Налоговое планирование в условиях кризиса (Д.Г. Черник, "Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2009 г.)

Налоговое планирование в условиях кризиса

В настоящее время властями разрабатываются антикризисные программы, в которых важное место занимает налоговая политика. В то же время и теория налогов, и практика налогообложения в нашей стране развиты недостаточно. Порой предлагаются очень простые, но совершенно не продуманные решения без анализа их реальных последствий. Приведем несколько примеров.

У нас большой разрыв между бедными и богатыми? Давайте введем прогрессивный налог на доходы физических лиц.

Надо усилить социальную поддержку населения? Давайте повысим ставку социального налога.

Надо стимулировать развитие бизнеса? Давайте резко снизим налог на добавленную стоимость и т.д.

Однако, к сожалению, все, что касается налогов, - сложнейшая экономическая проблема, не имеющая простых решений. Во всех трех перечисленных выше примерах предлагаемые решения приведут к прямо противоположным результатам. Поэтому сегодня, стремясь выйти из кризиса, мы должны давать очень точный научный анализ, чтобы цели и результаты совпадали между собой. Прогнозирование последствий принимаемых решений нужно поставить во главу угла этого анализа.

Исследования в области практического применения теории налогов, в т.ч. в период кризиса, ведутся в Институте налогов и налогового менеджмента Государственного университета управления. Кстати, этому престижному высшему учебному заведению в этом году исполняется 90 лет. Институт налогов и налогового менеджмента - один из самых молодых институтов этого старейшего университета, но именно он взял на себя миссию воссоздания российской научной школы налогообложения. Институт в ряде научных трудов профессорско-преподавательского состава обобщает лучший отечественный и зарубежный опыт, разрабатывает пути выхода из кризиса с применением налогового инструментария.

Истоки кризиса

Почему в России сегодня кризис? Основная причина - реставрация капитализма со всеми присущими ему правилами игры, включая периодические кризисы. Многие государственные деятели и экономисты избегают сегодня слова "капитализм", изобретают новые названия, например "постиндустриальное общество". Конечно, современный капитализм существенно отличается от классического определения, данного в трудах К. Маркса (прежде всего в "Капитале"). Значительные изменения произошли после Великой депрессии 1929-1933 годов и последующей разработки мер государственного регулирования рыночного хозяйства. Однако нельзя считать постиндустриальное общество принципиально новым строем. На наш взгляд, правильно рассматривать постиндустриальное общество как высшую фазу капитализма.

Естественные причины кризиса

Кризис обусловлен циклическим характером рыночного производства, поэтому его появление было вполне прогнозируемым. В предшествующие годы благоприятная экономическая конъюнктура вовлекала в хозяйственный оборот дополнительные ресурсы, создавала новые источники доходов и увеличивала спрос. Вследствие несовершенства рыночного регулирования нарушались пропорции в структуре хозяйства. Происходило быстрое развитие одних отраслей, отставание и старение других, то же самое можно сказать и о регионах. В результате накапливающиеся диспропорции привели к спаду производственной деятельности.

Увеличение инвестиционной активности носит инерционный характер. В момент нарастания кризиса продолжается расширение производства во всех отраслях, в т.ч. в тех, чья продукция уже не пользуется спросом. Поэтому для отдельного инвестора начавшийся спад оказывается неожиданным.

Итак, кризис возникает из-за резкого нарушения существовавшего экономического равновесия в результате нараставших диспропорций. При избытке предложения происходит значительное сокращение спроса. Сокращение спроса порождает трудности со сбытом товаров и услуг. Трудности со сбытом приводят к снижению объемов производства и росту безработицы. Рост безработицы снижает покупательную способность населения. Сбыт еще больше осложняется. Снижаются все макро- и микроэкономические показатели. Происходит падение объемов инвестиций, прибыли, заработной платы. Нереализованные товары превращаются в омертвленный капитал. Недостаток денежных средств приводит к тому, что растет плата за кредит - ставка ссудного процента. Снижаются курсы ценных бумаг. Цены, которые теоретически должны снижаться вместе с другими финансовыми показателями, фактически ведут себя неоднозначно. Наряду со снижением проявляется и спекулятивный рост цен на необходимые товары. В результате развивается инфляция.

Экономические кризисы последней четверти XX - начала XXI века развиваются под воздействием таких явлений, как продолжающаяся концентрация производства и капитала, международная интеграция, глобализация, антикризисная политика государств. Причем в последнее время государства пытаются согласовать друг с другом свои антикризисные меры. Как последствия глобализации можно рассматривать возникновение региональных (европейского, азиатского) или всеобщего кризисов. Появляется так называемый экспорт кризиса. В 2008 году мы наблюдали именно экспорт кризиса из США в Европу, Азию, Латинскую Америку.

