Энциклопедия решений. Учет списания стоимости основных средств при ЕСХН (декабрь 2024)

Учет списания стоимости основных средств при ЕСХН

Организация, применяющая ЕСХН, приобрела основные средства. Как их стоимость учитывается в расходах при ЕСХН? Надо ли начислять амортизацию основных средств в бухгалтерском учете?

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 02

Типовые проводки к счету 02: по кредиту

Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) организации, применяющие ЕСХН, не освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета. Кроме того, на основании п. 8 ст. 346.5 НК РФ такие организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН, на основании данных бухгалтерского учета. Таким образом, организации, применяющие ЕСХН, обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 19.04.2004 N 04-05-13/03).

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Примечание

С 20 июня 2016 года лица, применяющие упрощенный бухучет (это субъекты малого предпринимательства и некоторые НКО), могут определять первоначальную стоимость основных средств по цене поставщика (продавца) и затрат на монтаж (при их наличии, если они не учтены в цене) либо в сумме, уплачиваемой по договорам строительного подряда и пр. (п. 8.1 ПБУ 6/01).

Кроме того, организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, может (п. 19 ПБУ 6/01):

- начислять годовую сумму амортизации единовременно по состоянию на 31 декабря отчетного года либо периодически в течение отчетного года за периоды, определенные организацией;

- начислять амортизацию производственного и хозяйственного инвентаря единовременно в размере первоначальной стоимости объектов таких средств при их принятии к бухгалтерскому учёту.

Сельскохозяйственные организации должны также учитывать положения специальных нормативных актов:

- Методических рекомендаций по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса (утверждены приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654);

- Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций (утверждены приказом Минсельхоза России от 31.01.2003 N 28);

- Методических рекомендаций по учету затрат в животноводстве (утверждены приказом Минсельхоза РФ от 02.02.2004 N 73);

- Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях (утверждены приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792);

- Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций (утверждены приказом Минсельхоза России от 19.06.2002 N 559), далее - Методические рекомендации N 559.

Подробнее о принятии к учету ОС при ЕСХН см. Учет приобретения основных средств при ЕСХН.

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования (п. 17 ПБУ 6/01). Под сроком полезного использования ОС понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (п. 4 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования определяется при принятии ОС к бухгалтерского учету. Определяя срок службы ОС необходимо учитывать (п. 20 ПБУ 6/01):

- ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например, срок аренды). 

Выбранный способ начисления амортизации организация фиксирует в учетной политике.

В связи с сезонностью сельскохозяйственного производства имеются существенные особенности в порядке:

- начисления амортизации;

- отнесения начисленной амортизации на объекты учета затрат основного производства (особенно в растениеводстве);

- отражения сумм амортизации в регистрах бухгалтерского учета.

Начисление амортизации основных средств производится до полного погашения стоимости объекта либо списания этого объекта с баланса вследствие его выбытия или по другой причине (п. 40 Методических рекомендаций N 559).

В п. 41 Методических рекомендаций N 559 разъяснен порядок амортизации в сельскохозяйственных организациях. Годовая сумма амортизационных отчислений в сельскохозяйственных организациях определяется:

а) при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или восстановительной стоимости после проведения переоценки и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

б) по сумме чисел лет срока полезного использования соответствующих видов основных средств.

Сумма чисел лет рассчитывается по формуле:

,

где

- сумма чисел лет полезного использования ОС;

n - срок полезного использования ОС в годах.

Воспользуйтесь калькулятором

Годовая сумма амортизации рассчитывается по формуле:

,

где:

m - номер года использования (первый, второй и т.д.);

- сумма амортизации за соответствующий год;

- первоначальная стоимость ОС;

- сумма чисел лет полезного использования ОС;

n - срок полезного использования ОС

Воспользуйтесь калькулятором

в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизации производится исходя из натурального показателя продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта. 

Формула для расчета выглядит так:

,

где:

А - сумма амортизационных отчислений за отчетный период;

- первоначальная стоимость ОС;

- фактический объем продукции за отчетный период;

V - предполагаемый объем продукции за весь срок полезного использования ОС

Воспользуйтесь калькулятором

Согласно п. 42 Методических рекомендаций N 559 в сезонных производствах годовая сумма амортизации относится на затраты в соответствии со сроком работы в году основных средств и, соответственно, - производства продукции. Иными словами - пропорционально отработанному оборудованию периоду. 

Документооборот

В налоговом учете сумма начисленной амортизации отражается организацией в регистре расчета амортизации основных средств (или в другом регистре начисления амортизации, применяемом в организации, например в ведомости), утверждаемом самой организацией (поскольку унифицированные формы таких регистров не утверждены). Примерное содержание регистра-расчета амортизации для целей налогового учета приведено в Информационном сообщении МНС РФ от 19.12.2001 "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации".

В сельскохозяйственных организациях следует принимать во внимание пункты 44 - 49 Методических рекомендаций N 559. Организация вправе разработать формы первичных документов самостоятельно с учетом требований ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Сумма амортизации, начисленной с начала эксплуатации ОС, отражается в инвентарной карточке учета объекта ОС ( при разработке карточки может быть взята за основу форма N ОС-6).

