Энциклопедия решений. Учет нематериальных активов, полученных безвозмездно (ноябрь 2024)

Учет нематериальных активов, полученных безвозмездно

Организация безвозмездно получила нематериальный актив. Как учитывается объект НМА в целях бухгалтерского и налогового учета?

Юридические аспекты

В соответствии со ст. 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности относятся результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, первоначально возникает у его автора. Однако это право может быть передано им другому лицу (п. 3 ст. 1228 ГК РФ).

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу или предоставления другому лицу права его использования по лицензионному договору (п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1233 ГК РФ). На основании пункта 2 ст. 1233 ГК РФ к договорам о распоряжении исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, в том числе к договорам об отчуждении исключительного права и к лицензионным (сублицензионным) договорам, применяются общие положения об обязательствах (статьи 307-419 ГК РФ) и о договоре (статьи 420-453 ГК РФ), поскольку иное не установлено правилами указанного раздела и не вытекает из содержания или характера исключительного права.

Согласно ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю).

По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. То есть договором об отчуждении исключительного права может быть оговорено, что он является безвозмездным.

Подробнее приобретении исключительного права см. Учет приобретения НМА за плату.

Безвозмездная передача имущества и имущественных прав рассматривается как договор дарения (ст. 572 ГК РФ). Однако пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ не допускается дарение в отношениях между коммерческими организациями, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 рублей.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 04 08 98

Типовые проводки по счету 04: по дебету по счету 08: по дебету/по кредиту по счету 98: по дебету/по кредиту

Согласно п. 4 ПБУ 14/2007 к НМА относятся произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания; деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Объект признается НМА, если единовременно выполняются все условия, предусмотренные п. 3 ПБУ 14/2007.

Подробнее об отнесении объекта к НМА см. Учет приобретения НМА за плату.

Фактическая (первоначальная) стоимость НМА, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. Под текущей рыночной стоимостью НМА понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость НМА может быть определена на основе экспертной оценки (п. 13 ПБУ 14/2007).

В фактическую (первоначальную) стоимость нематериальных активов, полученных безвозмездно, могут включаться также расходы, перечисленные в пунктах 8 и 9 ПБУ 14/2007 (п. 15 ПБУ 14/2007).

Не подлежат включению суммы НДС и иные возмещаемые суммы налогов, если обратное не предусмотрено законодательством. Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание НМА, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным (п. 7 ПБУ 15/2008).

Изменение первоначальной стоимости НМА в бухгалтерском учете не предусмотрено (п. 16 ПБУ 14/2007), за исключением случаев переоценки и обесценения нематериальных активов.

Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 стоимость НМА погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования. 

Подробнее об амортизации НМА см. Амортизация НМА.

Для учета стоимости активов, полученных организацией безвозмездно, в Плане счетов предусмотрен субсчет "Безвозмездные поступления" счета 98 "Доходы будущих периодов". Аналитический учет ведется по каждому безвозмездному поступлению.

Фактическая (первоначальная) стоимость НМА формируется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение нематериальных активов". По кредиту счета 98 в корреспонденции со счетом 08 отражается рыночная стоимость НМА, полученных безвозмездно. Суммы пошлин также включаются в стоимость приобретенного исключительного права записью по дебету счета 08 и кредиту счета 76.

Сформированная на счете 08 фактическая (первоначальная) стоимость объекта НМА при принятии его к бухгалтерскому учету списывается в дебет счета 04 "Нематериальные активы". 

Суммы, отраженные на счете 98 по безвозмездно полученным НМА, списываются с этого счета в кредит счета 91 по мере начисления амортизации нематериального актива.

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает - лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

При принятии объекта НМА к учету на него оформляют карточку учета нематериальных активов (за основу для разработки карточки можно принять унифицированную форму N НМА-1, утвержденную постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). Она заполняется в одном экземпляре на основании документа о приеме-передаче актива.

Формы документов Пример карточки учета нематериальных активов НМА-1 Пример акта приема-передачи НМА

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами.

В пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ указано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации. Это правило применяется при условии, что на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) на день передачи имущества. При этом, если передающая организация является иностранной, то доходы не учитываются при определении налоговой базы только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень перечень офшоров, утвержденный приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Объектами НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение более 12 месяцев (п. 3 ст. 257 НК РФ).

Внимание

Согласно пп. 3.6 п. 1 ст. 251 НК РФ с 1 января 2018 года по 31 декабря 2019 года при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выявленных в ходе проведенной налогоплательщиком инвентаризации имущества и имущественных прав (см. также письмо Минфина России от 12.08.2019 N 03-03-07/60630).

Первоначальной стоимостью амортизируемых нематериальных активов признается сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 3 ст. 257 НК РФ). 

При этом главой 25 НК РФ не предусмотрен порядок формирования первоначальной стоимости НМА при их получении безвозмездно. В п. 3 ст. 257 НК РФ (в отличие от п. 1 ст. 257 НК РФ) нет ссылки на п. 8 ст. 250 НК РФ, которым установлено, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости амортизируемого имущества. 

По нашему мнению, объект НМА, полученный безвозмездно, может быть по аналогии оценен исходя из его рыночной стоимости, но не ниже его остаточной стоимости.

Изменение первоначальной стоимости НМА в налоговом учете не предусмотрено.

Объект НМА, полученный безвозмездно, подлежит амортизации в общем порядке, поскольку в перечень имущества, не подлежащего амортизации или исключаемого из состава амортизируемого (п. 2 и п. 3 ст. 256 НК РФ), безвозмездно полученное НМА не включено.

НДС

Условиями для принятия суммы НДС, предъявленной продавцом НМА, являются:

- объект НМА принят к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ), что должно быть подтверждено соответствующими документами;

- объект НМА предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). Если объект НМА предполагается использовать в операциях, не облагаемых НДС, полностью или частично, то необходимо руководствоваться положениями ст. 170 НК РФ;

- получен от поставщика счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример

От учредителя - физического лица организация получила безвозмездно исключительные права на товарный знак рыночной стоимостью в 100 000 руб. 

За регистрацию исключительных прав на товарный знак в Роспатенте организация уплатила пошлину в размере 18 500 руб.

В бухгалтерском учете следует отразить операцию так:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
08, субсчет "Приобретение нематериальных активов"	98, субсчет "Безвозмездные поступления"	100 000	отражено получение исключительного права на товарный знак (по рыночной стоимости)
08, субсчет "Приобретение нематериальных активов"	76	18 500	учтена сумма госпошлины в стоимости НМА
04	08, субсчет "Приобретение нематериальных активов"	118 500 (100 000 + 18 500)	приняты к учету исключительные права на товарный знак в качестве НМА

Далее по мере начисления амортизации делаются проводки по учету доходов:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
98, субсчет "Безвозмездные поступления"	91		отражена сумма прочих доходов в размере, равном сумме начисленной за отчетный период амортизации по НМА

В налоговом учете первоначальная стоимость товарного знака, на наш взгляд, также формируется исходя из его рыночной стоимости и с учетом уплаченной пошлины, и составляет 118 500 руб.

Учет нематериальных активов, полученных безвозмездно

Организация безвозмездно получила нематериальный актив. Как учитывается объект НМА в целях бухгалтерского и налогового учета?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Формы документов

Построить список