Приложение В. Руководство по применению

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1-27 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

В1 Примеры, представленные в приложении, описывают гипотетические ситуации. Несмотря на то что некоторые аспекты представленных ниже примеров могут отмечаться и в фактических ситуациях, необходимо оценить все факты и обстоятельства каждой конкретной фактической ситуации при применении МСФО (IFRS) 11.

Совместная деятельность

Договорное соглашение (пункт 5)

В2 Наличие договорного соглашения может подтверждаться различными способами. Обеспеченное правовой санкцией договорное соглашение зачастую, но не всегда, оформлено в письменном виде, как правило, в форме договора или задокументированных обсуждений между сторонами. Установленные в законодательном порядке механизмы также могут создавать обеспеченные правовой санкцией соглашения как сами по себе, так и в сочетании с договорами между сторонами.

В3 В случае если совместная деятельность имеет структуру отдельной организации (см. пункты В19-В33), договорное соглашение или некоторые из его аспектов могут быть включены в устав, регламент или внутренние положения отдельной организации.

В4 Договорное соглашение предусматривает условия, в соответствии с которыми стороны участвуют в деятельности, которая является предметом соглашения. Договорное соглашение, как правило, регулирует следующие вопросы:

(a) цель, виды и продолжительность совместной деятельности.

(b) каким образом назначаются члены совета директоров или эквивалентного органа управления совместной деятельностью.

(c) процесс принятия решений: вопросы, требующие принятия решений сторонами, права голоса сторон и необходимый уровень поддержки таких вопросов. Процесс принятия решений, отраженный в договорном соглашении, устанавливает совместный контроль над деятельностью (см. пункты В5-В11).

(d) взносы в капитал или другие взносы, требуемые от сторон.

(e) каким образом стороны участвуют в активах, обязательствах, выручке, расходах, или прибыли или убытках, связанных с совместной деятельностью.

Совместный контроль (пункты 7-13)

В5 При оценке наличия у предприятия совместного контроля над деятельностью предприятие должно, прежде всего, определить, контролируют ли деятельность все стороны или группа сторон. МСФО (IFRS) 10 дает определение контроля и используется, чтобы определить, подвергаются ли все стороны или группа сторон рискам, связанным с переменным доходом от их участия в деятельности, или имеют ли все стороны или группа сторон право на получение такого дохода, а также могут ли все стороны или группа сторон оказывать влияние на такой доход с помощью реализации своих полномочий в отношении деятельности. В случае если все стороны или группа сторон, которые рассматриваются коллективно, могут управлять деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доход совместной деятельности (то есть значимой деятельностью), стороны осуществляют коллективный контроль над деятельностью.

В6 После того как было сделано заключение, что все стороны или группа сторон осуществляют коллективный контроль над деятельностью, предприятие должно оценить, обладает ли оно совместным контролем над деятельностью. Совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений о значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, которые осуществляют коллективный контроль над деятельностью. При определении того, кем осуществляется совместный контроль над деятельностью - всеми сторонами или группой сторон, или одной из сторон деятельности - может потребоваться вынесение суждения.

В7 Иногда процесс принятия решений, согласованный сторонами в договорном соглашении, подразумевает совместный контроль. Например, предположим, что две стороны учреждают деятельность, в которой у каждой из сторон есть 50 процентов прав голоса, и договорное соглашение между ними предусматривает, что для принятия решений, касающихся значимой деятельности, необходим, по меньшей мере, 51 процент прав голоса. В этом случае стороны в неявной форме согласились на совместный контроль над деятельностью, поскольку решения о значимой деятельности не могут быть приняты без согласия обеих сторон.

В8 В других случаях договорное соглашение устанавливает требование к минимальному проценту прав голоса, необходимому для принятия решений о значимой деятельности. В случае если такой минимальный необходимый процент прав голоса может быть достигнут посредством нескольких различных комбинаций сторон, голосующих вместе, такая деятельность не является совместной деятельностью, если только договорное соглашение не устанавливает, какие стороны (или комбинация сторон) должны единогласно согласиться с решением касательно значимой деятельности.

Примеры применения

Пример 1

Предположим, что три стороны учреждают деятельность: стороне А принадлежит 50 процентов прав голоса, стороне В - 30 процентов, и стороне С - 20 процентов. Договорное соглашение между А, В и С предусматривает, что необходимо, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности. Несмотря на то что сторона А может заблокировать любое решение, она не обладает контролем над деятельностью, поскольку нуждается в согласии стороны В. Условие договорного соглашения, требующее, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности, подразумевает, что стороны А и В обладают совместным контролем над деятельностью, поскольку решения касательно значимой деятельности не могут быть приняты без согласия как стороны А, так и стороны В.

