Предоставление дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом (С. Валова, "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2011 г.)

Предоставление дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом

Трудовой кодекс обязывает работодателя предоставлять сотруднику, ухаживающему за ребенком-инвалидом, дополнительные оплачиваемые выходные дни. О том, в каком порядке следует предоставлять данную социальную гарантию и отражать ее в учете, поговорим в статье.

В соответствии со ст. 262 ТК РФ одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц (далее - дополнительные выходные дни).

Порядок предоставления дополнительных выходных дней регламентирован Разъяснением "О порядке предоставления и оплаты дополнительных выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами", утвержденным Постановлением Минтруда РФ N 26, ФСС РФ N 34 от 04.04.2000 (далее - Разъяснение).

В соответствии с п. 5 Разъяснения дополнительные выходные дни не предоставляются в периоды оформляемого по личному заявлению:

- очередного ежегодного оплачиваемого отпуска;

- отпуска без сохранения заработной платы;

- отпуска по уходу за ребенком до достижения им полутора лет. При этом у другого работающего родителя сохраняется право на дополнительные выходные дни.

Дополнительные выходные дни, предоставленные, но не использованные в календарном месяце работающим родителем (опекуном, попечителем) в связи с его болезнью, предоставляются ему в том же календарном месяце в соответствии с порядком, изложенным в Разъяснении (при условии окончания временной нетрудоспособности в указанном календарном месяце и предъявления листка нетрудоспособности) (п. 9 Разъяснения).

Работодателю следует учесть, что положения, предусмотренные ст. 262 ТК РФ, о предоставлении дополнительных выходных дней распространяются также на лиц, работающих по совместительству. Поэтому отказ в предоставлении выходных лицу, работающему по совместительству, неправомерен. В качестве примера рассмотрим спорную ситуацию из Постановления ФАС СЗО от 03.03.2011 N А13-1168/2010.

Суть спора. Отделение ФСС отказалось возмещать затраты работодателя на оплату дополнительных выходных дней из-за того, что такие дни были предоставлены сотруднику, работающему на условиях внешнего совместительства. Организация с решением ФСС не согласилась и обратилась в суд.

Позиция суда. При вынесении решения арбитры исходили из следующего. Согласно ст. 1 Федерального закона N 165-ФЗ*(1) обязательное социальное страхование - это часть государственной системы социальной защиты населения, спецификой которой является осуществляемое в соответствии с федеральным законом страхование работающих граждан от возможного изменения материального и (или) социального положения, в том числе по не зависящим от них обстоятельствам. В силу ст. 6 указанного закона организации любой организационно-правовой формы являются страхователями по обязательному социальному страхованию.

В статье 9 Федерального закона N 165-ФЗ определено, что отношения по обязательному социальному страхованию возникают у страхователя (работодателя) с момента заключения с работником трудового договора. Работа на условиях внешнего совместительства предполагает заключение трудового договора в соответствии со ст. 282 ТК РФ.

Статьей 287 ТК РФ установлено, что гарантии и компенсации лицам, совмещающим работу с обучением, а также работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, предоставляются работникам только по основному месту работы. Другие гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, предоставляются лицам, работающим по совместительству, в полном объеме. Из данной нормы следует, что лица, работающие по совместительству, имеют те же гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством, договорами, соглашениями или локальными актами, что и лица, работающие по основному месту работы, за исключением гарантий и компенсаций, установленных гл. 26, 50 Трудового кодекса.

Таким образом, на основании изложенного суд сделал вывод, что ФСС обязан возместить организации расходы на выплату пособий по социальному страхованию сотруднику, работающему по совместительству.

Какие документы необходимы для предоставления дополнительных выходных дней?

В соответствии с п. 1-3 Разъяснения дополнительные выходные дни предоставляются в календарном месяце одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) на основании следующих документов:

- заявления о предоставлении дополнительных выходных дней;

- справки органов соцзащиты об инвалидности ребенка (представляется ежегодно);

- справки с места работы другого родителя о том, что на момент обращения дополнительные выходные дни в этом же календарном месяце им не использованы или использованы частично;

- справки из органов государственной службы занятости населения (если работающим является один родитель, то факт отсутствия работы у другого родителя должен быть документально подтвержден);

- документа (копии), подтверждающего, что другой родитель является лицом, самостоятельно обеспечивающим себя работой (например, свидетельство о государственной регистрации предпринимателя без образования юридического лица и пр.).

На основании поданного работодателю заявления и всех необходимых документов по учреждению издается приказ о предоставлении работнику дополнительных выходных дней.

