Энциклопедия решений. Порядок расчета прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании (ноябрь 2024)

Порядок расчета прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании

Внимание

Прибыль КИК для целей учета контролирующим лицом должна определяться в отношении периодов, начинающихся в 2015 году (п. 2 ст. 4 Закона N 376-ФЗ).

Прибыль (убыток) КИК определяется отдельно в отношении каждой контролируемой иностранной компании (п. 6 ст. 309.1 НК РФ) одним из способов, приведенных в п. 1 ст. 25.15 и п. 1 ст. 309.1 НК РФ:

1. По данным финансовой отчетности КИК, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения.

Финансовой отчетностью для целей НК РФ признается неконсолидированная финансовая отчетность организации (второй абзац п. 3 ст. 25.13-1 НК РФ). По общему правилу, личным законом иностранной компании для целей НК РФ считается право страны, где она учреждена (п. 1 ст. 11 НК РФ, статьи 1202 и 1203 ГК РФ).

Этот метод применяется только в том случае, если соблюдается одно из условий:

- постоянным местонахождением этой КИК является иностранное государство, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с РФ;

- в отношении финансовой отчетности представлено аудиторское заключение, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

При этом для определения прибыли (убытка) КИК используется неконсолидированная финансовая отчетность такой компании, составленная в соответствии со стандартом, установленным личным законом такой компании. Если личным законом КИК не установлен стандарт составления финотчетности, ее прибыль (убыток) определяется по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО либо иными международно признанными стандартами составления финансовой отчетности, принимаемыми иностранными фондовыми биржами и иностранными депозитарно-клиринговыми организациями, включенными в перечень иностранных финансовых посредников, для принятия решения о допуске ценных бумаг к торгам (п. 1.2 ст. 309.1 НК РФ).

Если в соответствии с личным законом КИК ее финансовая отчетность не подлежит обязательному аудиту, определение прибыли (убытка) такой КИК осуществляется на основании финотчетности, аудит которой проведен в соответствии с международными стандартами аудита.

Примечание

По мнению Минфина России, понятие "международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения" в рамках п. 4 ст. 7 НК РФ не распространяется на Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам (см. письмо от 27.05.2015 N 03-08-05/30531).

2. По правилам налогового учета, установленным главой 25 НК РФ. Этот вариант применяется на основании п. 1.3 ст. 309.1 НК РФ в случае невыполнения условий, установленных п. 1.1 ст. 309.1 НК РФ, а также по выбору контролирующего лица.

Если порядок определения прибыли (убытка) КИК в соответствии с главой 25 НК РФ для российских организаций применяется по выбору налогоплательщика, такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей КИК в течение не менее 5 налоговых периодов с даты начала его применения, что должно быть закреплено в учетной политике контролирующего лица.

Вне зависимости от наличия оснований, указанных в пунктах 1.1 и 1.2 ст. 309.1 НК РФ, контролирующее лицо, являющееся физическим лицом, вправе применять порядок определения прибыли (убытка) КИК, по правилам, установленным главой 25 НК РФ для российских организаций, при условии, что выбор такого порядка определения прибыли (убытка) КИК отражен в декларации по НДФЛ контролирующего лица и такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей КИК в течение не менее 5 налоговых периодов по налогу на прибыль организаций с даты начала его применения (п. 1.4 ст. 309.1 НК РФ).

При этом сумма прибыли (убытка) КИК должна быть подтверждена документами, например, выписками с расчетных счетов иностранной контролируемой организации, первичными документами, подтверждающими произведенные операции согласно обычаям делового оборота иностранной компании и т.п. (п. 2 ст. 309.1 НК РФ).

Прибыль или убыток, отраженные в финансовой отчетности КИК (без учета налогов с доходов, исчисленных с этой прибыли в соответствии с иностранным законодательством), для целей НК РФ необходимо скорректировать, чтобы исключить некоторые виды доходов/расходов, которые не подлежат налоговому учету по НК РФ, и наоборот - учесть определенные виды доходов, которые признаются таковыми именно в соответствии с НК РФ.

Для определения суммы прибыли (убытка) КИК для целей налогообложения необходимо сумму прибыли (убытка), отраженную в финансовой отчетности КИК (как правило, это сумма в строке "Прибыль до налогообложения" Отчета о прибылях и убытках или Отчета о совокупном доходе), уменьшить или увеличить на следующие виды доходов/расходов:

Действие: уменьшить (-) /увеличить (+)	Вид дохода / расхода	Норма
-	Доходы от переоценки долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и ПИФ, ценных бумаг, производных финансовых инструментов	п. 3 ст. 309.1 НК РФ
+	Расходы от переоценки долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и ПИФ, ценных бумаг, производных финансовых инструментов
-	Прибыль дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов), признанных в финансовой отчетности КИК
+	Убыток дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов), признанных в финансовой отчетности КИК
+	Расходы на формирование резервов
-	Доходы от восстановления резервов
+	Суммы корректировки доходов, полученных КИК в результате осуществления контролируемых сделок, выполненных в соответствии с требованиями ст. 105.3 НК РФ. Применяется в том случае, когда учитываемые при определении налоговой базы доходы КИК получены в результате совершения контролируемой сделки с налогоплательщиком, в отношении которой была проведена налоговая проверка в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами и по ее итогам цена сделки была скорректирована с целью доначисления налога. В целях определения налоговой базы соответствующие доходы КИК определяются с учетом корректировки.	п. 9 ст. 309.1 НК РФ
-	доходы в виде дивидендов, источником выплаты которых являются российские организации, если контролирующее лицо этой КИК имеет фактическое право на такие доходы с учетом положений ст. 312 НК РФ	п. 1 ст. 25.15 НК РФ

