Энциклопедия решений. Учет при передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал (декабрь 2024)

Учет при передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал

Организация передает НМА в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете операция по передаче НМА?

Юридические аспекты

В силу п. 1 ст. 66.1 ГК РФ, п. 1 ст. 15 Закона N 14-ФЗ и п. 2 ст. 34 Закона N 208-ФЗ вклад в уставный капитал общества (оплата дополнительных акций) может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку (включая исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом).

Исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, перечисленные в п. 1 ст. 1225 ГК РФ, относится к категории имущественных прав. Лицо (гражданин, организация), обладающее исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, признается правообладателем. Правообладатель может использовать интеллектуальную собственность любым не противоречащим закону способом, а также самостоятельно распоряжаться исключительным правом (ст. 1229 ГК РФ).

Таким образом, исключительное право на НМА может быть передано в качестве вклада в УК. При этом отчуждение исключительного права оформляется договором в порядке, предусмотренном ст. 1234 ГК РФ.

Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Денежную оценку вклада должен подтвердить независимый оценщик (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ). Причем с 1 сентября 2014 года - независимо от номинальной стоимости доли, оплачиваемой неденежными средствами. Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

Согласно п. 3 ст. 34 Закона N 208-ФЗ при оплате акций АО неденежными средствами для определения рыночной стоимости передаваемого объекта оценщик должен привлекаться в любом случае. Величина денежной оценки, произведенная учредителями акционерного общества и советом директоров, не может быть выше величины оценки, произведенной оценщиком.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 04 58

Типовые проводки к счету 04: по дебету/по кредиту к счету 58: по дебету/по кредиту

Стоимость НМА, который выбывает по причине передачи в виде вклада в уставный капитал организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 34 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"). Одновременно со списанием стоимости НМА подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений. При этом амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем списания этого актива с бухгалтерского учета (п. 32 ПБУ 14/2007).

Выбытие активов в качестве вклада в уставный капитал ООО не признается расходом организации (п. 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Акции или доли хозяйственного общества признаются у инвестора финансовыми вложениями, сведения о которых в бухгалтерской отчетности раскрываются по правилам ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (п. 2, п. 3 ПБУ 19/02).

При передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал общества остаточная стоимость этого НМА отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 04 "Нематериальные активы". На дату выполнения всех условий, установленных для принятия к учету актива в качестве финансового вложения, производится запись по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счета 76.

Поэтому при выбытии НМА в качестве вклада в УК делают проводки:

Дебет	Кредит	Описание
05	04	списана сумма накопленных на дату выбытия НМА амортизационных отчислений
76	04	отражена передача НМА в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости)
19	68, субсчет "Расчеты по НДС"	восстановлен НДС по объекту НМА, переданного в качестве вклада в уставный капитал (с остаточной стоимости)
76	19	восстановленный НДС передан в составе вклада в УК (если это предусмотрено учредителями)
58	76	отражено финансовое вложение в уставный капитал (остаточная стоимость НМА и восстановленный НДС)

При этом в соответствии с п. 12 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Это означает, что по дебету счета 58 должна быть отражена стоимость финансового вложения, согласованная учредителями. Обычно эта стоимость соответствует стоимости, определенной независимым оценщиком.

Однако на практике остаточная стоимость НМА чаще всего оказывается ниже согласованной учредителями. Предлагаемый вариант учета разницы:

Дебет	Кредит	Описание
58	91, субсчет "Прочие доходы"	отнесена на прочие доходы разница между остаточной стоимостью передаваемого в уставный капитал НМА и его оценкой, согласованной учредителями

Соответственно, если остаточная стоимость НМА выше рыночной, то аналогичным образом отражается прочий расход.

Документооборот

Операции по передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал оформляются:

- договором об отчуждении исключительного права;

- актом приема-передачи НМА;

- актом независимого оценщика об оценке НМА (при необходимости).

Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает - лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

За основу для разработки формы акта о передаче НМА можно принять унифицированную форму акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) N ОС-1, утвержденную постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

В акте должны быть указаны: первоначальная стоимость актива, срок его полезного использования, порядок начисления амортизации. Дополнительной строкой в акте отражается сумма восстановленного НДС при передаче НМА в качестве взноса в УК. Акт составляют в одном экземпляре. 

Формы документов Пример акта приема-передачи НМА Пример карточки учета нематериальных активов НМА-1

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Стоимость НМА, передаваемого в уставный капитал общества, не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 270 НК РФ).