Пример 2

Предположим, что три стороны учреждают деятельность: стороне А принадлежит 50 процентов прав голоса, а сторонам В и С - по 25 процентов. Договорное соглашение между А, В и С предусматривает, что необходимо, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности. Несмотря на то, что сторона А может заблокировать любое решение, она не обладает контролем над деятельностью, поскольку нуждается в согласии стороны В или С. В данном примере стороны А, В и С осуществляют коллективный контроль над деятельностью. Однако необходимые 75 процентов голосов могут быт получены при помощи нескольких комбинаций соглашающихся сторон (то есть либо А и В, либо А и С). В такой ситуации, чтобы деятельность была совместной деятельностью, договорное соглашение между сторонами должно было бы установить определенную комбинацию сторон, которые должны прийти к единогласному согласию, чтобы принять решение касательно значимой деятельности.

Пример 3

Предположим, что стороны А и В имеют по 35 процентов прав голоса в какой-либо деятельности, а оставшиеся 30 процентов широко рассредоточены. Решения касательно значимой деятельности требуют одобрения большинством голосов. Стороны А и В обладают совместным контролем над деятельностью, только если договорное соглашение предусматривает, что решения касательно значимой деятельности требуют согласия как стороны А, так и стороны В.

В9 Требование единогласного согласия означает, что любая сторона, обладающая совместным контролем над деятельностью, может воспрепятствовать принятию односторонних решений (касательно значимой деятельности) любой из других сторон или группой сторон без согласия такой стороны или группы. Если требование единогласного согласия имеет отношение только к решениям, которые предоставляют стороне правда защиты, а не к решениям касательно значимой деятельности такая сторона не обладает совместным контролем над деятельностью.

В10 Договорное соглашение может включать положения, регулирующие разрешение споров, такие как арбитраж. Эти положения могут допускать принятие решений без единогласного согласия сторон, обладающих совместным контролем. Наличие таких положений не препятствует совместному контролю над деятельностью и, следовательно, тому, что деятельность расценивается как совместная деятельность.

Оценка наличия совместного контроля

/----------------------------------------\          /-------------------\

|Предусматривает ли договорное соглашение|          |     Вне сферы     |

|   наличие коллективного контроля над   |---------|  применения МСФО  |

|деятельностью у всех сторон или у группы|          |     (IFRS) 11     |

|                 сторон                 |          |                   |

\----------------------------------------/          \-------------------/

                    |

                    | Да

/----------------------------------------\

| Требует ли принятие решений касательно |          /-------------------\

|  значимой деятельности единогласного   |   Нет    |     Вне сферы     |

|согласия всех сторон или группы сторон, |---------|  применения МСФО  |

|осуществляющих коллективный контроль над|          |     (IFRS) 11     |

|             деятельностью?             |          \-------------------/

\----------------------------------------/

                    |

                    | Да

Над деятельностью осуществляется совместный контроль; деятельность является совместной деятельностью

В11 В случае если деятельность находится вне сферы действия МСФО (IFRS) 11, предприятие отражает свою долю участия в деятельности, как предписано в соответствующих МСФО, таких как МСФО (IFRS) 10, МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) или МСФО (IFRS) 9.

Виды совместной деятельности (пункты 14-19)

В12 Совместная деятельность может осуществляться с различными целями (например, с целью участия в затратах и рисках, или как способ предоставить сторонам доступ к новым технологиям или новым рынкам) и с использованием различных структур и организационно-правовых форм.

В13 Некоторые виды деятельности не требуют, чтобы действия, которые являются предметом деятельности, выполнялись в рамках структуры отдельной организации. Однако другие виды деятельности подразумевают учреждение отдельной организации.

В14 Классификация совместной деятельности, требуемая настоящим стандартом, зависит от прав и обязательств сторон, которые возникают в связи с совместной деятельностью в ходе обычной хозяйственной деятельности. Настоящий стандарт классифицирует совместную деятельность как совместные операции или совместные предприятия. В случае если предприятие имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью, то деятельность является совместной операцией. В случае если предприятие имеет права на чистые активы деятельности, деятельность является совместным предприятием. В пунктах В16-В33 описывается оценка, которую производит предприятие, чтобы определить, имеет ли оно долю участия в совместной операции или долю участия в совместном предприятии.

Классификация совместной деятельности

В15 Как указано в пункте В14, классификация совместной деятельности требует, чтобы стороны оценили свои права и обязательства, являющиеся результатом деятельности. В рамках такой оценки предприятие должно рассмотреть следующие факторы:

(a) структура совместной деятельности (см. пункты В16-В21).

(b) в случае если совместная деятельность имеет структуру отдельной организации:

(i) организационно-правовую форму отдельной организации (см. пункты В22-В24);

(ii) условия договорного соглашения (см. пункты В25-В28); и (Hi) в случае необходимости, другие факты и обстоятельства (см. пункты В29-В33).