Для смягчения кризисов современные государства широко используют кредитно-денежные, бюджетные и налоговые механизмы.

Искусственные причины кризиса

Почему же современный кризис оказался столь мощным и, на первый взгляд, возник неожиданно? Главная причина - восторжествование в экономической науке и государственной практике в последней четверти прошлого века и до нашего времени течения неолиберализма. Отбросив на задний план теорию государственного регулирования экономики, учение Д.М. Кейнса (1883-1946) и неокейнсианство, неолиберализм привел к резкому ослаблению регулирующих функций государства. В практике государственного управления на место "Нового курса" Президента США Ф.Д. Рузвельта (1882-1945) пришли "рейганомика" и "тэтчеризм". Введение в практику идей неолибералов обеспечивало опережающий рост доходов наиболее богатых слоев населения. Капитализм промышленных предпринимателей постепенно преобразовывался в капитализм финансовых спекулянтов. Следование неолиберализму способствовало надуванию фиктивных финансовых пузырей на рынке при полном бездействии (если не сказать содействии) органов государственного управления.

Наступивший кризис носит фундаментальный характер. Происходит крушение рыночной экономики, опирающейся на неолиберализм. "Невидимая рука" рынка уже не может вывести мир из кризиса, хотя это было обещано А. Смитом (1723-1790), который, правда, жил в другую эпоху - при отсутствии монополизма, глобализации и засилья олигархического капитала.

Конкретные причины современного кризиса заключаются в преобладании в последние годы финансового капитала по сравнению с капиталом предпринимательским. Рост фиктивного рынка финансовых инструментов позволяет увеличивать уровень капитализации компаний без реального роста производства и производительности труда, и даже вопреки ему. Так создается еще одна диспропорция, ведущая к кризису.

Реальный сектор экономики постепенно сужался, а финансовый капитал все больше расширялся и в результате породил фиктивный финансовый капитал. А потом просто произошло крушение этого виртуального капитала.

К сожалению, российские предприниматели в момент перехода нашей экономики к рыночным отношениям не ощутили этой опасности, не уловили главного - того, что ценные бумаги какой-либо самостоятельной стоимости не имеют, капитал, выраженный в ценных бумагах, является фиктивным.

Произошло парадоксальное явление: за 18-19 лет строительства рыночной системы хозяйства в России не были созданы внутренний рынок и промышленная основа экономики, хотя возможности (и потребности) нашей страны в этом отношении огромны.

Все эти годы развивались отрасли, работающие на экспорт. Кредиты, которые легко было получить, направлялись не на производство, а на потребление. За первые восемь лет переходного периода (1991-1998 годы) реальное производство в России снизилось почти на 50%.

Деньги, полученные от сырьевой экономики и в виде займов, вкладывались не в реальное производство, а в ценные бумаги. Попытка российских предпринимателей работать на рынке фиктивного финансового капитала не удалась, а зависимость от состояния этого рынка осталась. В результате Россия, имея огромные природные богатства, мощный промышленный потенциал, трудовые ресурсы, оказалась в кризисной ситуации.

Специфические российские кризисные проблемы

Почвой для зарождения кризиса стали многозвенность экономики, наличие большого количества посредников между производителем и потребителем. Особенно характерно это для современной России. Посредники, не производя ничего, получают львиную долю денежных средств, находящихся в обороте, вздувают розничные цены.

Результатом указанных и некоторых других факторов и стало постепенное накопление фиктивного финансового капитала. Количество стало переходить в качество, и финансовые "пузыри" лопнули один за другим.

Кроме того, в России финансы прекратили выполнять функцию средств обеспечения экономического роста страны и превратились в самоцель. Так, до кризиса российские банки кредитовали в основном потребительский сектор экономики, а в период кризиса переключились на валютные спекуляции, не встречая никакого противодействия со стороны Центробанка. В эту игру были вовлечены даже бюджетные деньги, выделенные банкам на кредитование реального сектора экономики. Не получая кредитов, предприятия стали сокращать производство, увольнять персонал. Этому процессу способствует и сокращение государственных расходов.

Сегодня, казалось бы, положение стабилизируется, растут цены на нефть, что должно поддержать доходную часть нашего бюджета. Однако, учитывая отсутствие внутреннего рынка, неготовность промышленности к производству качественных импортозамещающих товаров, мы не можем рассчитывать на значительное улучшение дел в ближайшее время.

