Уход за больным членом семьи: порядок назначения и выплаты пособия (С.Е. Нестеров, "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2012 г.)

Уход за больным членом семьи: порядок назначения и выплаты пособия

Какими законодательными актами и нормативными документами установлен порядок назначения и выплаты пособия по временной нетрудоспособности в связи с необходимостью ухода за больным членом семьи? Какие предусмотрены ограничения по продолжительности выплаты пособия? Каковы особенности заполнения листка нетрудоспособности в данной ситуации? В каких случаях будет отказано в выдаче больничного листа? Как отразить назначения и выплаты пособия по уходу за больным членом семьи в бухгалтерском и налоговом учете? На эти и другие вопросы мы ответили в представленной статье.

Законодательство о назначении и выплате пособия в случае ухода за больным членом семьи

Согласно ч. 5 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ*(1) при необходимости осуществления ухода за больным членом семьи назначается пособие по временной нетрудоспособности. Такое пособие выплачивается застрахованному лицу в случае ухода за больным ребенком, а также в остальных случаях ухода за больным членом семьи при амбулаторном лечении.

К сведению. Гарантии, предоставляемые работнику при временной нетрудоспособности, предусмотрены ст. 183 ТК РФ.

Следует отметить, что в названной ч. 5 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ приведены некоторые ограничения по назначению и выплате пособия. Приведем эти ограничения.

Члены семьи	Ограничение срока по отдельному страховому случаю	Ограничение по продолжительности в течение календарного года
Ребенок в возрасте до семи лет	За весь период амбулаторного лечения или совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении	Не более чем за 60 календарных дней в календарном году по всем случаям ухода за этим ребенком. В случае заболевания ребенка, включенного в специальный перечень заболеваний*, - не более чем за 90 календарных дней в календарном году по всем случаям ухода за этим ребенком в связи с указанным заболеванием
Ребенок в возрасте от 7 до 15 лет	За период до 15 календарных дней по каждому случаю амбулаторного лечения или совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении	Не более чем за 45 календарных дней в календарном году по всем случаям ухода за этим ребенком
Ребенок-инвалид в возрасте до 15 лет	За весь период амбулаторного лечения или совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении	Не более чем за 120 календарных дней в календарном году по всем случаям ухода за этим ребенком
Ребенок в возрасте до 15 лет, являющийся ВИЧ-инфицированным	За весь период совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении
Ребенок в возрасте до 15 лет при его болезни, связанной с поствакцинальным осложнением, при злокачественных новообразованиях, включая злокачественные новообразования лимфоидной, кроветворной и родственных им тканей	За весь период амбулаторного лечения или совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении
В остальных случаях ухода за больным членом семьи при амбулаторном лечении	Не более чем за семь календарных дней по каждому случаю заболевания	Не более чем за 30 календарных дней в календарном году по всем случаям ухода за этим членом семьи
* Перечень заболеваний определяется федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере здравоохранения и социального развития. В настоящее время действует Приказ Минздравсоцразвития РФ от 20.02.2008 N 84н "Об утверждении перечня заболеваний ребенка в возрасте до 7 лет, при возникновении которых выплата пособия по временной нетрудоспособности за период ухода за ребенком осуществляется не более чем за 90 календарных дней в году по всем случаям ухода за этим ребенком в связи с указанными заболеваниями" (далее - Перечень заболеваний N 84н).

Согласно п. 6 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ в случае карантина пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованному лицу, которое контактировало с инфекционным больным или у которого выявлено бактерионосительство, за все время его отстранения от работы в связи с карантином. Если карантину подлежат дети в возрасте до семи лет, посещающие дошкольные образовательные учреждения, или другие члены семьи, признанные в установленном порядке недееспособными, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованному лицу (одному из родителей, иному законному представителю или иному члену семьи) за весь период карантина.

К сведению. Время карантина в расчет календарных дней ухода за больным ребенком не включается.

Следует помнить, что согласно ч. 3 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ вся сумма пособия по временной нетрудоспособности в связи с осуществлением ухода за больным ребенком, рассчитанная в соответствии с законодательством, выплачивается за счет средств ФСС. Дело в том, что в случае назначения пособия по временной нетрудоспособности в связи с заболеванием самого застрахованного лица первые три дня нетрудоспособности оплачиваются за счет средств работодателя и только с четвертого дня - за счет ФСС (п. 1 ч. 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ).