Сумма доходов, полученных КИК от реализации ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев), в пользу лица, признаваемого ее контролирующим лицом (либо его российского взаимозависимого лица), а также расходов, связанных с извлечением таких доходов (в том числе стоимость приобретения таких ценных бумаг и прочих имущественных прав), фактически ограничивается рыночной стоимостью таких ценных бумаг и (или) имущественных прав на дату перехода права собственности, определяемой в соответствии со ст. 280 НК РФ для организаций и в соответствии со ст. 212 НК РФ для физлиц с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.3 НК РФ (п. 10 ст. 309.1 НК РФ).

Кроме этого, прибыль КИК уменьшается на величину дивидендов, выплаченных этой иностранной компанией в календарном году, следующем за годом, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность, с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в течение финансового года, за который составляется эта финансовая отчетность (или за календарный год - если финансовая отчетность КИК в соответствии с ее личным законом не составляется).

В таком же порядке прибыль КИК, являющейся иностранной структурой без образования юридического лица или иностранным юридическим лицом, для которого в соответствии с его личным законом не предусмотрено участие в капитале, уменьшается на величину распределенной прибыли (п. 1 ст. 25.15 НК РФ).

Пример

Прибыль КИК, полученная ею за 2015 год, уменьшается на дивиденды, рассчитанные из этой прибыли и выплаченные в 2016 году, с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в 2015 году.

Прибыль (убыток) КИК, определенная по данным финансовой отчетности этой компании и выраженная в иностранной валюте, уменьшенная на величину дивидендов (распределенной прибыли), учитываемых в соответствии с порядком, предусмотренным п. 1 ст. 25.15 НК РФ, подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса за финансовый год (п. 2 ст. 309.1 НК РФ). Средний курс исчисляется как результат от деления суммы произведений величин официальных курсов этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемых ЦБ РФ, и дней их действия в отчетном периоде на количество дней в отчетном периоде (п.18 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", применяемый в силу п. 1 ст. 11 НК РФ).

Примечание

Согласно п. 3.1 ст. 309.1 НК РФ в случае реализации или иного выбытия долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и ПИФ, ценных бумаг, производных финансовых инструментов прибыль (убыток) КИК, определенная в соответствии с п. 1.1 ст. 309.1 НК РФ, корректируется на суммы от их переоценки (в случае, если такая переоценка производилась), в том числе убытка от их обесценения, за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, начавшийся в 2015 году, и за все последующие периоды.

Сумма прибыли (убытка) каждой КИК должна быть документально подтверждена ее финансовой отчетностью за соответствующий период (периоды) с приложением ее финансовой и налоговой отчетности (п. 2 ст. 309.1 НК РФ). При этом документы (или их копии) должны быть переведены на русский язык (исходя из п. 6 ст. 25.15 НК РФ).

Порядок учета КИК убытка прошлых лет

Убыток, полученный КИК за финансовый год и отраженный в ее финансовой отчетности, может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен в будущем при определении налоговой базы этой КИК (п. 7 ст. 309.1 НК РФ), если иное не установлено п. 7.1 ст. 309.1 НК РФ.

Примечание

Убыток КИК не может быть перенесен на будущие периоды, если налогоплательщиком - контролирующим лицом не представлено уведомление о контролируемой иностранной компании за период, за который получен указанный убыток (п. 7.1 ст. 309.1 НК РФ).

Поскольку установлен раздельный учет налоговых баз в отношении каждой КИК (в силу п. 6 ст. 309.1 НК РФ), то учет убытков КИК возможен при определении налоговой базы только в отношении прибыли каждой конкретной контролируемой иностранной компании.

Убыток, числящийся по данным финансовой отчетности КИК по состоянию на 1 января 2015 года, может быть перенесен при расчете прибыли (убытка) КИК на будущие периоды в сумме, не превышающей сумму убытка за три финансовых года, предшествующие 1 января 2015 года, и учтен при определении налоговой базы этой компании (п. 8 ст. 309.1 НК РФ). При определении убытка КИК за три финансовых года, предшествующие 1 января 2015 года, не учитываются доходы (расходы) этой компании, перечисленные в п. 3 ст. 309.1 НК РФ (см. письмо Минфина России от 22.04.2015 N 03-03-06/1/22858).

Тема

Общие принципы учета прибыли контролируемой иностранной компании

См. также

Уведомление налоговых органов о контролируемых иностранных компаниях

Порядок признания лиц контролирующими иностранные компании

Практические ситуации

Построить список