Энциклопедия решений. Особенности налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК) (ноябрь 2024)

Общие принципы учета прибыли контролируемой иностранной компании

Помимо уведомления налоговых органов о наличии у них КИК, налогоплательщики обязаны учитывать прибыль (убыток) контролируемых ими иностранных компаний как собственную прибыль (убыток) для целей налогообложения в порядке, установленном ст. 25.15 НК РФ.

Примечание

Прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании в целях настоящего Кодекса признается сумма прибыли (убытка) этой компании, рассчитанная в соответствии со статьей 309.1 НК РФ.

Так, прибыль КИК (пропорционально доле владения контролирующего лица) подлежит налогообложению в РФ путем включения в доход лица, контролирующего эту компанию:

- юридических лиц - при расчете налога на прибыль в соответствии с п. 25 ст. 250 НК РФ;

- физических лиц - при расчете НДФЛ в соответствии с пп. 8.1 п. 3 ст. 208 НК РФ.

Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица за налоговый период в случае, если ее величина, рассчитанная в установленном порядке, составляет:

- за 2015 год - 50 миллионов рублей;

- за 2016 год - 30 миллионов рублей;

- с 2017 года - более 10 миллионов рублей (п. 7 ст. 25.15 НК РФ, ч. 2 ст. 3 Закона N 376-ФЗ).

Примечание

Поскольку НК РФ однозначно не устанавливает дату определения доли в иностранной организации (иностранной структуре без образования юридического лица) в целях определения ее статуса как контролируемой иностранной компании, то по мнению Минфина России, выраженному в письме от 10.02.2017 N 03-12-11/2/7395, признание лица контролирующим лицом осуществляется в соответствии с п. 3 ст. 25.15 НК РФ на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК. В результате только начиная с 1 января 2016 года возникает необходимость проводить тесты на определение статуса лица, признаваемого налоговым резидентом РФ, в качестве контролирующего лица КИК. При этом представлять уведомление о контролируемых иностранных компаниях не требуется, если на указанную дату определения статуса налогового резидента РФ как контролирующего лица контролируемой иностранной компании в отношении периодов, начинающихся до 1 января 2016 года, доля участия такого лица, являющегося налоговым резидентом РФ, в иностранной организации составляет не более 50 процентов.

Прибыль (убыток) КИК рассчитывается:

1) по данным ее финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения;

2) по правилам, установленным главой 25 НК РФ для налогоплательщиков - российских организаций.

Примечание

Личным законом иностранной компании считается право страны, где она учреждена (статьи 1202 и 1203 ГК РФ).

Определение прибыли (убытка) КИК в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 309.1 НК РФ, то есть по ее финотчетности, осуществляется при выполнении одного из условий (п. 1.1 ст. 309.1 НК РФ):

1) постоянным местонахождением этой КИК является иностранное государство, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с РФ;

2) в отношении финансовой отчетности представлено аудиторское заключение, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

При этом для определения прибыли (убытка) КИК используется неконсолидированная финансовая отчетность такой компании, составленная в соответствии со стандартом, установленным личным законом такой компании. Если личным законом КИК не установлен стандарт составления финотчетности, ее прибыль (убыток) определяется по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО либо иными международно признанными стандартами составления финансовой отчетности, принимаемыми иностранными фондовыми биржами и иностранными депозитарно-клиринговыми организациями, включенными в перечень иностранных финансовых посредников, для принятия решения о допуске ценных бумаг к торгам (п. 1.2 ст. 309.1 НК РФ).

Если в соответствии с личным законом КИК ее финансовая отчетность не подлежит обязательному аудиту, определение прибыли (убытка) такой КИК осуществляется на основании финотчетности, аудит которой проведен в соответствии с международными стандартами аудита.

Согласно п. 1.3 ст. 309.1 НК РФ в случае невыполнения условий, установленных п. 1.1 ст. 309.1 НК РФ, а также по выбору контролирующего лица прибыль (убыток) КИК определяется в соответствии с главой 25 НК РФ для российских организаций, за исключением некоторых положений.

Если порядок определения прибыли (убытка) КИК в соответствии с главой 25 НК РФ для российских организаций применяется по выбору налогоплательщика, такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей КИК в течение не менее 5 налоговых периодов с даты начала его применения, что должно быть закреплено в учетной политике контролирующего лица.

