Энциклопедия решений. Порядок учета прибыли (убытка) КИК ее контролирующим лицом (ноябрь 2024)

Порядок учета прибыли (убытка) КИК ее контролирующим лицом

Прибыль КИК, определенная в соответствии с положениями ст. 309.1 НК РФ, приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц) (далее - прибыль и доход соответственно), полученной налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой КИК, и учитывается при определении им налоговой базы по налогам в соответствии с главами части второй НК РФ с учетом особенностей, установленных ст. 25.15 НК РФ.

Примечание

Для целей налогообложения учету у контролирующего лица подлежит прибыль КИК, определяемая начиная с периодов, начинающихся в 2015 году (п. 2 ст. 4 Закона N 376-ФЗ). То есть прибыль КИК, нераспределенная до 1 января 2015 года, не учитывается при определении налоговой базы у контролирующего данную КИК лица (письмо Минфина России от 25.05.2015 N 03-08-05/29888).

Прибыль контролируемой иностранной компании не учитывается налогоплательщиком - контролирующим лицом за налоговый период:

1) если прибыль КИК за этот налоговый период составила менее:

- 50 миллионов рублей - для 2015 года;

- 30 миллионов рублей - для 2016 года;

- 10 миллионов рублей - для периодов, начиная с 2017 года (п. 7 ст. 25.15 НК РФ, ч. 2 ст. 3 Закона N 376-ФЗ);

2) если прибыль КИК освобождается от налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 25.13-1 НК РФ;

3) если по итогам отчетного периода у КИК отсутствует возможность распределения прибыли (полностью или частично) между участниками (пайщиками, доверителями или иными лицами) по причине обязательного направления этой прибыли на увеличение ее уставного капитала (п. 8 ст. 25.15 НК РФ). По мнению Минфина России, выраженному в письме от 04.08.2015 N 03-03-06/44942, в случае, когда контролирующее лицо прекратило участие в контролируемой этим лицом иностранной компании до даты признания дохода в виде прибыли КИК, то прибыль этой КИК не учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица.

Примечание

По мнению Минфина России, выраженному в письме от 24.09.2015 N 03-03-06/54561, в целях определения прибыли КИК в соответствии с правилами, установленными главой 25 НК РФ, налогоплательщик применяет способы и методы налогового учета, которые закреплены в учетной политике для целей налогообложения в отношении собственных доходов и расходов.

Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица пропорционально доле его участия в данной КИК на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК (п. 3 ст. 25.15 НК РФ):

СПК = ПК х ДУ,

где

СПК - сумма прибыли КИК, учитываемая в доходах контролирующего лица;

ПК - прибыль КИК;

ДУ - доля участия контролирующего лица в КИК (в %)

Для этого прибыль КИК включается в доход (учитывается при определении налоговой базы) в доле, соответствующей доле участия в КИК контролирующего лица:

- юридического лица - при расчете налога на прибыль в соответствии с п. 25 ст. 250 НК РФ;

- физического лица - при расчете НДФЛ в соответствии с пп. 8.1 п. 3 ст. 208 НК РФ.

Таким образом, поскольку НК РФ однозначно не устанавливает дату определения доли в иностранной организации (иностранной структуре без образования юридического лица) в целях определения ее статуса как контролируемой иностранной компании, то по мнению Минфина России, выраженному в письме от 10.02.2017 N 03-12-11/2/7395, признание лица контролирующим лицом осуществляется в соответствии с п. 3 ст. 25.15 НК РФ на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК. В результате только начиная с 1 января 2016 года возникает необходимость проводить тесты на определение статуса лица, признаваемого налоговым резидентом РФ, в качестве контролирующего лица КИК. При этом представлять уведомление о контролируемых иностранных компаниях не требуется, если на указанную дату определения статуса налогового резидента РФ как контролирующего лица контролируемой иностранной компании в отношении периодов, начинающихся до 1 января 2016 года, доля участия такого лица, являющегося налоговым резидентом РФ, в иностранной организации составляет не более 50 процентов.

Примечание

В п. 1.1 ст. 25.15 НК РФ регламентированы особенности определения прибыли КИК, являющейся структурой без образования юридического лица. При этом к иностранным структурам без образования юридического лица приравниваются иностранные юридические лица, для которых в соответствии с их личным законом не предусмотрено участие в капитале.

При невозможности определения доли прибыли КИК прибыль такой контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица исходя из суммы прибыли, на которую имеет (будет иметь) право налогоплательщик в случае ее распределения между лицами, которые обладают фактическим правом на такую прибыль (второй абзац п. 3 ст. 25.15 НК РФ). При этом такая сумма прибыли определяется на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.

Если доля участия контролирующего лица в контролируемой иностранной организации отличается от доли в прибыли, на которую налогоплательщик в случае ее распределения имеет право (в соответствии с ее личным законом, уставными документами либо соглашением между ее акционерами (участниками), прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица в доле, соответствующей доле в прибыли КИК, на которую это лицо имеет право на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК (третий абзац п. 3 ст. 25.15 НК РФ).

