Энциклопедия решений. Ознакомление налогоплательщика с материалами проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля (ноябрь 2024)

Ознакомление налогоплательщика с материалами проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, а также знакомиться со всеми материалами дела (включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля) и давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки вправе участвовать представители ответственного участника этой группы, других участников такой группы (абз. 2 п. 2, абз. 1 п. 4 ст. 101 НК РФ).

На сегодняшний день процедура ознакомления налогоплательщика с материалами налоговой проверки, а также документами, полученным по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, урегулирована нормами НК РФ. Соответствующие поправки внесены Федеральным законом от 01.05.2016 N 130-ФЗ, вступившим в силу 2 июня 2016 года, и применяются при вынесении решений по результатам налоговых проверок, завершенных после этой даты.

Со 2 июня 2016 года на основании обновленной нормы абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик или его представитель вправе в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений, то есть:

- в течение 1 месяца со дня получения акта налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ);

- в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения (п. 6.1 ст. 101 НК РФ)

Для реализации своего права на ознакомление с материалами проверки необходимо подать в налоговый орган соответствующее заявление.

Не позднее 2-ух дней со дня подачи такого заявления налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Ознакомление проводится на территории налогового органа.

При этом в п. 2 ст. 101 НК РФ закреплена возможность ознакомления с такими материалами не только путем их визуального осмотра, но также путем изготовления выписок и снятия копий. Ранее налогоплательщикам не всегда удавалось реализовать желание снять копии с имеющихся в деле документов несмотря на официальные разъяснения о том, что право на ознакомление налогоплательщика с материалами проведенной налоговой проверки может включать снятие копий соответствующих материалов (см. письма Минфина России от 22.05.2013 N 03-02-07/1/18189 и ФНС России от 07.08.2015 N ЕД-4-2/13890, а также постановления Восьмого ААС от 01.11.2016 N 08АП-11112/16, от 14.06.2016 N 08АП-4743/16).

По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со ст. 99 НК РФ. Рекомендуемая форма протокола приведена в письме ФНС России от 07.08.2013 N СА-4-9/14460.

До 2 июня 2016 года специальные сроки для ознакомления с материалами проверки и допмероприятий налогового контроля НК РФ не были установлены, как не были установлены и сроки подготовки проверяемым лицом возражений по результатам допмероприятий налогового контроля. До этой даты в абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ была предусмотрена лишь обязанность налогового органа ознакомить лицо (его представителя), в отношении которого проводилась налоговая проверка, с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки. Причем такая обязанность возникала в случае подачи этим лицом заявления об ознакомлении с материалами дела.

Поэтому срок для ознакомления налогоплательщика с материалами по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля и представления возражений определялся руководителем (заместителем руководителя) налогового органа с учетом фактических обстоятельств, включая количество указанных материалов и их объем (письма Минфина России от 26.09.2011 N 03-02-07/1-342 и от 26.10.2011 N 03-02-08/112, ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309 (вопросы 13, 18, 19)).

Если срок, определенный налоговым органом для представления возражений, налогоплательщик считал недостаточным, он вправе был ходатайствовать о его продлении.

Поскольку оценка фактических обстоятельств в этом случае носила субъективный характер, вопрос о сроке ознакомления налогоплательщика с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля вызывал много судебных споров.

Так, например, ознакомление налогоплательщика с материалами допмероприятий непосредственно в день их рассмотрения судьи расценивали как лишение налогоплательщика возможности реализовать право на представление возражений, отменяя при этом решение налогового органа (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.06.2012 N Ф02-1811/12, ФАС Северо-Кавказского округа от 04.08.2011 N Ф08-4363/11).

Отменить решение инспекции судьи могли и в случае, когда рассмотрение материалов дополнительных мероприятий проводилось на следующий день после ознакомления с ними налогоплательщика (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.09.2010 по делу N А19-3820/10).

Вместе с тем к такому выводу судьи приходили не всегда. Президиум ВАС в постановлении от 08.11.2011 N 15726/10 указал, что для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом ВАС РФ деле налогоплательщик был ознакомлен с материалами встречной проверки по конкретной сделке, проведенной в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, в день итогового рассмотрения материалов налоговой проверки. Высшие арбитры пришли к выводу, что, поскольку налогоплательщик возражений относительно содержания материалов дополнительных мероприятий не заявлял и фактически ранее обладал соответствующей информацией, у судов отсутствовали основания для признания факта нарушения прав и законных интересов общества, влекущего безусловную отмену принятого инспекцией решения.

А в постановлении от 21.09.2012 N Ф04-4511/12 ФАС Западно-Сибирского округа признал необоснованным довод общества о необеспечении реальной возможности для предоставления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в ситуации, когда на представление возражений налоговым органом был предоставлен 1 день. Основанием для такого вывода послужил тот факт, что общество не заявило о недостаточности времени на подачу возражений ни до ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, ни после их ознакомления. Причем ВАС РФ определением от 30.01.2013 N ВАС-57/13 отказал в передаче указанного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра.

Тема

Повторное рассмотрение материалов налоговой проверки

Формы документов

Заявление об ознакомлении с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля

Заявление о продлении срока ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представления возражений по их результатам