На практике бухгалтеры сталкиваются с различными ситуациями. Например, работница организации представила больничный лист по уходу за больным ребенком в возрасте от 7 до 15 лет, выписанный на 18 календарных дней. Отметим, что по заключению врачебной комиссии освобождение от работы может быть предоставлено и на срок более 15 дней. Однако на основании п. 5 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ выплата пособия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС в данном случае производится только за 15 дней ухода за больным ребенком.

Также при проверках правильности исчисления пособий сотрудники ФСС обращают внимание на то, что иногда пособия по временной нетрудоспособности по уходу за больным ребенком назначаются и оплачиваются за все календарные дни в зависимости от продолжительности страхового стажа. Такой порядок расчета пособия неверен. Дело в том, что согласно ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ пособие по временной нетрудоспособности при необходимости осуществления ухода за больным ребенком выплачивается следующим образом:

1) при амбулаторном лечении ребенка - за первые 10 календарных дней в размере, определяемом в зависимости от продолжительности страхового стажа застрахованного лица в соответствии с ч. 1 ст. 7, за последующие дни в размере 50% среднего заработка;

2) при стационарном лечении ребенка - в размере, определяемом в зависимости от продолжительности страхового стажа застрахованного лица в соответствии с ч. 1 ст. 7.

Пособие по временной нетрудоспособности при необходимости осуществления ухода за больным членом семьи при его амбулаторном лечении, за исключением случаев ухода за больным ребенком в возрасте до 15 лет, выплачивается в размере, определяемом в зависимости от продолжительности страхового стажа застрахованного лица в соответствии с ч. 1 ст. 7 (ч. 4 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ).

Напомним, что в силу ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ, если страховой стаж работника составляет восемь лет и более, пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка, при страховом стаже от пяти до восьми лет - в размере 80%, если страховой стаж работника составляет менее пяти лет - 60% среднего заработка.

Также необходимо учитывать следующее: если страховой стаж работника составляет менее шести месяцев, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц МРОТ (ч. 6 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ).

В средний заработок, исходя из которого исчисляются пособия по временной нетрудоспособности, в том числе в случае назначения пособия по уходу за больным членом семьи, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в ФСС, при этом средний заработок не должен превышать установленную на соответствующий календарный год предельную величину базы для начисления страховых взносов (ч. 2, 3.1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности*(2)). Указанные предельные величины составляют:

- с 1 января 2010 года - 415 000 руб. (ч. 4 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ*(3));

- с 1 января 2011 года - 463 000 руб. (п. 1 Постановления Правительства РФ от 27.11.2010 N 933 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2011 г.");

- с 1 января 2012 года - 512 000 руб. (п. 1 Постановления Правительства РФ от 24.11.2011 N 974 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2012 г.").

Пособия по временной нетрудоспособности исчисляются исходя из среднего заработка, рассчитанного за два календарных года, предшествующие году наступления временной нетрудоспособности. Средний дневной заработок определяется путем деления суммы начисленного заработка за указанный выше период на 730 (ч. 1, 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 6, 15 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности).

Размер дневного пособия исчисляется путем умножения среднего дневного заработка работника на размер пособия, установленного в процентном выражении к среднему заработку, а размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности (ч. 4, 5 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).

Пример 1

Работница находилась на больничном по уходу за ребенком в возрасте 10 лет с 3 по 20 апреля 2012 г. (18 календарных дней). Лечение осуществлялось амбулаторно. Заработок работницы, на который были начислены страховые взносы в ФСС, составил в 2010 г. 420 000 руб., в 2011 г. - 470 000 руб. Страховой стаж - 4 года 11 месяцев.

В каком размере необходимо выплатить работнице пособие по временной нетрудоспособности?

Пособие по временной нетрудоспособности в данном случае будет выплачено за 15 календарных дней, так как в соответствии с Федеральным законом N 255-ФЗ это максимальный оплачиваемый период при уходе за ребенком в возрасте от 7 до 15 лет. При этом пособие за десять дней оплачивается в размере 60% среднего заработка (исходя из стажа работницы), за пять дней - в размере 50% среднего заработка, так как ребенку нет еще 15 лет, а лечение проводилось амбулаторно.

В рассматриваемом примере для расчета пособия в качестве среднего заработка принимаются полностью заработок за 2010 год, а также предельная величина базы для начисления страховых взносов за 2011 год. Средний дневной заработок сотрудницы равен 1 202,74 руб. ((415 000 + 463 000) руб. / 730 дн.). Среднедневное пособие за первые десять дней составит 721,64 руб. (1 202,74 руб. x 60%), за оставшиеся пять - 601,37 руб. (1 202,74 руб. x 50%).