Оценка "антикризисных" налоговых законопроектов

Для выхода из кризиса надо использовать все возможности, в т.ч. административные рычаги, регулирование банковской деятельности и т.д. В данной статье мы остановимся на налоговых инструментах, поскольку именно налоги должны сыграть сейчас двоякую роль: с одной стороны, обеспечить доходы государства, а с другой - стимулировать отечественного производителя.

Итак, основными инструментами государственного регулирования служат налоговая политика и финансовое воздействие на частное предпринимательство.

При помощи сугубо экономических регуляторов, свойственных рыночному хозяйству (налогообложения, кредитования, инвестирования), государство побуждает принимать желательные варианты хозяйственной деятельности, удовлетворяющие общественные потребности.

Основные направления воздействия финансово-бюджетного механизма государства на процесс расширенного воспроизводства следующие:

- бюджетное субсидирование, например на закупку излишков сельскохозяйственной продукции, на поддержание розничных цен;

- государственные инвестиции в экономику;

- прямое субсидирование предприятий в виде дотаций или возвратных ссуд, кредитная политика;

- введение при необходимости денежно-кредитных ограничений (регулирование цен, условий потребительского кредита, ограничение кредита, валютный контроль);

- лицензирование;

- законодательство о частной торговле: стандартизация продукции, государственный арбитраж, антитрестовское законодательство, ценообразование;

- финансирование научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

- налоговая политика.

Практически все антикризисные меры требуют государственных расходов, источником которых служат преимущественно налоги. Вследствие этого налоговую политику в условиях кризиса нужно ставить во главу угла мероприятий по оздоровлению экономики.

Налог на добавленную стоимость. В последние предкризисные годы НДС занимал все более заметную роль в налоговых доходах.

Так, в 2006 году поступления НДС в бюджет составили 924,2 млрд руб., а его удельный вес в налоговых доходах - 17%. В 2007 году поступления НДС возросли в полтора раза и составили 1390,4 млрд руб., или 20% всех налоговых доходов. В 2008 году за счет второго (уже кризисного) полугодия поступления НДС снизились на 28% и составили 998,4 млрд руб. Удельный вес уменьшился до 12,5%, поскольку общие налоговые доходы еще продолжали расти.

Но уже в январе 2009 года удельный вес НДС при его общем снижении поднялся до одной трети всех налоговых поступлений.

Одним из главных вопросов реформирования НДС является налоговая ставка. Эта проблема дебатируется в высших органах законодательной и исполнительной властей страны уже в течение нескольких лет. Вскоре после снижения НДС с 20 до 18% в 2004 году с сохранением льготной налоговой ставки на социально значимые товары в размере 10% Правительством РФ был поставлен вопрос о дальнейшем снижении налога. И вот уже несколько лет идут дебаты о том, как это сделать.

Минфин России предлагал умеренное снижение НДС с установлением единой ставки на уровне 16 или 15%. На первый взгляд, вариант кажется приемлемым. Но только на первый взгляд, без анализа его последствий.

Установление единой ставки приведет к повышению налога на товары, которые в настоящее время облагаются по льготной ставке 10%. В соответствии со ст. 164 Налогового кодекса РФ эта пониженная ставка применяется при реализации основных продовольственных товаров, основных товаров для детей, периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, лекарственных средств, изделий медицинского назначения.

Увеличение налога на реализацию указанных товаров с 10 до 15 или 16% моментально приведет к росту розничных цен на них. В итоге страна получит новый дополнительный виток инфляции, от чего пострадает все население, а в большей мере - его наименее социально защищенные слои.

На наш взгляд, уже в 2010 году можно безболезненно перейти отставок 18 и 10% к ставкам 16 и 8%, сохранив и даже снизив ставку на социально значимые товары. Постепенность не приведет к резкому выпадению доходов. К тому же доходы будут частично возмещены немедленно за счет роста поступлений налога на прибыль организаций. А в будущем - и за счет активизации предпринимательской деятельности.

Налог на прибыль организаций. В 2006 году поступления налога на прибыль организаций составили 1670,5 млрд руб., или 30,8% налоговых доходов. В 2007 году они возросли на 30% и составили 2172,2 млрд руб., или 31,25% налоговых доходов. В 2008 году начался экономический кризис, но налог на прибыль продолжал расти (поступило 2513,0 млрд руб. с ростом на 15,7%). Удельный вес налога дошел до 31,6%.

Но уже в январе 2009 года доля налога на прибыль организаций понизилась до 17,5%.

Налог на прибыль организаций регулируется гл. 25 НК РФ. К сожалению, данную главу нельзя считать успехом современной налоговой политики. В результате ликвидации инвестиционной льготы налог на прибыль организаций утратил свою былую регулирующую роль и остался чисто фискальным платежом. В результате такой политики предприятиям стало невыгодно реинвестировать собственные средства в производство (особенно в момент, когда подешевели кредитные ресурсы), при этом уменьшился не объем инвестиций (он возрос), а их удельный вес за счет собственных средств предприятий.