Структура совместной деятельности

Совместная деятельность, не имеющая структуру отдельной организации

В16 Совместная деятельность, которая не имеет структуру отдельной организации, является совместной операцией. В таких случаях договорное соглашение устанавливает права сторон на активы и ответственность сторон по обязательствам, связанным с деятельностью, а также права сторон на соответствующую выручку и обязательства по соответствующим расходам

В17 Договорное соглашение зачастую описывает характер действий, которые являются предметом деятельности, а также то, каким образом стороны намереваются предпринимать такие действия сообща. Например, стороны совместной деятельности могли бы прийти к соглашению о совместном производстве продукции, при котором каждая из сторон отвечает за определенную задачу, использует свои активы, и несет свои обязательства. Договорное соглашение могло бы также указывать, каким образом следует разделить между сторонами выручку и расходы, которые являются общими для сторон. В таком случае каждый участник совместной операции признает в своей финансовой отчётности активы и обязательства, используемые для выполнения определенной задачи, и признает свою долю выручки и расходов в соответствии с договорным соглашением.

В18 В других случаях стороны совместной деятельности могли бы прийти к соглашению, например, об участии и совместном управлении активами. В таком случае договорное соглашение устанавливает права сторон на актив, управление которым осуществляется совместно, а также способ разделения продукции или выручки от актива и операционных расходов между сторонами. Каждый участник совместной операции отражает свою долю в совместном активе и свою согласованную долю любых обязательств, а также признает свою долю продукции, выручки и расходов в соответствии с договорным соглашением.

Совместная деятельность, имеющая структуру отдельной организации

В19 Совместная деятельность, при которой активы и обязательства, связанные с деятельностью, находятся в распоряжении отдельной организации, может быть либо совместным предприятием, либо совместной операцией.

В20 Является ли сторона участником совместной операции или участником совместного предприятия, зависит от прав стороны на активы и ответственности стороны по обязательствам, связанным с деятельностью, которые находятся в распоряжении отдельной организации.

В21 Как указано в пункте В15, если стороны структурировали совместную деятельность в форме отдельной организации, то стороны должны оценить, предоставляет ли организационно-правовая форма отдельной организации, условия договорного соглашения и, в случае необходимости, любые другие факты и обстоятельства сторонам:

(a) права на активы и ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью (то есть деятельность является совместной операцией); или

(b) права на чистые активы деятельности (то есть деятельность является совместным предприятием).

(с)

Классификация совместной деятельности: оценка прав и обязательств сторон, возникающих в результате деятельности

Структура совместной деятельности

                 |                                     |

/--------------------------------\    /---------------------------------\

|    Деятельность, не имеющая    |    | Деятельность, имеющая структуру |

|структуру отдельной организации |    |      отдельной организации      |

\--------------------------------/    \---------------------------------/

                 |                                     |

                 |                                     

                 |     /------------------------------------------------\

                 |     |        Предприятие должно рассмотреть:         |

                 |     |  (i) Организационно-правовую форму отдельной   |

                 |     |                  организации;                  |

                 |     |     (ii) Условия договорного соглашения; и     |

                 |     |  (iii) В случае необходимости, другие факты и  |

                 |     |                 обстоятельства                 |

                 |     \------------------------------------------------/

                 |           |                         |

/--------------------------------\    /---------------------------------\

|                                |    |                                 |

|      Совместная операция       |    |     Совместное предприятие      |

|                                |    |                                 |

\--------------------------------/    \---------------------------------/

Организационно-правовая форма отдельной организации

В22 Организационно-правовая форма отдельной организации является важным фактором для оценки вида совместной деятельности. Организационно-правовая форма помогает при первоначальной оценке прав сторон на активы и ответственности сторон по обязательствам отдельной организации, как, например, есть ли у сторон доли участия в активах, находящихся в распоряжении отдельной организации, и несут ли стороны ответственность по обязательствам, принятым отдельной организацией.

В23 Например, стороны могли бы вести совместную деятельность через отдельную организацию, организационно-правовая форма которой дает основания рассматривать отдельную организацию как самостоятельную (то есть активы и обязательства, находящиеся в распоряжении отдельной организации, являются активами и обязательствами отдельной организации, а не активами и обязательствами сторон). В таком случае оценка прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, указывает на то, что деятельность является совместным предприятием. Однако условия, согласованные сторонами в договорном соглашении (см. пункты В25-В28), и, в случае необходимости, другие факты и обстоятельства (см. пункты В29-В33), могут "пересилить" оценку прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации.

В24 Оценка прав и обязательства, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, является достаточной, чтобы заключить, что деятельность является совместной операцией, только если стороны ведут совместную деятельность в отдельной организации, организационно-правовая форма которой не подразумевает разделения между сторонами и отдельной организацией (то есть активы и обязательства, находящиеся в распоряжении отдельной организации, являются активами и обязательствами сторон).