Общая сумма пособия составит 10 223,25 руб. (721,64 руб. x 10 дн. + 601,37 руб. x 5 дн.).

Пример 2

Изменим условия примера 1. Предположим, что работница осуществляла уход за больной дочерью в возрасте 17 лет.

В данном случае пособие будет выплачено за семь календарных дней - именно такой максимальный срок установлен для назначения пособий по уходу за больными членами семьи, в том числе детьми старше 15 лет. Обратите внимание: в случае стационарного лечения ребенка старше 15 лет листок нетрудоспособности не выдается и пособие работнице не полагается.

Размер пособия составит 5 051,48 руб. (721,64 руб. х 7 дн.).

Пример 3

Работница организации осуществляла уход за двумя больными детьми (четырех и восьми лет). Общая продолжительность временной нетрудоспособности составила 18 дней, при этом первый ребенок болел с 19 по 30 марта 2012 г. (12 дн.), а второй - с 27 марта по 5 апреля (10 дн.).

Заработок работницы в 2010 г. составил 435 000 руб., в 2011 г. - 470 000 руб., страховой стаж - 10 лет 9 месяцев.

Как в данной ситуации отразить в учете организации выплату работнице пособия по временной нетрудоспособности?

В данном примере для расчета пособия в качестве среднего заработка принимаются предельные величины базы для начисления страховых взносов за 2010 и 2011 годы. Размер среднего дневного заработка составит 1 202,74 руб. ((415 000 + 463 000) руб. / 730 дн.).

Как было отмечено выше, в случае осуществления ухода за больными детьми при амбулаторном лечении за первые десять календарных дней пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка, а за последующие дни - в размере 50% среднего заработка.

В рассматриваемом примере периоды болезни детей частично совпадают:

- с 19 по 28 марта - первые 10 дней болезни ребенка четырех лет;

- с 27 марта по 5 апреля - первые 10 дней болезни ребенка восьми лет.

Таким образом, пособие будет выплачено в размере 100% среднего заработка.

Сумма пособия работницы составит 21 649,32 руб. (1 202,74 руб. x 100% x 18 дн.).

Следует помнить, что дни болезни каждого ребенка должны быть учтены в целях определения срока ограничения по продолжительности выплаты пособия в течение календарного года (60 или 45 дней в году). При одновременной болезни и первого, и второго ребенка годовой лимит уменьшится в отношении каждого из них. Следовательно, в рассматриваемой ситуации годовой лимит для ребенка четырех лет уменьшится на 12 дней, а для ребенка восьми лет - на 10 дней.

Порядок выдачи листка нетрудоспособности по уходу за больным членом семьи

Порядок выдачи листков нетрудоспособности (далее - Порядок) установлен Приказом Минздравсоцразвития РФ от 29.06.2011 N 624н*(4). Пунктом 37 Порядка установлено, что листок нетрудоспособности по уходу за больным членом семьи выдается в соответствии с п. 11, 12, 13 и 35 данного документа. По общему правилу при амбулаторном лечении заболеваний лечащий врач единолично выдает гражданам листки нетрудоспособности сроком до 15 календарных дней включительно (п. 11 Порядка).

К сведению. Сроки продления листка нетрудоспособности определены ч. 3 ст. 59 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации".

При сроках временной нетрудоспособности, превышающих 15 календарных дней, листок нетрудоспособности выдается и продлевается по решению врачебной комиссии, назначаемой руководителем медицинской организации. Следует отметить, что Приказом Минздравсоцразвития РФ от 24.01.2012 N 31н п. 11 Порядка был изложен в новой редакции. До вступления поправок в силу медицинский работник мог единолично выдавать листок нетрудоспособности единовременно на срок до 10 календарных дней (до следующего осмотра гражданина) и единолично продлевать его на срок до 30 календарных дней и только при сроках временной нетрудоспособности, превышающих 30 календарных дней, листок нетрудоспособности выдавался по решению врачебной комиссии.

По правилам, установленным в п. 13 Порядка, врачи, имеющие лицензию на медицинскую деятельность, включая работы (услуги) по экспертизе временной нетрудоспособности, при сроке временной нетрудоспособности, превышающем 15 календарных дней, направляют гражданина на врачебную комиссию в медицинскую организацию по месту его прикрепления или регистрации по месту жительства (по месту пребывания, временного проживания) для продления листка нетрудоспособности.