Обратите внимание! При наличии в семье более одного ребенка-инвалида количество предоставляемых в месяце дополнительных выходных дней не увеличивается (п. 8 Разъяснения).

Как рассчитать оплату дополнительных выходных дней?

Согласно п. 10 Разъяснения оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере дневного заработка за счет средств ФСС. При этом под дневным заработком следует понимать средний дневной заработок, определяемый в порядке, устанавливаемом федеральными законами (ст. 262 ТК РФ). Такой порядок установлен Положением о порядке исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение).

В соответствии с п. 4 Положения расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата.

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от их источников.

При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п. 5 Положения при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, когда работник получал пособие по временной нетрудоспособности, ему предоставлялись дополнительные выходные дни и др.

Средний дневной заработок для оплаты дополнительных выходных дней исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, включая премии и вознаграждения, учитываемые в соответствии с п. 15 Положения, на количество фактически отработанных в этот период дней (п. 9 Положения).

Что касается п. 10 Положения (применение среднемесячного числа календарных дней), согласно разъяснениям, приведенным в Письме ФСС РФ от 05.05.2010 N 02-02-01/08-2082, он применяется только для расчета отпусков и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск.

Пример 1

Сотрудница бюджетного учреждения, имеющая ребенка-инвалида, в октябре 2011 г. подала заявление и все необходимые документы на предоставление дополнительных выходных дней. Расчетный период ею отработан полностью и составляет 249 раб. дн. Сумма выплат за 12 кал. мес. предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата, составила 120 000 руб.

Среднедневной заработок составит 481,93 руб. (120 000 руб. / 249 дн.).

Средний заработок за четыре дня будет равен 1 927,72 руб. (481,93 х 4 дн.).

При суммированном учете рабочего времени средний дневной заработок, выплачиваемый за счет средств ФСС, должен быть определен путем умножения среднего часового заработка на количество рабочих часов, подлежащих оплате. В таком же порядке осуществляется оплата каждого дополнительного выходного дня в условиях неполного рабочего времени.

Расходы на оплату дополнительных выходных дней отражаются в расчетной ведомости по форме-4 ФСС РФ.

Каков порядок оплаты дополнительных выходных дней государственным гражданским служащим?

В соответствии со ст. 73 Федерального закона от 27.07.2004 N 79-ФЗ "О государственной гражданской службе Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 79-ФЗ) к отношениям, связанным с гражданской службой, в части, не урегулированной данным законом, применяются федеральные законы, иные нормативные правовые акты РФ, законы и иные нормативные правовые акты субъектов РФ, содержащие нормы трудового права.

Ввиду того что федеральный закон, которым регулировались бы данные вопросы, не принят, следует руководствоваться п. 10 Разъяснения. Согласно данному пункту оплата каждого дополнительного выходного дня родителю (опекуну, попечителю) производится в размере дневного заработка за счет средств ФСС. При этом под дневным заработком следует понимать средний дневной заработок, определяемый в порядке, устанавливаемом Минтрудом.

Учитывая, что согласно ст. 50 Федерального закона N 79-ФЗ оплата труда государственных гражданских служащих производится в виде денежного содержания, а следовательно, понятие "средний заработок" к ним неприменимо, оплата дополнительного выходного дня государственным гражданским служащим производится на основании п. 5 Правил исчисления денежного содержания федеральных государственных гражданских служащих*(2) (Письмо Минздравсоцразвития РФ от 02.03.2010 N 5669-17). В соответствии с указанным пунктом сохраняемое денежное содержание за дополнительные выходные дни определяется исходя из оклада денежного содержания и ежемесячных дополнительных выплат (надбавки за выслугу лет, надбавки за особые условия гражданской службы, процентной надбавки к должностному окладу за работу со сведениями, составляющими государственную тайну, и ежемесячного денежного поощрения).

Пример 2

Ежемесячное денежное содержание государственного гражданского служащего состоит из должностного оклада в сумме 5 800 руб., оклада за классный чин - 1 500 руб., надбавки за выслугу лет - 1 440 руб., надбавки за особые условия гражданской службы - 4 300 руб., ежемесячного денежного поощрения - 5 800 руб. С 11.10.2011 по 14.10.2011 служащему предоставлены дополнительные выходные дни. Остальные дни в октябре им отработаны полностью.

За весь период с 11.10.2011 по 14.10.2011 гражданскому служащему сохраняется денежное содержание как за фактически отработанное время. Таким образом, его денежное содержание за октябрь 2011 года составит 18 800 руб. (5 800 + 1 500 + 1 400 + 4 300 + 5 800).

