Как определить справедливую стоимость активов для целей бухгалтерского учета? Памятка бухгалтеру бюджетной сферы (подготовлено экспертами компании "Гарант")

Как определить справедливую стоимость объекта основных средств для целей бухгалтерского учета?
Памятка бухгалтеру госсектора

С началом применения федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций госсектора появилась необходимость определения справедливой стоимости объектов учета.

Основные случаи учета активов и обязательств по справедливой стоимости приведены в таблице:

Когда применять справедливую стоимость	Основание
В соответствии с федеральным стандартом "Основные средства"
Безвозмездное получение основных средств от организаций негосударственного сектора, физлиц (дарение, пожертвование)	п.п. 7, 22 стандарта "Основные средства", учетная политика
Приобретение ОС по цене, значительно ниже/выше рыночной
Основное средство предназначено для передачи или продажи организациям негосударственного сектора	п. 29 стандарта "Основные средства"
Первоначальное признание доходов, причитающихся к получению при выбытии основных средств	п. 47 стандарта "Основные средства"
Приобретение основных средств в обмен на другие активы при неденежных расчетах	п. 21 стандарта "Основные средства"
Для отражения на балансе выявленных и ранее не учтенных ОС, документы на которые отсутствуют	п.п. 7, 22 стандарта "Основные средства", учетная политика
Оприходование основных средств, полученных при ремонте, разукомплектации
Принятие выморочного имущества
Получение ОС по распоряжению собственника без стоимости
В соответствии с федеральным стандартом "Обесценение активов"
При выявлении признаков обесценения или снижения убытка от обесценения нефинансовых активов	п.п. 10, 19, 22, 24 стандарта "Обесценение активов"
В соответствии с федеральным стандартом "Аренда"
Чтобы определить вид аренды: операционная или финансовая	п.п. 12, 13 стандарта "Аренда
Для оценки арендных обязательств арендатором при финансовой аренде	пп. 18.3 стандарта "Аренда"
Для отражения объектов льготной аренды арендатором и арендодателем, в том числе при безвозмездном пользовании	п.п. 26, 27.1, 28.1, 29.1, 30.1 стандарта "Аренда"

Методы определения справедливой стоимости установлены п. 54 стандарта "Концептуальные основы...". Основными методами являются:

- метод рыночных цен;

- метод амортизированной стоимости замещения.

Выбор метода определения справедливой стоимости зависит от вида актива или обязательства и хозяйственной ситуации. Применять надо тот метод, который позволяет достоверно оценить справедливую стоимость объекта бухгалтерского учета при определенных условия, либо метод, предусмотренный для соответствующего объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами и иными нормативными документами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Шаг 1. Проверьте, установлен ли федеральным стандартом для данной хозяйственной ситуации метод определения справедливой стоимости

Пример 1. Для случая отчуждения (продажи, передачи) основного средства организации не госсектора предусмотрена переоценка этого объекта до справедливой стоимости только методом рыночных цен (п.п.29, 30 стандарта "Основные средства").

Пример 2. В ситуации, когда основное средство приобретается путем обмена на другой актив (неденежные расчеты), справедливая стоимость передаваемого актива может быть определена не только методом рыночных цен, но и методом амортизированной стоимости замещения. В данном случае п. 21 стандарта "Основные средства" не установлен метод определения справедливой стоимости. Поэтому организация сама выбирает тот метод, который позволит наиболее достоверно оценить справедливую стоимость актива.

Пример 3. При определении справедливой стоимости в случае выявления признаков обесценения нефинансовых активов или при наличии признаков снижения убытка от обесценения актива организация госсектора вправе использовать любой из двух методов (п. 11 стандарта "Обесценение активов").

Пример 4. Справедливая стоимость по объектам учета аренды в рамках договоров безвозмездного пользования или в рамках договоров аренды (имущественного найма), предусматривающих предоставление имущества в возмездное пользование по цене значительно ниже рыночной стоимости, определяется методом рыночных цен (п. 26 стандарта "Аренда").

Шаг 2. Обоснуйте выбор метода определения справедливой стоимости

Для большинства операций федеральными стандартами и иными нормативными правовыми актами не установлен конкретный метод определения справедливой стоимости. В таких случаях комиссии желательно обосновать, почему выбран тот или иной метод.

В некоторых случаях найти рыночные цены для определения справедливой стоимости активов довольно сложно, например:

- при принятии к учету бывших в употреблении основных средств, приобретенных в результате необменной операции;

- при проведение теста на обесценения поврежденного в процессе использования специального оборудования.

В таких ситуациях для определения справедливой стоимости актива оправдано применение метода амортизированной стоимости замещения.

Шаг 3. Подтвердите достоверность оценки справедливой стоимости

Определение справедливой стоимости методом рыночных цен

Если федеральными стандартами предусмотрено применение метода рыночных цен, или в установленном организацией госсектора порядке принято решение о применении этого метода, то оценку справедливой стоимости надо документально обосновать.

Информация о рыночных ценах может быть получена учреждением самостоятельно путем изучения комиссией по поступлению и выбытию активов рыночных цен в открытом доступе или же от независимых экспертов (оценщиков) (п. 59 стандарта "Концептуальные основы...").

