Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС покупателями лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия, сырых шкур животных и макулатуры (декабрь 2024)

Определение налоговой базы по НДС покупателями лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия, сырых шкур животных с 1 января 2018 года

С 1 января 2018 года ст. 161 НК РФ дополнена пунктом 8. С этой даты при реализации на территории РФ налогоплательщиками (за исключением освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС) сырых шкур животных (далее также СШЖ), лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов НДС исчисляет и оплачивает покупатель, как налоговый агент.

Внимание

В связи с введением нового механизма уплаты НДС по металлолому с 1 января 2018 года отменено освобождение от налога реализации лома и отходов черных и цветных металлов (п. 3 ст. 2 Закона N 335-ФЗ).

Это значит, что с 2018 года реализация металлолома стала облагаемой НДС операцией. Следовательно, суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг) либо уплаченные при ввозе товаров, используемых для осуществления операций по реализации металлолома, принимаются к вычету (возвращаются (зачитываются) у налогоплательщиков, реализующих лом и отходы черных и цветных металлов, в порядке и на условиях, предусмотренных статьями 171, 172 и 176 НК РФ (см. письма Минфина России от 15.03.2018 N 03-07-11/16132, от 22.02.2018 N 03-07-11/11172, от 24.01.2018 N 03-07-11/3558).

Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) перечисленных товаров, за исключением физических лиц, не являющихся ИП.

Примечание

У покупателя не возникает обязанностей налогового агента по НДС в случае, если лом и отходы черных и цветных металлов отгружены (переданы) до 1 января 2018 года (независимо от установленного договором момента перехода права собственности на них). В такой ситуации применяется освобождение от налогообложения НДС (см. письмо Минфина России от 09.02.2018 N 03-07-11/8067).

Налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они сами обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

Покупатели лома и отходов черных и цветных металлов (и пр.), за исключением физлиц, не являющихся ИП, признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ только в случае покупки этих товаров у лиц, являющихся налогоплательщиками НДС (см. письмо Минфина России от 24.01.2018 N 03-07-11/3567). То есть любые лица (в том числе ИП), приобретающее металлолом и пр. у неплательщиков НДС, в том числе физических лиц, не являющихся ИП, налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ не признаются (см. письма Минфина России от 28.02.2018 N 03-07-11/12711, от 15.02.2018 N 03-07-08/9488, от 29.01.2018 N 03-07-14/4608).

Примечание

Возложение обязанностей по уплате НДС на покупателей - налоговых агентов при реализации отдельных видов продукции рассматривается как эксперимент в целях пресечения действующих схем незаконного возмещения НДС из бюджета в ряде отраслей промышленности, по итогам внедрения которого, по мнению специалистов Минфина России, можно будет сделать вывод о целесообразности его более широкого применения (см. письма от 12.09.2017 N 03-07-11/58336, от 14.08.2017 N 03-07-14/51894).

Налоговая база исчисляется налоговыми агентами, если иное не установлено п. 8 ст. 161 НК РФ, исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС.

Налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей плательщика НДС, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку "Без налога (НДС)". Если же отметка "Без налога (НДС)" проставлена продавцом неправомерно, он обязан исчислить и уплатить налог.

Также продавцы исчисляют и уплачивают НДС по таким операциям при утрате права на освобождение от НДС либо на применение специальных налоговых режимов. Уплачивать налог они должны, начиная с периода, в котором перешли на общий режим налогообложения, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение соответствующих специальных налоговых режимов.

В остальных случаях налогоплательщики-продавцы самостоятельно налог исчисляют только при реализации металлолома, алюминия или СШЖ не являющимся индивидуальными предпринимателями физлицам, которые налоговыми агентами не признаются (п. 3.1 ст. 166 НК РФ).

Счет-фактура по операциям с ломом черных и цветных металлов, алюминием, СШЖ

По товарам, указанным в п. 8 ст. 161 НК РФ, сумма НДС к оплате покупателю не предъявляется, за исключением случаев, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, а также при реализации физическим лицам, не являющимся ИП (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Внимание

В письме ФНС России от 16.01.2018 N СД-4-3/480@ приведены рекомендации по составлению с 1 января 2018 года счетов-фактур и других документов по НДС при реализации сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов. К письму прилагаются образцы заполнения:

1. Счет-фактура на оплату (частичную оплату);

2. Счет-фактура на отгрузку;

3. Корректировочный счет-фактура на увеличение стоимости отгрузок;

4. Корректировочный счет-фактура на уменьшение стоимости отгрузок;

5. Книга продаж налогоплательщика продавца;

6. Книга покупок налогоплательщика продавца;

7. Книга продаж налогового агента;

8. Книга покупок налогового-агента;

9. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

При реализации таких товаров (а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок) налогоплательщик-продавец составляет счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм НДС, при этом делает соответствующую надпись или ставит штамп "НДС исчисляется налоговым агентом" (п. 5 ст. 168 НК РФ,см. также письмо Минфина России от 28.02.2018 N 03-07-11/12711).