Вне зависимости от наличия оснований, указанных в пунктах 1.1 и 1.2 ст. 309.1 НК РФ, контролирующее лицо, являющееся физическим лицом, вправе применять порядок определения прибыли (убытка) КИК, по правилам, установленным главой 25 НК РФ для российских организаций, при условии, что выбор такого порядка определения прибыли (убытка) КИК отражен в декларации по НДФЛ контролирующего лица и такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей КИК в течение не менее 5 налоговых периодов по налогу на прибыль организаций с даты начала его применения (п. 1.4 ст. 309.1 НК РФ).

При определении прибыли (убытка) КИК за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год (п. 3 ст. 309.1 НК РФ) не учитываются доходы (расходы) этой компании:

1) в виде сумм от переоценки долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и ПИФ, ценных бумаг, производных финансовых инструментов по справедливой стоимости в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности;

2) в виде сумм прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов), признанных в финансовой отчетности КИК в соответствии с ее личным законом (учетной политикой этой компании для целей составления ее финансовой отчетности);

3) в виде сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов.

Учету подлежит прибыль КИК, полученная ею с 1 января 2015 года (п. 2 ст. 4 Закона N 376-ФЗ).

Освобождение прибыли КИК от налогообложения

Прибыль КИК освобождается от налогообложения, если в отношении такой организации выполняется хотя бы одно из условий, перечисленных в п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ. Так, например, освобождается от налогообложения прибыль КИК, если она:

- является некоммерческой организацией;

- образована в соответствии с законодательством государства - члена Евразийского экономического союза (ЕАЭС) и имеет постоянное местонахождение в этом государстве;

- является активной иностранной компанией. Активной иностранной компанией признается иностранная организация, у которой доля пассивных доходов (таких как дивиденды, роялти и прочие виды доходов, указанных в п. 4 ст. 309.1 НК РФ) за финансовый год составляет не более 20% в общей сумме доходов организации по данным финансовой отчетности за указанный период (п. 3 ст. 25.13-1 НК РФ).

Примечание

В письме Минфина России от 21.02.2017 N 03-12-11/1/10247 разъяснено, что в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях указываются сведения и информация, предусмотренные п. 6 ст. 25.14 НК РФ, в том числе описание оснований для освобождения прибыли КИК от налогообложения.

При этом документы, подтверждающие соблюдение условий для освобождения прибыли КИК от налогообложения по основаниям, установленным подпунктами 1, 3-8 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ, представляются налогоплательщиком в срок, предусмотренный для представления уведомления о контролируемых иностранных компаниях (п. 9 ст. 25.13-1 НК РФ).

Поэтому документы, подтверждающие соблюдение условий для освобождения прибыли КИК от налогообложения, представляются одновременно с уведомлением о контролируемых иностранных компаниях.

Доходы от пассивной деятельности установлены в п. 4 ст. 309.1 НК РФ, а от активной - в п. 5 ст. 309.1 НК РФ. При этом доходы, указанные в подпунктах 3 и 6 п. 4 ст. 309.1 НК РФ, признаются доходами от активной деятельности в случае, если извлечение прибыли от таких доходов осуществляется на основании специального разрешения (лицензии) и является основной целью деятельности иностранной компании, являющейся банком.

Примечание

Доходы (за исключением денежных средств) от ликвидации иностранной компании (иностранной структуры без образования юридического лица) завершенной до 1 января 2017 года, полученные налогоплательщиком - участником данной компании, не подлежат налогообложению при соблюдении условий, установленных п. 60 ст. 217 и п. 2.2 ст. 277 НК РФ, с учетом п. 10 ст. 309.1 НК РФ.

Тема

Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица

См. также

Порядок расчета прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании

Порядок учета прибыли (убытка) КИК ее контролирующим лицом

Иностранные организации - налоговые резиденты РФ

Подтверждение статуса резидента (нерезидента) РФ (для физических лиц)

Уведомление налоговых органов об участии в иностранных организациях

Уведомление налоговых органов о контролируемых иностранных компаниях

Практические ситуации

Построить список