Если рассматривать структуру финансирования инвестиций подробнее, можно увидеть, что 80% направляются в добывающие отрасли и только 20% - в обрабатывающие. Таковы печальные итоги применения гл. 25 НК РФ.

Возникает парадокс: государство приглашает и стимулирует западных инвесторов, а инвестиционную активность своих работодателей и предпринимателей не поощряет. А свои в результате попали в зависимость от иностранных банков, причем некоторые кредиты были получены под гарантию государства. Именно данное обстоятельство привело к ситуации, способствующей проникновению в нашу страну кризиса из США и Западной Европы.

Таким образом, инвестиционная льгота не была полноценно заменена ни снижением налоговой ставки, ни введением ускоренной амортизации, что само по себе было бы целесообразно.

В период кризиса в России был принят ряд срочных мер. Одной из них стало снижение ставки налога на прибыль с 24 до 20% за счет части, поступающей в федеральный бюджет, а также возможность для регионов снижать ставку не на 4, а на 4,5%. В разряд антикризисных мер входит и изменение порядка уплаты авансов по налогу на прибыль.

По налогу на прибыль увеличен норматив применения расходов на уплату процентов за пользование заемными средствами. Это решение принималось с учетом непростой ситуации, сложившейся на кредитном рынке.

Еще одна мера из числа антикризисных - 30%-ная амортизационная премия по оборудованию, входящему в 3-7-ю амортизационные группы.

Не отрицая полезность принятых мер, мы все же считаем их недостаточными. Ведь сегодня налог снижен для всех. А предпочтение следовало бы отдать тем, кто инвестирует собственную прибыль в развитие производства.

Налог на доходы физических лиц. Введение НДФЛ вместо подоходного налога и установление единой для всех ставки 13% вызвало резкий рост поступлений от этого вида налога - на 49% в первый же год после введения. Сейчас, с началом кризиса, многие специалисты добиваются возврата принятого в большинстве стран налога с прогрессивной шкалой. По их прогнозам, это поможет в какой-то степени сгладить противоречия в обществе, перераспределив доходы. К сожалению, столь простым способом, как введение прогрессивного налога на доходы физических лиц, уменьшить расслоение общества и добиться справедливости в налогообложении не удастся. Можно уверенно сказать лишь одно: наиболее пострадавшим окажется средний класс. Тем более что у нас не существует закона, позволяющего контролировать соответствие расходов граждан их доходам. Обязанность налоговой службы - контролировать крупные расходы граждан и, соответственно, их доходы - исчезла из НК РФ, хотя такой закон есть почти во всех развитых странах. Он необходим не только для обеспечения справедливости налогообложения, но и для эффективной борьбы с коррупцией.

Единый социальный налог. Введение ЕСН вместо существовавших ранее отчислений в государственные внебюджетные фонды вызвало резкий рост поступлений социального налога - 32% в первый же год, поскольку он снижал налоговое бремя на фонд оплаты труда. Начался частичный выход из "тени" заработной платы (номинальный рост - 10%, реальный - 4,5%). Поэтому вызывает серьезные сомнения целесообразность увеличения ставки ЕСН на 8 пунктов в период кризиса. Есть опасность, что "белая" зарплата вновь будет уводиться в "тень". Это также будет тормозить рост заработной платы, хотя во время кризиса, особенно при росте инфляции, нужно добиваться прямо противоположного результата. Снижение заработной платы и уход ее в "тень" - не только социальная проблема. Стремясь увеличить поступления социального налога, страна будет терять и налог на доходы физических лиц.

Еще труднее согласиться с предполагаемыми изменениями в администрировании налога. Нужно будет создавать новое налоговое законодательство, ограничивающее права Федеральной налоговой службы и наделяющее контрольными функциями Пенсионный фонд РФ, для чего потребуется увеличение их численности. Ну а самые большие неудобства коснутся налогоплательщиков, что противоречит другим декларируемым антикризисным мерам, в частности решениям о сокращении проверок.

На наш взгляд, следовало бы сохранить налоговое администрирование в одних руках, а также воздержаться от увеличения налогового бремени на фонд оплаты труда.

Д.Г. Черник,

заведующий кафедрой "Налоги и налогообложение"

Государственного университета управления, д. э. н., профессор,

академик РАЕН, заслуженный экономист Российской Федерации,

государственный советник налоговой службы 1 ранга

(председатель редакционного совета ИД "Налоговый вестник")

"Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2009 г.