На основании таких счетов-фактур покупатели исчисляют НДС по расчетной ставке в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ (18/118) вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика НДС, связанные с исчислением и уплатой этого налога (см. письмо Минфина России от 20.12.2017 N 03-07-14/85218).

Момент определения налоговой базы устанавливается налоговыми агентами в порядке п. 1 ст. 167 НК РФ (п. 15 ст. 167 НК РФ, п. 9 ст. 2 Закона N 335-ФЗ). Это наиболее ранняя из дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю. Поэтому обязанность по исчислению НДС у покупателя (получателя) металлолома (и пр.) возникает на дату отгрузки таких товаров поставщиком, а не на дату фактического получения от него счета-фактуры (см. письмо Минфина России от 06.03.2018 N 03-07-11/14162).

Покупатели - налоговые агенты имеют право на налоговые вычеты по рассматриваемым операциям.

Вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные налоговыми агентами по п. 8 ст. 161 НК РФ (п. 3 ст. 171 НК РФ, см. также письма Минфина России от 28.02.2018 N 03-07-11/12711, от 24.01.2018 N 03-07-11/3567, N 03-07-11/3558), при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении налоговый агент уплатил НДС либо исчислил налог в соответствии с абзацем вторым п. 3.1 ст. 166 НК РФ.

Вычетам подлежат также суммы НДС, исчисленные налоговым агентом с сумм оплаты, частичной оплаты, перечисленных в счет приобретения перечисленных товаров (п. 12 ст. 171 НК РФ).

Обратите внимание, что при приобретении металлолома после 1 января 2018 года, в том числе по предварительной оплате, перечисленной в 2017 году, НДС подлежит исчислению в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 161 НК РФ (письмо Минфина России от 24.01.2018 N 03-07-11/3570).

Примечание

Обратите внимание, что вычеты сумм НДС, исчисленные налоговым агентом при приобретении лома и отходов черных и цветных металлов, в дальнейшем реализуемых на экспорт, производятся в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 172 НК РФ.

В п. 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации сырьевых товаров на экспорт. Вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ. При этом на основании положений пп. 1 п. 1 и п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в отношении экспортируемых сырьевых товаров, к которым на основании абзаца третьего п. 10 ст. 165 НК РФ относятся лом и отходы черных и цветных металлов, признается последний день квартала, в котором собран пакет документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС либо в случае отсутствия подтверждающих документов - день отгрузки (передачи) товаров.

См. письма Минфина России от 15.03.2018 N 03-07-14/15988, от 15.02.2018 N 03-07-08/9488.

Основанием для принятия покупателем - налоговый агентом в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ исчисленных сумм налога к вычету является счет-фактура (ст. 169 НК РФ).

Кроме того, согласно п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС в случае возврата товаров продавцу или отказа от них, а также суммы НДС с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата авансовых платежей. Эти положения распространяются на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пунктами 2, 3 и 8 ст. 161 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма НДС, исчисляемая в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ в отношении СШЖ, металлолома, алюминия, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшенная на суммы вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ (см. также письмо Минфина России от 15.02.2018 N 03-07-08/9488).

Внимание

Налоговые агенты, применяющие общую систему налогообложения, одновременно с исчислением НДС при покупке шкур и лома вправе заявить соответствующий вычет налога, то есть фактическое перечисление денежных средств в бюджет не производится (см. информацию ФНС России от 05.12.2017).

Налоговые агенты, указанные в п. 8 ст. 161 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора ЭДО не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если не предусмотрено иное (п. 5 ст. 174 НК РФ, п. 16 ст. 2 Закона N 335-ФЗ).

Внимание

В письме ФНС России от 16.01.2018 N СД-4-3/480@ приведены рекомендации по составлению с 1 января 2018 года декларации по НДС налоговыми агентами - покупателями сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов (п. 8 ст. 161 НК РФ).

