Энциклопедия решений. Платежи работодателей по договорам ДМС работников при расчете налога на прибыль (ноябрь 2024)

Платежи работодателей по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным в пользу работников, в целях налогообложения прибыли

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). На основании п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.

В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам добровольного личного страхования (далее - ДЛС) работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников (абзац пятый п. 16 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, условиями признания такого вида расходов являются (письмо УФНС России по г. Москве от 06.05.2010 N 16-15/047749@):

- наличие в трудовых договорах и (или) в коллективном договоре положений об обязанности работодателя заключать договоры с медучреждениями на оказание медицинских услуг работникам;

- заключение договора на оказание медицинских услуг на срок не менее одного года;

- наличие у страховых (медицинских) организаций лицензий на ведение соответствующих видов деятельности.

Взносы по договорам добровольного медицинского страхования включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда. По мнению Минфина России, указанный лимит в 6% следует рассчитывать от суммы расходов на оплату труда всех работников организации, а не только застрахованных (см. письмо Минфина России от 04.06.2008 N 03-03-06/2/65). При этом если условиями договора ДЛС, заключенного страхователем (работодателем) в пользу своих работников, предусмотрена оплата части затрат, связанных с получением медицинских услуг, самим застрахованным работником из его личных средств, то только сумма затрат страхователя (работодателя) по такому договору может быть учтена в составе расходов для целей налогообложения (см. письмо ФНС России от 03.07.2012 N ЕД-4-3/10859@). База для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом за календарный год, начиная с даты вступления в силу договора страхования (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Договор должен быть заключен в пользу работников. Расходы на добровольное медицинское страхование физических лиц, не являющихся работниками организации, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. К таким лицам относятся члены семей работников (в том числе дети), работники других организаций и др. (см. письма Минфина России от 09.03.2011 N 03-03-06/1/130, от 12.03.2008 N 03-03-06/1/169, УФНС России по г. Москве от 22.08.2008 N 21-11/079061@, от 10.10.2007 N 20-12/096637).

Ограничений по учету для целей налогообложения расходов в виде платежей (взносов) в случае, если часть сотрудников организации застрахована по ДМС в разных страховых организациях, глава 25 НК РФ не содержит. Таким образом, платежи (взносы) по ДМС, заключенным с разными страховыми организациями в отношении одних и тех же сотрудников, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли (см. письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-06/1/30023).

Может сложиться ситуация, когда застрахованный работник уволился, но продолжает пользоваться медицинской страховкой. Если исходить из разъяснений контролирующих органов, то расходы на добровольное медицинское страхование физических лиц, не являющихся работниками организации, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Согласно п. 6 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в статьях 255, 263 и 291 НК РФ. Таким образом, часть страховой премии, которая приходится на уволенных работников, из состава учитываемых для целей налогообложения расходов необходимо исключить (см. также письмо Минфина России от 05.05.2014 N 03-03-06/1/20922).

Обратите внимание, что при расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные этой нормой.

По мнению Минфина России, страховые взносы могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли как в случае оплаты страховщиком медицинских расходов медицинской организации, оказывающей медуслуги застрахованным работникам организации-страхователя, так и непосредственно застрахованным работникам этой организации при представлении соответствующих первичных документов об оплате ими медицинских расходов, предусмотренных программой страхования (см. письмо Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/1/2).

По мнению Минфина России, выраженному в письмах от 03.03.2014 N 03-03-10/8931, от 07.10.2013 N 03-03-06/1/41459, если программой добровольного медицинского страхования предусмотрено лечение в реабилитационно-восстановительных центрах и санаториях, то взносы по договорам ДЛС работников, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов и санаторно-курортного лечения застрахованных работников, учитываются для целей налогообложения прибыли.

РАСТОРЖЕНИЕ ДОГОВОРА

Из пятого абзаца п. 16 ст. 255 НК РФ следует, что договоры ДЛС работников должны заключаться на срок не менее одного года. Если такой договор расторгается ранее установленного срока, то, по мнению Минфина России, расходы, которые были отнесены в уменьшение базы по налогу на прибыль, должны быть учтены в составе доходов, поскольку в этом случае нарушаются установленные требования к договору (см. письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/327).

Отметим, что ранее Минфин России придерживался иной точки зрения. Так, в письме от 05.08.2005 N 03-03-04/1/150 сказано, что если договор страхования в соответствии с нормами гражданского законодательства будет считаться расторгнутым до истечения одного года с момента его заключения, то организация вправе учесть расходы по уплате страхового взноса в той их части, которая приходится на срок фактического действия договора.

Правда, в указанных письмах рассматривались ситуации с разными причинами расторжения договора.

ИЗМЕНЕНИЕ СПИСКА ЗАСТРАХОВАННЫХ ЛИЦ

Договор добровольного медицинского страхования (ДМС) заключается на срок не менее года. При этом страхование осуществляется в соответствии со списками застрахованных работников. В период действия договора ДМС штатный состав организации может меняться в связи с увольнением одних работников и поступлением на работу других. В п. 16 ст. 255 НК РФ не разъясняется, как следует поступать в случае изменения списка застрахованных работников.

Минфин России, а также налоговые органы разъясняют, что если в перечень застрахованных лиц вносились изменения, связанные с приемом и увольнением работников без изменения существенных условий договора, страховые взносы по таким договорам принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (см. письма Минфина России от 16.11.2010 N 03-03-06/1/731, от 29.01.2010 N 03-03-06/2/11, от 18.01.2008 N 03-03-06/1/13 и др., УФНС России по г. Москве от 30.01.2009 N 19-12/007403, от 28.02.2007 N 28-11/018463.1). Такой же позиции придерживаются суды (см. постановления ФАС Уральского округа от 17.06.2011 N Ф09-3508/11-С3, от 15.12.2009 N Ф09-9912/09-С3, ФАС Московского округа от 23.01.2008 N КА-А40/14448-07, ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2009 N А56-21728/2008). Существенные условия страхования приведены в п. 2 ст. 942 ГК РФ (см. также письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/15).

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде, начиная с даты вступления такого договора в силу.

ДОКУМЕНТЫ, НЕОБХОДИМЫЕ ДЛЯ ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ ПО ДМС

Для принятия расходов по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным в пользу работников, необходимы документы:

- трудовой (коллективный) договор, которым должно быть предусмотрено добровольное медицинское страхование;

- договор ДМС, предусматривающий оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, заключенный со страховой компанией на срок не менее одного года;

- копия лицензии страховой (медицинской) организации, выданной в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ;

- список застрахованных лиц;

- документы, подтверждающие уплату взносов;

- бухгалтерская справка (справка-расчет), в которой отражена величина расходов на добровольное страхование сотрудников организации, учитываемая (не учитываемая) при определении налоговой базы по налогу на прибыль;

- регистр учета расходов по добровольному страхованию работников (см. информационное сообщение МНС России от 19.12.2001).

Тема

Расходы на оплату труда при налогообложении прибыли

См. также

Суммы платежей работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников

Добровольное медицинское страхование

Платежи по обязательному и добровольному страхованию работников, не облагаемые страховыми взносами с 1 января 2017 года