По решению врачебной комиссии при благоприятном клиническом и трудовом прогнозе листок нетрудоспособности может быть выдан в установленном порядке до дня восстановления трудоспособности, но на срок не более 10 месяцев, а в отдельных случаях (травмы, состояния после реконструктивных операций, туберкулез) - на срок не более 12 месяцев с периодичностью продления по решению врачебной комиссии не реже чем через 15 календарных дней.

Листок нетрудоспособности по уходу за больным членом семьи выдается медицинским работником одному из членов семьи (опекуну, попечителю, иному родственнику), фактически осуществляющему уход. Об этом говорится в п. 34 Порядка.

Согласно п. 35 Порядка листок нетрудоспособности выдается по уходу за больным членом семьи:

- ребенком в возрасте до 7 лет - при амбулаторном лечении или совместном пребывании одного из членов семьи (опекуна, попечителя, иного родственника) с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении - на весь период острого заболевания или обострения хронического заболевания;

- ребенком в возрасте от 7 до 15 лет - при амбулаторном лечении или совместном пребывании одного из членов семьи (опекуна, попечителя, иного родственника) с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении - на срок до 15 дней по каждому случаю заболевания, если по заключению врачебной комиссии не требуется большего срока;

- ребенком-инвалидом в возрасте до 15 лет - при амбулаторном лечении или совместном пребывании одного из членов семьи (опекуна, попечителя, иного родственника) с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении - на весь период острого заболевания или обострения хронического заболевания;

- детьми в возрасте до 15 лет, инфицированными вирусом иммунодефицита человека, - на весь период совместного пребывания с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении;

- детьми в возрасте до 15 лет - при их болезни, связанной с поствакцинальным осложнением, злокачественными новообразованиями, включая злокачественные новообразования лимфоидной, кроветворной и родственной им тканей - на весь период амбулаторного лечения или совместного пребывания одного из членов семьи (опекуна, попечителя, иного родственника) с ребенком в стационарном лечебно-профилактическом учреждении;

- детьми в возрасте до 15 лет, проживающими в зоне отселения и зоне проживания с правом на отселение, эвакуированными и переселенными из зон отчуждения, отселения, проживания с правом на отселение, включая тех, которые на день эвакуации находились в состоянии внутриутробного развития, а также за детьми первого и последующих поколений граждан, родившимися после радиоактивного облучения одного из родителей - на все время болезни (ст. 25 Закона РФ от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС");

- детьми в возрасте до 15 лет, страдающими заболеваниями вследствие радиационного воздействия на родителей - на все время болезни (ст. 4 Федерального закона от 10.01.2002 N 2-ФЗ "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне");

- старше 15 лет - при амбулаторном лечении - на срок до трех дней, по решению врачебной комиссии - до семи дней по каждому случаю заболевания.

Обратите внимание! При необходимости листок нетрудоспособности по уходу за больным ребенком может выдаваться попеременно разным членам семьи (п. 36 Порядка).

При заболевании двоих детей одновременно выдается один листок нетрудоспособности по уходу за ними (п. 38 Порядка). При одновременном заболевании более двоих детей выдается второй листок нетрудоспособности. При заболевании второго (третьего) ребенка в период болезни первого ребенка листок нетрудоспособности, выданный по уходу за первым ребенком, продлевается до выздоровления всех детей без зачета дней, совпавших с днями освобождения от работы по уходу за первым ребенком (п. 39 Порядка). При этом в листке нетрудоспособности указываются даты начала и окончания заболевания, имена, возраст всех детей.

В каких случаях будет отказано в выдаче больничного листа по уходу? В пункте 40 Порядка установлено, что листок нетрудоспособности не выдается по уходу:

- за больным членом семьи старше 15 лет при стационарном лечении;

- за хроническими больными в период ремиссии;

- в период ежегодного оплачиваемого отпуска и отпуска без сохранения заработной платы;

- в период отпуска по беременности и родам;

- в период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет.

Обратите внимание! Приказом Минздравсоцразвития РФ от 24.01.2012 N 31н в п. 40 Порядка было внесено уточнение. Как и прежде, больничный лист не выдается в период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, однако теперь появились исключения - это случаи выполнения работы в указанный период на условиях неполного рабочего времени или на дому.

При заболевании ребенка в период, когда мать (иной член семьи, фактически осуществляющий уход за ребенком) не нуждается в освобождении от работы (ежегодные оплачиваемые отпуска, отпуск по беременности и родам, отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, отпуск без сохранения заработной платы), листок нетрудоспособности по уходу за ребенком (в случае, когда он продолжает нуждаться в уходе) выдается со дня, когда мать (иной член семьи, фактически осуществляющий уход за ребенком) должна приступить к работе (п. 41 Порядка).