В таблице представлены случаи исчисления НДС при реализации СШЖ, лома и алюминия в различных ситуациях:

Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами (п. 8 ст. 161 НК РФ)		продавец
		Плательщик НДС (составляет счет-фактуру с отметкой "НДС исчисляется налоговым агентом")	Неплательщик НДС (составляет счет-фактуру с отметкой "без НДС")	Физлицо - не ИП (счет-фактуру не составляет)
покупатель	Плательщик НДС	НДС исчисляет и уплачивает покупатель (налоговый агент). Продавец налог не исчисляет, не уплачивает, покупателю не предъявляет, а в счете-фактуре указывает стоимость, по которой товар реализуется, без учета НДС	Налог не исчисляется и не уплачивается ни продавцом, ни покупателем. Однако продавец обязан исчислить НДС, если: - отметка "без НДС" проставлена неправомерно; - при утрате права на освобождение	У покупателя не возникает обязанностей налогового агента по НДС (налог не исчисляется и не уплачивается ни продавцом, ни покупателем)
	Неплательщик НДС
	Физлицо - не ИП (не признается налоговым агентом)	НДС уплачивает продавец, налог предъявляется к оплате покупателю	НДС не исчисляется, сумма налога к оплате покупателю не предъявляется

Пример

1. В случае приобретения СШЖ, лома, алюминия (далее - товара) у организации или ИП, являющихся плательщиками НДС, покупатель (за исключением физического лица, не являющегося ИП) является налоговым агентом по НДС вне зависимости от того, исполняет ли он обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

Продавец в данном случае налог не исчисляет (не уплачивает в бюджет) и не предъявляет к оплате покупателю, кроме случаев реализации физлицу - не ИП. Продавец выставляет покупателю (налоговому агенту) счет-фактуру без сумм налога, в котором проставляется соответствующая надпись или ставится штамп "НДС исчисляется налоговым агентом". Такой счет-фактура является основанием для принятия к вычету суммы НДС у покупателя - налогового агента.

Покупатель - налоговый агент определяет налоговую базу с учетом налога (то есть увеличивает стоимость реализуемого товара на сумму НДС 18%). Например, при получении счета-фактуры на 100 руб., налоговая база составит 118 руб. Далее сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется налоговым агентом расчетным методом с применением ставки 18/118 (то есть 18 руб.).

Уплатить НДС в бюджет налоговому агенту необходимо по итогам налогового периода (квартала). Сумма к уплате определяется как общая величина налога, исчисленного в отношении такого товара, увеличенная на восстановленные суммы (подпункты 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ) и уменьшенная на суммы вычетов. В срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, представляется налоговая декларация.

2. При приобретении товара у организации или ИП, не являющихся плательщиками НДС (например, применяющих специальные налоговые режимы), сумма налога не исчисляется и не уплачивается в бюджет ни продавцом, ни покупателем. При этом продавец, не являющийся плательщиком НДС, должен в договоре и в первичных учетных документах сделать соответствующую запись или проставить отметку "Без налога (НДС)". В таком случае покупатель вправе не удерживать налог.

Если впоследствии выяснится, что поставщик проставил отметку "Без налога (НДС)", однако не имел на это право, или потерял право на применение специального налогового режима, то ответственность за уплату налога возлагается на поставщика.

При дальнейшей перепродаже покупателем - плательщиком НДС обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС возникают у нового покупателя (налогового агента), независимо от применяемой им системы налогообложения (за исключением покупателя - физического лица, не зарегистрированного в качестве ИП). Подробнее об исполнении обязанностей налогового агента см. в п. 1.

3. В случае приобретения товара у физического лица, не зарегистрированного в качестве ИП (не являющегося плательщиком НДС на основании ст. 143 НК РФ), у покупателя не возникает обязанностей налогового агента по НДС (налог не исчисляется и не уплачивается ни продавцом-физическим лицом, ни покупателем).

При дальнейшей перепродаже покупателем-плательщиком НДС товаров, приобретенных ранее у физического лица, обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС возникают у нового покупателя (налогового агента), вне зависимости от того, исполняет ли он обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой данного налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ (за исключением покупателя-физического лица, не зарегистрированного в качестве ИП). Подробнее об исполнении обязанностей налогового агента см. в примере 1.

Тема

Определение налоговой базы по НДС налоговыми агентами

См. также

Освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС

Исчисление НДС налоговыми агентами, а также при ввозе товаров в РФ и при реализации, облагаемой по нулевой ставке

Налоговые вычеты НДС при экспорте сырья (при обложении по нулевой ставке)

Освобождение от налогообложения НДС реализации лома и отходов черных и цветных металлов (по 31 декабря 2017 года)

Определение налоговой базы по НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг)

Расчетная ставка НДС

Момент определения налоговой базы по НДС

Налоговые вычеты по НДС

Порядок и сроки уплаты НДС в бюджет. Декларация по НДС

НДФЛ с доходов от сдачи металлолома физлицами

Практические ситуации

Построить список