Пример Инвентарной карточки учета объекта основных средств ОС-6

Пример Регистра-расчета амортизации основных средств

Налогообложение

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения по ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы, в частности, на расходы на приобретение, сооружение и изготовление ОС, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 4 и шестого абзаца пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 346.5 НК РФ в состав основных средств в целях исчисления ЕСХН включаются ОС, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ с учетом положений главы 26.1 НК РФ.

Как установлено шестым абзацем пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ, расходы на приобретение ОС (сооружение, изготовление), учитываемые в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 346.5 НК РФ, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При частичной оплате ОС расходы можно признавать по мере их оплаты. При этом указанные расходы учитываются только по ОС, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности. 

Вместе с тем, расходы на приобретение ОС (сооружение, изготовление) принимаются лишь с момента ввода этих ОС в эксплуатацию (пп. 1 п. 4 ст. 346.5 НК РФ). 

Таким образом, расходы на приобретение ОС в период применения ЕСХН, должны отражаться в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последним по времени одно из событий:

- оплата (завершение оплаты) ОС;

- ввод ОС в эксплуатацию.

Расходы признаются равными долями в течение налогового периода (п. 4 ст. 346.5 НК РФ). Отчетный период у налогоплательщиков, состоящих на ЕСХН, всего один - полугодие (п. 2 ст. 346.7 НК РФ). Поэтому существует лишь два варианта учета расходов на покупку ОС (сооружение, изготовление) в период применения ЕСХН:

1) если ОС приобретено в первом полугодии, половина расходов учитывается по итогам полугодия, а оставшаяся половина - по итогам года;

2) если ОС приобретено во втором полугодии, все расходы списываются по итогам года.

Если организация до перехода на уплату ЕСХН имела на своем балансе объекты ОС, то в состав расходов на приобретение ОС для целей налогообложения ЕСХН они включаются в следующем порядке:

в отношении ОС со сроком полезного использования до 3 лет включительно	в течение первого года уплаты ЕСХН
в отношении ОС со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно	в течение первого календарного года уплаты ЕСХН - 50% стоимости
	в течение второго календарного года уплаты ЕСХН - 30% стоимости
	в течение третьего календарного года уплаты ЕСХН - 20% стоимости
в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет	в течение 10 лет после перехода на уплату ЕСХН равными долями от стоимости ОС

При этом в течение налогового периода данные расходы принимаются равными долями.

В соответствии с п. 6.1 ст. 346.6 НК РФ при переходе на уплату ЕСХН с общего режима налогообложения стоимость ОС принимается равной их остаточной стоимости, определяемой на момент перехода, то есть в сумме равной разнице между первоначальной стоимостью этих объектов и начисленной к моменту перехода на специальный режим налогообложения амортизацией по правилам главы 25 НК РФ.

В п. 6.1 ст. 346.6 НК РФ также оговаривается порядок определения остаточной стоимости ОС в случае, если на уплату ЕСХН переходит организация, применявшая УСН или ЕНВД. В такой ситуации остаточная стоимость принимается равной остаточной стоимости на дату перехода на ЕСХН с других налоговых режимов.

При переходе на уплату ЕСХН организацией, применяющей ЕНВД, на дату такого перехода в учете отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) ОС, которые оплачены до перехода на ЕСХН, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления) ОС и суммой амортизации, начисленной в порядке, установленном законодательством РФ о бухгалтерском учете, за период применения ЕНВД.

Пример

Организация с 1 января перешла с общей системы налогообложения на ЕСХН. К моменту перехода у нее имелось на балансе ОС остаточной стоимостью 60 000 руб. (по данным налогового учета) со сроком полезного использования 5 лет.

Учесть остаточную стоимость ОС в расходах при ЕСХН следует так:

1. В году перехода на ЕСХН - 50% остаточной стоимости ОС:

60 000 руб. х 50% = 30 000 руб.

Эта сумма учитывается в расходах равными долями по 15 000 руб. (30 000 руб. : 2) в полугодие.

2. В следующем после перехода году - 30% остаточной стоимости ОС:

60 000 руб. x 30% = 18 000 руб.

Эта сумма учитывается в расходах равными долями по 9000 руб. (18 000 руб. : 2) в полугодие.

3. В третьем с момента перехода году - 20% остаточной стоимости ОС:

60 000 руб. x 20% = 12 000 руб.

Эта сумма учитывается в расходах равными долями по 6000 руб. (12 000 руб. : 2) в полугодие.

Возможные риски

Существует вероятность спора с налоговыми органами при включении в состав расходов для целей исчисления ЕСХН остаточной стоимости продуктивного скота, сформированной при переходе с обычной системы налогообложения на уплату ЕСХН

Положительная практика

Это связано с тем, что до 1 января 2008 года амортизация по продуктивному скоту в налоговом учете не начислялась. Однако суды указывают, что рабочий, продуктивный и племенной скот (за исключением молодняка) в соответствии с главой 25 НК РФ является амортизируемым имуществом. Следовательно, расходы в виде остаточной стоимости скота относятся к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по ЕСХН

Акты судебных органов:

(+) постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12 февраля 2009 г. N Ф04-562/2009(20516-А03-29)

(+) постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18 июня 2008 г. N Ф04-2939/2008(4907-А45-42)

Учет списания стоимости основных средств при ЕСХН

Организация, применяющая ЕСХН, приобрела основные средства. Как их стоимость учитывается в расходах при ЕСХН? Надо ли начислять амортизацию основных средств в бухгалтерском учете?

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Калькуляторы

Построить список

Формы документов

Построить список