периодах, когда амортизация превышает лизинговые платежи, в расходы следует включать только ее, а после полного списания первоначальной стоимости предмета лизинга учитываются только лизинговые платежи в полном размере. Несмотря на то что положения данного письма не соответствуют требованиям пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, определенный риск возникновения претензий со стороны налоговых органов остается.

В силу принятой учреждением учетной политики для целей налогообложения лизинговые платежи на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ признаются либо на дату расчетов в соответствии с договором, либо на дату предъявления лизингополучателю документов, служащих основанием для расчетов, либо на последнее число отчетного или налогового периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). В Письме от 06.02.2012 N 03-03-06/1/71 Минфин пояснил, что первоначальный (авансовый) платеж признается равномерно в течение срока его уплаты в соответствии с установленным договором лизинга графиком. В случае если в процессе исполнения договора лизинга первоначальный платеж будет перераспределен (в том числе включен в стоимость) на текущие лизинговые платежи, НДС будет начисляться и приниматься к вычету с общей суммы соответствующих совокупных (лизинговых) платежей (с учетом правомерности их признания в налоговом учете).

Поскольку после передачи имущества в собственность (оперативное управление) лизингополучателя такое имущество перестает быть предметом лизинга, в налоговом учете амортизации такого имущества должно быть прекращено применение повышающих коэффициентов, предусмотренных пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете учреждения-лизингополучателя операций по договорам лизинга.

Пример

Учреждением заключен договор с лизинговой компанией на финансовую аренду транспортного средства (автомобиль), по которому учреждение является лизингополучателем.

Лизинговый платеж (в том числе НДС) разбивается на первоначальный взнос и равные доли оставшейся суммы до ее погашения в течение 12 месяцев.

Общая стоимость услуг определяется в соответствии с графиком лизинговых платежей и составляет 1 431 877,45 руб. (в том числе НДС 18% - 218 421,98 руб.) и включает комиссионный сбор, авансовый платеж в размере 20%, а также платежи с учетом всех страховых премий.

Лизингополучатель осуществляет платеж в виде аванса 20% - 286 375,49 руб. (в том числе НДС - 43 684,40 руб.) на основании выставленного счета лизингодателем. Сумма единовременно уплачиваемого первоначального взноса распределена пропорционально на все последующие лизинговые платежи в равных долях (286 421,98 руб. / 12 мес. = 23 864,62 руб., в том числе НДС - 3 640,37 руб.).

Оставшаяся сумма в размере 80% от общей стоимости услуг - 1 145 501,96 руб. (в том числе НДС - 174 737,58 руб.) выплачивается ежемесячно равными долями в соответствии с графиком лизинговых платежей (1 145 501,96 руб. / 12 мес. = 95 458,50 руб., в том числе НДС - 14 561,47 руб.).

Указанная в договоре лизинга и в акте на передачу автомобиля в лизинг (пользование) учреждению его первоначальная стоимость определена лизингодателем в сумме 995 000 руб.

Выкупной платеж при передаче автомобиля по окончании действия договора лизинга установлен в сумме 59 000 руб. (в том числе НДС - 9 000,00 руб.).

Приобретаемый автомобиль относится к 5-й амортизационной группе (автомобили легковые большого класса) со сроком эксплуатации 10 лет, поэтому амортизация на него при приобретении в лизинг для целей налогового учета начисляется с коэффициентом 3. Оплата осуществлена за счет средств, полученных учреждением от приносящей доход деятельности.