Для объектов учета, которые широко представлены на рынке, можно взять несколько предложений продавцов из открытых источников информации (прайс-листы производителей, информация в интернете и т.д.) и определить среднюю рыночную цену расчетным методом.

Вместе с тем стандартом "Концептуальные основы..." не установлено, как подтвердить текущие рыночные цены: сколько предложений рассмотреть, какие источники информации выбрать и т.п. Этот порядок организации госсектора надо установить самостоятельно.

Для обоснованного определения справедливой стоимости согласно учетной политике может быть применена методика, подобная методу сопоставимых рыночных цен (анализа рынка) определения начальной (максимальной) цены контракта. Метод сопоставимых рыночных цен применяется с учетом положений раздела III "Методических рекомендаций по применению методов определения начальной (максимальной) цены контракта _", утв. приказом Минэкономразвития России от 02.10.2013 N 567 (далее - Рекомендации). Так, по аналогии с п. 3.7 Рекомендаций для подтверждения достоверности оценки справедливой стоимости желательно представить не менее 5 предложений поставщиков (прайс-листов и т.п.). В рекомендациях приведена даже формула расчета, в соответствии с которой создан Калькулятор.

Пример

Учреждение образования, победив в конкурсе, в качестве приза получило компьютер. В сопроводительных документах цена не указана. Аналогичные или с подобными характеристиками компьютеры широко представлены на рынке. Поэтому комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения принято решение определить справедливую стоимость методом рыночных цен. Рыночная цена в этой ситуации может быть подтверждена справкой-обоснованием, составленной на основании данных из открытых источников, в частности, из интернета. Если цены в интернете у разных продавцов отличаются, то справедливая стоимость может быть определена расчетным путем как средняя цена. К справке-обоснованию надо приложить прайс-листы продавцов, распечатку информации из интернета и т.п.

При использовании метода рыночных цен справедливую стоимость можно определить на основании данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами, обязательствами, если эти сделки были совершены без отсрочки платежа (п. 55 стандарта "Концептуальные основы...").

Пример

Медицинское учреждение получает в качестве пожертвования от физического лица оборудование. Стоимость оборудования в договоре пожертвования не указана. При этом три месяца назад учреждение закупало аналогичное оборудование с использованием конкурентных способов закупки. Поэтому комиссией учреждения принято решение определить справедливую стоимость полученного оборудования методом рыночных цен. Справедливая стоимость в данном случае может быть принята равной цене недавно закупленного оборудования.

Определение справедливой стоимости методом амортизированной стоимости замещения

При оценке справедливой стоимости методом амортизированной стоимости замещения сначала всего надо выбрать, какая из величин меньше:

- стоимость восстановления (воспроизводства) актива, которая определяется, по сути, "затратным" способом как стоимость полного восстановления (воспроизводства) актива для использования в прежних целях в деятельности учреждения;

- стоимость замены актива, которая определяется на основе рыночной цены покупки аналогичного актива с сопоставимым оставшимся сроком его полезного использования.

Затем, исходя из меньшей выбранной стоимости актива, надо определить сумму накопленной амортизации. Амортизация рассчитывается методом, установленным в учетной политике для подобных активов.

Справедливая стоимость будет равна разнице между стоимостью восстановления или стоимостью замены актива и рассчитанной из этой стоимости накопленной амортизации. Такой порядок установлен п. 56 стандарта "Концептуальные основы...".

Пример

В результате технического сбоя оказалось повреждено оборудование. Для возможности дальнейшего использования требуется его восстановление. Остаточная стоимость оборудования 500 000 руб., объект относится к 5 амортизационной группе (годовая норма амортизации 10%). Оборудование введено в эксплуатацию четыре года назад. Амортизация начисляется линейным методом.

При проведении инвентаризации выявлены признаки обесценения актива (п. 8 стандарта "Обесценение активов"). В связи с этим принято решение об определении справедливой стоимости.

Метод рыночных цен применить в данном случае не удалось, рыночная стоимость аналогичного оборудования тоже недоступна. Поэтому комиссией по поступлению и выбытию активов принято решение определить справедливую стоимость методом амортизированной стоимости замещения (п. 11 стандарта "Обесценение активов").

Стоимость восстановления по смете составила 600 000 руб.

Сумма накопленной амортизации со стоимости восстановления равна 240 000 руб. (600 000*10%*4 года)

Справедливая стоимость оборудования составляет 360 000 руб.

Так как в рассматриваемой ситуации остаточная стоимость оборудования превышает справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие, то в учете надо признать убыток от обесценения актива (п. 15 Стандарта "Обесценение активов"). Сумма ранее начисленной амортизации при этом не корректируется.

Шаг 4. Отразите объекты учета на балансовых счетах по справедливой стоимости

Если объект учета ранее не был отражен на балансе, признаем поступление этого объекта по справедливой стоимости в порядке, установленном федеральными стандартами или учетной политикой учреждения.

Если в соответствии с федеральными стандартами, иными нормативными правовыми актами необходимо провести переоценку актива, отражаем в учете его дооценку до справедливой стоимости.

ГАРАНТ:

Пример дооценки до справедливой стоимости смотрите в Энциклопедии решений.