В случае косвенного участия налогоплательщика - контролирующего лица в КИК, посредством участия через организации, признаваемые контролирующими лицами этой КИК, необходимо учитывать:

1. Прибыль КИК, в которой контролирующее лицо участвует косвенно, включается в доход такого налогоплательщика за минусом сумм прибыли, подлежащих учету при налогообложении у иных контролирующих лиц, через которых реализовано косвенное участие такого контролирующего лица в КИК, в доле пропорционально доле участия такого контролирующего лица в организации (организациях), через которые реализовано косвенное участие в КИК (п. 4 ст. 25.15 НК РФ).

2. Если в результате такого уменьшения сумма прибыли КИК, подлежащая учету при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица, равна нулю - такой результат не подлежит отражению в налоговой декларации по налогу на прибыль (по НДФЛ) налогоплательщика - контролирующего лица.

Пример

Гражданин Иванов владеет долей 80% в российской организации А. Организация А является единственным (100%) учредителем иностранной компании В. При этом в силу положений ст. 25.13 НК РФ гражданин Иванов и организация А признаются контролирующими лицами иностранной компании В.

Доля косвенного участия Иванова в компании В на дату вынесения решения о распределении прибыли компании В за 2015 год, составляет 80% (доля владения в организации А х доля владения организации А в компании В):

80% х 100% = 80%

Прибыль КИК за 2015 год составила 60 млн. руб.

В таком случае, сумма прибыли КИК, подлежащая учету в доходах Иванова, рассчитывается по формуле:

60 млн. руб. х 80% (доля косвенного участия Иванова в компании В) - (60 млн. руб. х 100% (доля прямого участия организации А)) х 80% (доля прямого участия Иванова И.И в организации А) = 0 руб.

Соответственно, она не подлежит отражению в декларации по НДФЛ Иванова за 2016 год.

Контролирующее лицо представляет налоговую декларацию по налогу, при определении налоговой базы по которому учитывается прибыль контролируемой этим лицом иностранной компании, с приложением (п. 5 ст. 25.15 НК РФ):

- финансовой отчетности КИК за период, прибыль за который учтена при определении налоговой базы по налогу, в отношении которого представлена налоговая декларация, или в случае отсутствия финансовой отчетности - иные документы;

- аудиторского заключения по финансовой отчетности КИК, если в соответствии с личным законом или учредительными (корпоративными) документами этой КИК установлено обязательное проведение аудита такой финансовой отчетности.

В случае невозможности представления аудиторского заключения одновременно с представлением налоговой декларации оно должно быть представлено в срок не позднее одного месяца со дня, отраженного в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях в качестве даты составления аудиторского заключения по финансовой отчетности согласно требованиям п. 6 ст. 25.15 НК РФ.

Эти документы (или их копии) должны быть переведены на русский язык (п. 6 ст. 25.15 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 30.04.2015 N 03-03-06/2/25345).

Непредставление налоговому органу указанных документов, выразившееся либо в отказе контролирующего лица их представить (или уклонении в их представлении), либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа с контролирующего лица в размере 100 000 рублей (п. 1.1 ст. 126 НК РФ).

Примечание

Налоговые органы могут самостоятельно узнать о наличии у налогоплательщика контроля над иностранной компанией, а также о сумме прибыли такой КИК, в частности, в рамках обмена информацией с другими государствами на основании соответствующих международных договоров.

Например, положение об обмене информацией содержится в ст. 26 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал. Кроме этого, Федеральным законом от 04.11.2014 N 325-ФЗ была ратифицирована (с оговорками и заявлениями) Конвенция ОЭСР о взаимной административной помощи по налоговым делам (Страсбург, 25.01.1988), которая направлена на расширение обмена информацией с налоговыми органами иностранных государств.

В 2018 году запланировано присоединение РФ к многостороннему соглашению по автоматическому обмену финансовой информацией, предусмотренному Единым стандартом отчетности (ЕСО) по финансовым операциям для налоговых целей, разработанным ОЭСР (п. 9.1 Части 9 Основных направлений налоговой политики РФ на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов). Это даст возможность налоговым органам оперативно получать необходимую информацию для точного определения налоговых обязательств национальных налогоплательщиков.

Если налоговая декларация (расчет) не представлена в установленный срок, налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку на основе имеющихся у них документов (информации) о налогоплательщике в течение трех месяцев со дня истечения срока представления такой налоговой декларации (расчета), установленного законодательством о налогах и сборах (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Тема

Общие принципы учета прибыли контролируемой иностранной компании

См. также

Порядок расчета прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании

Доля участия лица в организации для целей налогообложения

Доля прямого участия лица в организации для целей налогообложения

Доля косвенного участия лица в организации для целей налогообложения

Уведомление налоговых органов об участии в иностранных организациях

Практические ситуации

Построить список