Отражение в бухгалтерском учете учреждения-лизингополучателя операций по договорам лизинга при отражении самого предмета на балансе лизингополучателя следует осуществлять в следующем порядке:

Содержание операции				Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Уплачен первоначальный (авансовый) платеж лизингодателю				2 206 24 560	2 201 11 610 18 (224)	286 375,49
Получен автомобиль по договору лизинга				01 2 106 41 310 2 101 45 310	2 302 41 730 2 106 41 410	995 000,00
Начислена месячная амортизация предмета лизинга в период действия договора лизинга			В бухгалтерском учете (995 000 руб. / 120 мес.)	2 109 80 271	2 104 45 410	8 291,67
			В налоговом учете (995 000 руб. / 120 мес. х 3)			24 875,00
Начислен ежемесячный лизинговый платеж по графику (сумма лизингового платежа, увеличенная на сумму частичного погашения первоначального платежа)	В бухгалтерском учете		Лизинговый платеж без НДС (20 224,25 + 80 897,03) руб.	2 302 41 830	2 302 24 730	101 121,28
			С НДС (3 640,37 + 14 561,47) руб.	2 210 01 560 2 303 04 830	2 302 24 730 2 210 01 660	18 201,84
	В налоговом учете (20 224,25 + 80 897,04 - 16 583,33) руб.					84 537,95
Одновременно частично зачтен ранее внесенный первоначальный (авансовый) платеж (286 375,49 руб. / 12 мес.)				2 302 24 830	2 206 24 660	23 864,62
Уплачен ежемесячный лизинговый платеж, уменьшенный на часть ранее внесенного первоначального (авансового) платежа (101 121,28 + 18 201,83 - 23 864,62) руб.				2 302 24 830	2 201 11 610 18 (224)	95 458,50
Остальные ежемесячные лизинговые платежи начисляются и уплачиваются в порядке, описанном в трех предыдущих строках
После окончания действия договора лизинга (то есть после уплаты всех лизинговых платежей) права на автомобиль переданы лизингополучателю		Списание автомобиля с забалансового учета			01	995 000,00
		Списание стоимости предмета лизинга на счета собственного имущества учреждения		2 106 35 310	2 101 45 310	995 000,00
		Включение в первоначальную стоимость автомобиля уплаченной в течение действия договора лизинга реализационной наценки лизингодателю (1 431 877,45 - 218 421,98 - 995 000) руб.		2 106 35 310	2 302 41 730	218 455,47
		Начисление и оплата "выкупной" стоимости передаваемого автомобиля		2 106 35 310 2 210 01 560 2 303 04 830 2 302 31 830 -	2 302 31 730 2 302 31 730 2 210 01 660 2 201 11 610 18 (224)	50 000,00 9 000,00 9 000,00 59 000,00
		Отражение в бухгалтерском учете новой первоначальной стоимости автомобиля (995 000,00 + 218 455,47 + 50 000,00) руб.		2 101 35 310	2 106 35 410	1 263 455,47
		Включение суммы начисленной амортизации по предмету лизинга в объем амортизации по собственному автомобилю (8 291,67 руб. х 12 мес.)		2 104 45 410	2 104 35 410	99 500,04
Начислена месячная амортизация предмета лизинга после окончания действия договора лизинга		В бухгалтерском учете ((1 263 455,47 - 99 500,04) руб. / (120 - 12) мес.)		2 109 80 271	2 104 35 410	10 777,36
		В налоговом учете ((1 263 455,47 руб. - 24 875,00 руб. х 12 мес.) / (120 - 12) мес.)		-	-	8 934,77

* * *

Сравнение приведенных выше двух методов отражения предметов лизинга в бухгалтерском учете свидетельствует, что метод отражения их на балансе лизингодателя более выгоден для учреждения-лизингополучателя, поскольку при применении данного метода:

- в основном отпадает необходимость отражать фактически используемое имущество в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (за исключением отражения его стоимости на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование");

- первоначальная стоимость приобретаемого имущества формируется только на основе его оценки у лизингодателя, а также выкупной стоимости и иных фактических затрат лизингополучателя, связанных с его приобретением, и не увеличивается на разницу между указанным размером и стоимостью договора лизинга (учитывающей реализационную наценку лизингодателя);

- лизингополучатель в течение действия договора лизинга освобождается от обязанности начислять и уплачивать в бюджет налог на имущество со стоимости предмета лизинга, а после окончания действия данного договора уплачивает этот налог с более низкой первоначальной стоимости соответствующего имущества.

И. Гарнов,

генеральный директор ООО "Аудиторская компания "Интера"

"Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 10, октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.