Оценка условий договорного соглашения

В25 Во многих случаях права и обязательства, согласованные сторонами в договорных соглашениях, являются последовательными или не противоречат правам и обязательствам, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, структура которой используется для ведения деятельности.

В26 В других случаях стороны используют договорное соглашение, чтобы отменить или модифицировать права и обязательства, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, структура которой используется для ведения деятельности.

Пример применения

Пример 4 Предположим, что две стороны ведут совместную деятельность с использованием структуры компании, зарегистрированной в качестве юридического лица. Каждой из сторон принадлежит 50-процентная непосредственная доля участия в зарегистрированной компании. Регистрация в качестве юридического лица позволяет осуществить разделение предприятия и его собственников, и, как следствие, активы и обязательства, находящиеся в распоряжении предприятия, являются активами и обязательствами зарегистрированной компании. В таком случае оценка прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, указывают на то, что стороны имеют права на чистые активы деятельности. Однако стороны изменили характеристики зарегистрированной компании с помощью договорного соглашения таким образом, чтобы у каждой стороны была доля участия в активах зарегистрированной компании и каждая сторона несла ответственность по обязательствам зарегистрированной компании в установленной пропорции. Такие изменения характеристик зарегистрированной компании, оформленные договорным соглашением, могут привести к тому, что деятельность будет совместной операцией.

В27 Представленная ниже таблица содержит сравнительный анализ условий договорных соглашений между сторонами совместной операции и общих условий договорных соглашений между сторонами совместного предприятия. Примеры договорных условий, представленные в таблице, не являются исчерпывающими.

Оценка условий договорного соглашения
	Совместная операция	Совместное предприятие
Условия договорного соглашения	Договорное соглашение предусматривает права сторон совместной деятельности на активы и ответственность сторон совместной деятельности по обязательствам, связанным с деятельностью.	Договорное соглашение предусматривает права сторон совместной деятельности на чистые активы деятельности (то есть отдельная организация, а не стороны, имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью)
Права на активы	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности разделяют все интересы (например, общие, имущественные и долевые права) в активах, связанных с деятельностью в установленном соотношении (например, пропорционально непосредственной доле участия сторон в деятельности или пропорционально объему работ, выполняемому в рамках совместной деятельности, который относится непосредственно на соответствующие стороны).	Договорное соглашение устанавливает, что активы, которые были внесены в деятельность или впоследствии приобретены совместной деятельностью, являются активами деятельности. У сторон нет никаких интересов (например, общие, имущественные и долевые права) в активах деятельности.
Ответственность по обязательствам	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности разделяют все обязательства, обязанности, затраты и расходы в установленном соотношении (например, пропорционально непосредственной доле участия сторон в деятельности или пропорционально объему работ, выполняемому в рамках совместной деятельности, который относится непосредственно на соответствующие стороны).	Договорное соглашение устанавливает, что совместная деятельность несет ответственность по долгам и обязательствам деятельности.
		Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности несут ответственность только в пределах их соответствующих инвестиций в деятельность или их соответствующих обязательств внести любой неоплаченный или дополнительный капитал в деятельность, или и того, и другого.
	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности несут ответственность по претензиям, предъявленным третьими лицами.	Договорное соглашение устанавливает, что кредиторы совместной деятельности не имеют права регресса против любой стороны в отношении долгов или обязательств деятельности.
Выручка, расходы, прибыль или убыток	Договорное соглашение устанавливает порядок распределения выручки и расходов на основе относительных результатов деятельности каждой стороны совместной деятельности. Например, договорное соглашение могло бы устанавливать, что выручка и расходы распределяются на основе производственной мощности, которую каждая сторона использует на совместно управляемом заводе и которая может отличаться от непосредственной доли участия такой стороны в совместной деятельности. В других случаях стороны могли бы прийти к соглашению об участии в прибыли или убытках, связанных с деятельностью, на основе установленного соотношения, такого как непосредственная доля участия сторон в деятельности. Это не мешает расценивать деятельность как совместную операцию, если стороны имеют права на активы и несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью.	Договорное соглашение устанавливает долю каждой стороны в прибыли или убытках, связанных с деятельностью.
Гарантии	Стороны совместной деятельности зачастую должны предоставлять гарантии третьим лицам, которые, например, получают услуги от совместной деятельности или обеспечивают финансирование совместной деятельности. Предоставление таких гарантий или принятое сторонами обязательство предоставить такие гарантии само по себе свидетельствует о том, что совместная деятельность является совместной операцией. Фактором, который определяет, является ли совместная деятельность совместной операцией или совместным предприятием, является наличие у сторон ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью (в отношении некоторых из которых стороны могли предоставить или не предоставить гарантию).

В28 В случае если договорное соглашение указывает, что стороны имеют права на активы и несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью, они являются сторонами совместной операции и не обязаны ра