Подлежит ли обложению НДФЛ сумма оплаты дополнительных выходных дней?

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Доходы, освобождаемые от обложения НДФЛ, перечислены в ст. 217 НК РФ.

В силу п. 1 данной статьи не подлежат налогообложению доходы в виде государственных пособий, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (в том числе пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, имеющие характер государственных пособий. При этом пособия по безработице, беременности и родам относятся к не подлежащим налогообложению.

Оплата дополнительных выходных дней не относится к государственным пособиям, поскольку она не поименована в перечне государственных пособий, установленном ст. 3 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей".

Другие пункты ст. 217 НК РФ также не указывают среди освобождаемых от обложения НДФЛ доходов выплаты, производимые в виде оплаты дополнительных выходных дней.

Минфин в последних разъяснениях неоднократно указывал, что оплата дополнительных выходных дней облагается НДФЛ (Письмо от 01.07.2011 N 03-04-08/8-101).

Вместе с тем Президиум ВАС в Постановлении от 08.06.2010 N 1798/10 признал, что оплата дополнительных выходных дней одному из родителей как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ.

В более позднем Письме от 09.08.2011 N АС-4-3/12862@ ФНС признала, что при решении вопроса относительно обложения НДФЛ четырех дополнительных выходных дней необходимо руководствоваться арбитражной практикой.

Таким образом, на сумму оплаты дополнительных выходных дней начислять НДФЛ не следует.

Подлежит ли обложению страховыми взносами сумма оплаты дополнительных выходных дней?

Федеральным законом от 08.12.2010 N 339-ФЗ в ст. 7 Закона о страховых взносах*(3) внесены изменения (действуют с 1 января 2011 года), согласно которым объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений.

В этой связи облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке на основании ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах как выплаты, производимые работникам в рамках трудовых отношений, так и суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, как разъяснило Минздравсоцразвития в Письме от 15.03.2011 N 784-19, поскольку оплата дополнительных выходных дней производится работнику в соответствии со ст. 262 ТК РФ, сумма среднего заработка, выплаченная работнику за четыре дня, подлежит обложению страховыми взносами в общем порядке.

Свой подход ведомство обосновало тем, что средний заработок в указанных ситуациях выплачивается в соответствии с требованиями законодательства, а не условиями трудового договора.

Каков порядок отражения операции по оплате дополнительных выходных дней?

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденным Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 N 190н, расходы по оплате дополнительных выходных дней относятся на подстатью 213 "Начисления на выплаты по оплате труда" КОСГУ.

В соответствии с п. 102 Инструкции N 162н*(4), п. 128 Инструкции N 174н*(5) начисление среднего заработка за дополнительные выходные дни будет отражено следующей записью:

Дебет счета 0 303 02 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством"

Кредит счета 0 302 13 730 "Увеличение кредиторской задолженности по начислениям на выплаты по оплате труда"

Выплата среднего заработка за четыре дополнительных выходных дня отражается записью (п. 49 Инструкции N 162н, п. 85 Инструкции N 174н):

Дебет счета 0 302 13 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по начислениям на выплаты по оплате труда"

Кредит счета 0 201 34 610 "Выбытия средств из кассы учреждения".

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что оплата дополнительных выходных дней осуществляется за счет средств от приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено начисление среднего заработка за четыре дополнительных выходных дня	2 303 02 830	2 302 13 730	1 927,72
Отражено начисление страховых взносов на сумму среднего заработка (1 927,72 руб. x 34%)	2 401 20 213	2 303 02 730 2 303 07 730 2 303 08 730 2 303 10 730 2 303 11 730	655,42
Перечислены страховые взносы во внебюджетные фонды*	2 303 02 830 2 303 07 830 2 303 08 830 2 303 10 830 2 303 11 830	2 201 11 610	655
Получены наличные деньги в кассу на выплату среднего заработка	2 210 03 560 2 201 34 510	2 201 11 610 2 210 03 660	1 927,72
Произведена оплата дополнительных выходных дней работнику из кассы	2 302 13 830	2 201 34 510	1 927,72
* Согласно п. 7 ст. 15 Закона о страховых взносах сумма страховых взносов, подлежащая перечислению в соответствующие государственные внебюджетные фонды, определяется в полных рублях. Сумма страховых взносов менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля.

С. Валова,

эксперт журнала "Бюджетные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования".

*(2) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 06.09.2007 N 562 "Об утверждении Правил исчисления денежного содержания федеральных государственных гражданских служащих".

*(3) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(4) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.