Если в оплату доли (акций) предаются НМА, то начисление амортизации по ним прекращается с 1 числа месяца, следующего за месяцем выбытия амортизируемого имущества (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ у налогоплательщика-акционера (участника) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущественных прав в качестве оплаты приобретаемой доли в уставном капитале. При этом стоимость приобретаемой доли для целей налогообложения признается равной стоимости вносимых имущественных прав, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на такие имущественные права, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

В целях налогообложения прибыли у передающей стороны восстановленный НДС не увеличивает стоимость вклада (приобретаемой доли) и не отражается в расходах.

НДС

Глава 21 НК РФ не содержит порядка определения налоговой базы по НДС в случае передачи в качестве вклада в уставный капитал обществ НМА. На наш взгляд, при их передаче в оплату доли (акций) должен действовать такой же порядок, что и при передаче имущества. Аналогичная точка зрения изложена в письмах Минфина России от 07.09.2009 N 03-07-11/221, от 18.09.2008 N 03-07-07/93, от 12.11.2009 N 03-07-11/301.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача актива в качестве взноса в уставный капитал не облагается НДС, но влечет обязанность по восстановлению НДС, ранее принятого к вычету (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). При передаче НМА в качестве взноса НДС восстанавливается в сумме, пропорциональной его остаточной (балансовой) стоимости (без учета переоценок). Восстанавливаемый НДС рассчитывается по ставкам того налогового периода, в котором был получен вычет.

Восстановленная сумма НДС указывается отдельной строкой в документах, которыми оформляется передача вклада (например, отдельной строкой в акте приема-передачи). Согласно п. 14 Правил ведения книги продаж при восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм НДС, принятых к вычету налогоплательщиком в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, в книге продаж подлежат регистрации документы, которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов и в которых указаны суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению акционером (участником, пайщиком).

Пример

По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость НМА, приобретенного до 2008 года, передаваемого в оплату доли в уставном капитале ООО, составляет 100 000 руб., сумма начисленной амортизации составляет 50 000 руб., остаточная стоимость НМА на дату передачи - 50 000 руб. Денежная оценка НМА, передаваемого в качестве вклада в УК, по данным независимого оценщика и по оценке учредителей составляет 60 000 руб. Организацией принято решение восстановить НДС, ранее принятый к вычету по НМА. Восстановленный НДС признается в составе вклада в УК.

В бухгалтерском учете при передаче НМА в уставный капитал делают проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
05	04	50 000	списана сумма накопленных на дату выбытия НМА амортизационных отчислений
76	04	50 000 (100 000 - 50 000)	списана остаточная стоимость переданного НМА
19	68, субсчет "НДС"	9000 (50 000 х 18%)	восстановлен НДС, ранее принятый к вычету при приобретении НМА
76	19	9000	восстановленный НДС отражен в составе финансовых вложений
58	76	59 000 (50 000 + 9000)	остаточная стоимость НМА и восстановленный НДС учтены в стоимости финансового вложения
58	91, субсчет "Прочие доходы"	1000 (60 000 - 59 000)	отнесена на прочие доходы разница между остаточной стоимостью передаваемого в уставный капитал НМА (с восстановленной суммой НДС) и его оценкой, согласованной учредителями

Возможные риски

Возможен риск возникновения обязательств по начислению НДС у стороны, передающей НМА в качестве взноса в уставный капитал.

Отрицательная практика

Налоговые органы в обоснование этой позиции могут исходить из того, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по передаче имущественных прав. При этом не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Однако, согласно пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией передача в инвестиционных целях только имущества. Имущественные права в целях НК РФ к имуществу не относятся (п. 2 ст. 38 НК РФ). Исходя из этого организация в общем случае должна начислить НДС при передаче НМА в уставный капитал общества. Такая позиция высказывалась и Минфином России.

Положительная практика

При этом в более поздних письмах Минфина разъяснено, что передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал дочерней организации носит инвестиционный характер и не является реализацией товаров (работ, услуг) и не облагается НДС.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС): (+) Письмо Минфина России от 28 июня 2010 г. N 03-07-07/42 (+) Письмо Минфина России от 12 ноября 2009 г. N 03-07-11/301 (+) Письмо Минфина России от 7 сентября 2009 г. N 03-07-11/221 (+) Письмо Минфина России от 18 сентября 2008 г. N 03-07-07/93

Акты судебных органов: (+) Постановление ФАС Московского округа от 29 марта 2011 г. N Ф05-15741/10 по делу N А40-9308/2010

Учет при передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал

Организация передает НМА в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете операция по передаче НМА?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список