Комментарий к письму Минфина РФ от 5 октября 2011 г. N 03-11-11/251 (H.К. Шикарев, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 5 октября 2011 г. N 03-11-11/251

В опубликованном письме Минфин России рассмотрел правомерность применения упрощенной системы налогообложения фирмой, планирующей приобретать пиво в кегах и разливать его в меньшие емкости при реализации в розницу.

Суть проблемы

Рассматривая возможность использования упрощенной системы налогообложения, у компании (индивидуального предпринимателя), которая начинает деятельность по приобретению пива в кегах и разливу его в пластиковую тару объемом 1 и 2 литра в специальных стационарных точках (не в организациях общественного питания: кафе, баре, ресторане), может возникнуть вопрос в отношении некоторых положений Налогового кодекса РФ. Так, по пункту 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, в частности, производящие подакцизные товары. В соответствии с пунктом 3 статьи 182 Налогового кодекса РФ в целях главы 22 "Акцизы" данного нормативного правового акта к производству приравниваются:

- розлив алкогольной продукции и пива. При этом розлив должен осуществляться как часть общего процесса производства этих товаров в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, которые регламентируют процесс производства указанных товаров и утверждаются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти;

- любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате чего получается подакцизный товар, в отношении которого статьей 193 Налогового кодекса РФ установлена ставка акцизов в размере, превышающем ставки акцизов на товары, использованные в качестве сырья (материала).

Как видим, перечисленное "приравнивание" установлено в целях взимания акцизов. Следует ли данную норму рассматривать и при решении вопроса о возможности перехода налогоплательщика на УСН? Если - да, то верно ли утверждение, согласно которому организация (индивидуальный предприниматель), разливающая пиво в мелкую тару при его розничной реализации в специальных стационарных точках, признается производителем подакцизных товаров, в связи с чем не может перейти на рассматриваемый спецрежим?

Разлив как часть производства

Из разъяснений специалистов главного финансового министерства вытекает, что при решении вопроса о применении УСН учитывать положения пункта 3 статьи 182 Налогового кодекса РФ необходимо. Однако ответ на вопрос о признании компании (индивидуального предпринимателя) производителем подакцизных товаров зависит от квалификации операции по розливу пива в качестве части общего процесса производства данного напитка.

Так, частью общего процесса производства пива признается розлив напитка при его реализации в потребительскую тару определенного вида (бутылки, банки, кеги). Это следует из нормативно-технической документации на производство пива.

Справка: потребительской признается тара, используемая для розлива готовой продукции, направляемой на реализацию в розничную торговлю или оптовым организациям для реализации в розничной торговле (см. порядок заполнения показателей формы 1-алкоголь "Сведения о производстве и отгрузке этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной продукции и розливе алкогольной продукции", утвержденный приказом Росстата от 15.09.2010 N 316).

Получается, что частью общего процесса производства пива не признается его розлив при реализации в розницу из кег в пластиковую тару объемом 1 и 2 литра. Ведь розлив осуществляется не в установленную нормативно-технической документацией тару, а также, как указано в опубликованном письме, розлив пива в сфере розничной торговли и общественного питания упомянутой выше документацией не регламентируется.

Таким образом, лица, осуществляющие розлив в сфере розничной торговли и общественного питания, производителями пива не признаются и налогоплательщиками акциза на пиво не являются. Следовательно, организация (индивидуальный предприниматель), приобретающая пиво в кегах и разливающая напиток при его реализации в розницу в тару меньшего объема, вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Продажа товаров в розницу

Назовем основные характеристики розничной купли-продажи. Так, продавец, ведущий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, на основании договора розничной купли-продажи (п. 1 ст. 492 ГК РФ). Отсюда основным отличием между реализацией товара по договору розничной купли-продажи и договору поставки является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. Это следует из писем Минфина России от 03.03.2011 N 03-11-11/46, от 16.11.2010 N 03-11-11/298 и судебных постановлений ФАС Волго-Вятского округа от 23.05.2011 N А43-14173/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.06.2011 N А74-3217/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.03.2011 N А22-2550/2009.

По общему правилу договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ). Значит, реализация признается розничной, если при продаже товаров продавец выдает покупателю названные документы.

Применение УСН вновь созданной организацией

Вновь созданные организации и зарегистрированные индивидуальные предприниматели вправе начать применение упрощенной системы налогообложения с даты постановки на учет в налоговом органе. Для этого им нужно подать в налоговую инспекцию заявление о переходе на спецрежим. Сделать это необходимо в течение пяти рабочих дней с даты их регистрации в качестве налогоплательщика. Такая дата указана в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. Основание - пункт 6 статьи 6.1, пункт 2 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ.

Отметим также, что вновь созданная организация (вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель) вправе подать в налоговый орган заявление о применении упрощенной системы налогообложения одновременно с подачей заявления о своей государственной регистрации, но не позднее вышеуказанного пятидневного срока. Аналогичные разъяснения приведены в письме ФНС России от 12.05.2011 N КЕ-4-3/7644.

H.К. Шикарев,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2011 г.