Выдаче листка нетрудоспособности при карантине посвящен разд. VI. Порядка. При временном отстранении от работы граждан, контактировавших с инфекционными больными, или граждан, выявленных как бактерионосители, листок нетрудоспособности выдается врачом-инфекционистом, а в случае его отсутствия - лечащим врачом. Продолжительность отстранения от работы в этих случаях определяется утвержденными сроками изоляции лиц, перенесших инфекционные заболевания и соприкасавшихся с ними (п. 42 Порядка).

Согласно п. 43 Порядка при карантине листок нетрудоспособности по уходу за ребенком в возрасте до семи лет, посещающим дошкольное образовательное учреждение, или за членом семьи, признанным в установленном порядке недееспособным, выдается лечащим врачом, который осуществляет наблюдение за ребенком (за членом семьи, признанным в установленном порядке недееспособным), одному из работающих членов семьи (опекуну) на весь период карантина, установленного на основании решения Правительства РФ или органа исполнительной власти субъекта РФ, органа местного самоуправления, а также решением уполномоченных должностных лиц, федерального органа исполнительной власти или его территориальных органов, в ведении которых находятся объекты обороны и иного специального назначения, принимаемого в соответствии со ст. 31 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения".

На что следует обратить внимание при заполнении листка нетрудоспособности, выданного в связи с необходимостью ухода за больным членом семьи? О том, как следует заполнять больничный лист, говорится в разд. IX Порядка. Мы остановимся только на тех моментах, которые связаны с рассматриваемой ситуацией.

Начнем со строки "Причина нетрудоспособности". В ячейках "Код [] []" указывается соответствующий двузначный код:

- 03 - карантин;

- 09 - уход за больным членом семьи;

- 12 - заболевание ребенка в возрасте до семи лет, включенное в Перечень заболеваний N 84н;

- 14 - болезнь, связанная с поствакцинальным осложнением, или злокачественное новообразование у ребенка;

- 15 - ВИЧ-инфицированный ребенок.

Следует отметить, что коды 14 и 15 проставляются только при согласии застрахованного лица.

Подраздел "По уходу" заполняется в случае ухода за больным членом семьи (в том числе при карантине ребенка).

В строке "Возраст (лет/мес.)" в первых двух ячейках указывается число полных лет больного члена семьи, за которым осуществляется уход, в случае ухода за больным ребенком, не достигшим возраста одного года, первые две ячейки не заполняются, а во вторых двух ячейках указывается возраст ребенка в месяцах.

В строке "Родственная связь" указывается соответствующий двузначный код:

- 38 - мать;

- 39 - отец;

- 40 - опекун;

- 41 - попечитель;

- 42 - иной родственник, фактически осуществляющий уход за больным членом семьи.

В строке "ФИО члена семьи, за которым осуществляется уход" указываются фамилия, имя, отчество (при наличии) гражданина, за которым осуществляется уход (с пробелами в одну ячейку).

При одновременном уходе за двумя детьми в первом ряду ячеек названной строки указываются возраст, родственная связь, фамилия, имя, отчество первого ребенка, за которым осуществляется уход, во втором ряду ячеек - упомянутые данные на второго ребенка, за которым осуществляется уход. При одновременном уходе более чем за двумя детьми, когда выдается второй листок нетрудоспособности, в первом и втором ряду ячеек названных строк указываются возраст, родственная связь, фамилия, имя, отчество других детей, за которыми осуществляется уход, остальные строки (графы) листка нетрудоспособности оформляются идентично строкам (графам) первого листка нетрудоспособности.

Отражение назначения и выплаты пособия по уходу за больным членом семьи в бухгалтерском и налоговом учете

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов*(5) сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 1 "Расчеты по социальному страхованию" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Так как сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника, ее необходимо учитывать в налоговой базе по НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 НК РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода (п. 4 ст. 226 НК РФ).

А вот страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислять не надо. Напомним, что пособия по временной нетрудоспособности, начисленные в соответствии с законодательством, не подлежат обложению страховыми взносами на основании п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ*(6).

В случае если локальными нормативными документами предусмотрена доплата пособия до величины, рассчитанной исходя из фактического заработка работника, вместо счета 69 следует применять счет учета затрат (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Издержки обращения" и др.).

Сумма доплаты до среднего заработка, начисляемая в соответствии с коллективным договором, не является пособием и должна облагаться вышеназванными страховыми взносами в общеустановленном порядке. Отметим, что и сумма такой доплаты, и начисленные на нее страховые взносы признаются расходами организации по обычным видам деятельности (п. 5, 8 ПБУ 10/99*(7)). В налоговом учете суммы доплаты до среднего заработка включаются в состав расходов на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ). Соответствующие разъяснения финансового ведомства представлены в письмах от 24.02.2012 N 03-03-06/1/98, от 09.02.2011 N 03-03-06/2/30, от 15.12.2010 N 03-03-06/2/212, от 08.12.2010 N 03-03-06/2/209, от 01.04.2010 N 03-03-06/1/212, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/187, от 22.03.2010 N 03-03-06/1/158.

Рассмотрим на примере расчет и отражение в учете пособия по уходу за больным членом семьи в случае доплаты пособия до величины, рассчитанной исходя из фактического заработка.

Пример 4

Работница представила листок нетрудоспособности с 16 по 24 апреля 2012 г. (9 дней). Временная нетрудоспособность была связана с необходимостью ухода за ребенком в возрасте шести лет (амбулаторное лечение). Заработок работницы в 2010 г. составил 475 000 руб., в 2011 г. - 495 000 руб., страховой стаж - 9 лет 3 месяца.

Коллективным договором предусмотрена доплата пособия до величины, рассчитанной исходя из фактического заработка (с учетом страхового стажа).

Как отразить в учете организации начисление и выплату работнице пособия по временной нетрудоспособности в связи с осуществлением ухода за больным ребенком?

Для расчета пособия в размере, установленном законодательством, принимаются предельные величины базы для начисления страховых взносов за 2010 и 2011 годы. Таким образом, величина среднего дневного заработка равна 1 202,74 руб. ((415 000 + 463 000) руб. / 730 дн.).

Размер среднего дневного заработка для расчета пособия по временной нетрудоспособности исходя из фактически начисленного заработка составит 1 328,77 руб. ((475 000 + 495 000) руб. / 730 дн.).

Сумма пособия работницы исходя из предельных величин для начисления страховых взносов составит 10 824,66 руб. (1 202,74 руб. x 100% x 9 дн.). Пособие выплачивается за счет средств ФСС.

Исходя из фактического заработка работницы сумма пособия равна 11 958,93 руб. (1 328,77 руб. x 100% x 9 дн.).

Следовательно, с учетом положений коллективного договора организация должна произвести доплату за счет собственных средств в размере 1 134,27 руб. (11 958,93 - 10 824,66).

В бухгалтерском учете бухгалтер должен сделать следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислено пособие по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС	69/1-1	70	10 824,66
Начислена доплата пособия по временной нетрудоспособности до величины фактического среднего заработка за счет средств организации	20 (26, 44)	70	1 134,27
Начислены страховые взносы на сумму доплаты* (1 134,27 руб. x (30 + 0,2)%)	20 (26, 44)	69/1-1, 69/1-2, 69/2, 69/3	342,55
Удержан НДФЛ** ((11 958,93 - 1 400) руб. x 13%)	70	68	1 373
Выплачено пособие по временной нетрудоспособности (11 958,93 - 1 373) руб.	70	50	10 585,93
* Предположим, что организация не относится к категориям страхователей, которые могут уплачивать страховые взносы по пониженным тарифам. В таком случае с начисленной суммы доплаты организация исчисляет страховые взносы по тарифам, в сумме составляющим 30% (22 + 2,9 + 5,1). Напомним, что с 1 января 2012 года тариф для начисления страховых взносов на ОПС, ОМС, а также на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством определяется в соответствии с ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ. Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются по тарифам, установленным ст. 1 Федерального закона от 28.11.2009 N 297-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов". В примере приведен тариф, соответствующий I классу профессионального риска (0,2%). ** Расчет НДФЛ произведен с учетом стандартного налогового вычета на первого ребенка (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

С.Е. Нестеров,

эксперт журнала "Оплата труда:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".

*(2) Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утверждено Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375, действует в редакции постановлений Правительства РФ от 19.10.2009 N 839, от 01.03.2011 N 120 с изменениями, внесенными Решением ВС РФ от 09.02.2011 N ГКПИ10-1462.

*(3) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(4) Зарегистрирован в Минюсте РФ 07.07.2011 N 21286, действует в редакции Приказа от 24.01.2012 N 31н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(6) Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

*(7) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н.