Комментарий к Федеральному закону от 18.07.2011 N 235-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности" (М.В. Подкопаев, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2011 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 18.07.2011 N 235-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности"

Федеральный закон от 18.07.2011 N 235-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности" (далее - Федеральный закон N 235-ФЗ) разработан в соответствии с положениями послания Президента РФ Федеральному Собранию от 12.11.2009, а также Концепции содействия развитию благотворительной деятельности и добровольчества в РФ*(1) и Концепции долгосрочного социально-экономического развития РФ на период до 2020 года*(2).

Данным законом внесены существенные изменения в порядок налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности. Предполагается, что в результате будут созданы благоприятные условия для функционирования некоммерческих организаций, оказания социальных услуг населению, развития благотворительной деятельности и добровольчества.

В соответствии с п. 2 ст. 3 Федерального закона N 235-ФЗ данный закон вступает в силу в отношении положений, касающихся НДС, с 01.10.2011, а в отношении положений, касающихся НДФЛ и налога на прибыль, - с 01.01.2012. Правда, по срокам вступления этого закона в силу есть исключения для некоторых норм, которых расскажем далее.

НДС

Услуги по уходу оказывают не только органы социальной защиты

В подпункте 3 п. 2 ст. 149 НК РФ указано, что не облагаются НДС услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемые государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты лицам, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями органов здравоохранения и органов социальной защиты населения. Теперь будет установлено, что такие услуги освобождаются от обложения данным налогом, если они оказываются любым налогоплательщиком, а не только учреждениями социальной защиты. Ранее иные организации не могли пользоваться данной льготой (Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-07-011/238).

Кроме того, новая формулировка указанного подпункта не требует, чтобы подтверждение необходимости оказания таких услуг было получено одновременно от органов здравоохранения и органов социальной защиты. Достаточно подтверждения лишь от одного из этих органов: от организаций здравоохранения, органов социальной защиты населения и (или) федеральных учреждений медико-социальной защиты.

Несовершеннолетним - общеобразовательную программу

Услугами, которые освобождаются от обложения НДС, являются услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях (пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ). Данная норма изложена по-новому. Теперь в соответствии с ней будут льготироваться услуги по содержанию детей, оказываемые любыми образовательными учреждениями, но важно, чтобы такие организации реализовывали основную общеобразовательную программу дошкольного образования (пп. 1 п. 3 ст. 9 Закона об образовании*(3)). То есть простого содержания дошкольников недостаточно, чтобы детский сад мог пользоваться данной льготой.

Обратим внимание, что такая программа обеспечивает реализацию федерального государственного образовательного стандарта с учетом типа и вида образовательного учреждения, образовательных потребностей и запросов обучающихся, воспитанников и включает в себя учебный план, рабочие программы учебных курсов, предметов, дисциплин (модулей) и другие материалы, обеспечивающие духовно-нравственное развитие, воспитание и качество подготовки обучающихся.

К структуре основной общеобразовательной программы дошкольного образования и условиям ее реализации федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере образования, устанавливаются федеральные государственные требования, обязательные при реализации такой образовательной программы*(4).

Нельзя забывать о необходимости получения соответствующей лицензии. Освобождение от обложения НДС, предусмотренное ст. 149 НК РФ, предоставляется при обязательном наличии лицензии, если этого требует законодательство (п. 6 ст. 149 НК РФ).

Деятельность по содержанию детей в дошкольных учреждениях, не являющихся образовательными, не относится к деятельности, подлежащей лицензированию. Об этом сказано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28.10.2010 N 7334/10. То есть для того, чтобы получить льготу в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ, дошкольному учреждению в настоящее время лицензия не требуется.

В данном постановлении обращается внимание на то, что подлежит лицензированию образовательная деятельность. Судьи сделали ссылку на Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности". Образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников (п. 1 ст. 12 Закона об образовании). Это относится и к образовательным учреждениям дошкольного типа.

Правда, с 03.11.2011 вступает в силу Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", который заменит действующий в настоящее время. Им также предусмотрено лицензирование образовательной деятельности (п. 40 ч. 1 ст. 12 данного закона). Таким образом, теперь для получения указанной льготы лицензия необходима.

В то же время по-прежнему льготируется проведение занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях вне связи с основной общеобразовательной программой.

О столовых образовательных и медицинских организаций

Не облагается НДС реализация продуктов питания, самостоятельно произведенных столовыми учебных и медицинских учреждений, при условии их реализации в этих учреждениях. Если продукты питания реализуются в данных учреждениях организациями общественного питания, которые также являются непосредственными производителями данных продуктов, такая реализация тоже освобождается от обложения НДС (пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Теперь вместо перечисления видов учебных учреждений конкретизировано, что данная льгота распространяется на столовые любых образовательных учреждений. В связи с этим вновь обратимся к Закону об образовании. Согласно ст. 12 данного закона образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников.

К тому же устранено условие, согласно которому данной льготой могли пользоваться только организации, полностью или частично финансируемые из бюджета либо из средств Федерального фонда обязательного медицинского страхования.

Отметим, что в указанном подпункте (как в старой, так и в новой редакции) речь идет именно об организациях общественного питания. Этот факт Минфин констатировал в Письме от 14.09.2009 N 03-07-14/95. Однако здесь же он упомянул об Определении ВАС РФ от 07.02.2007 N 649/07, в соответствии с которым льгота, предусмотренная пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ, распространена и на индивидуальных предпринимателей, если они реализуют произведенные ими продукты учебным и медицинским учреждениям.

Судьи исходили из того, что согласно п. 2 Правил оказания услуг общественного питания*(5) под исполнителем в сфере оказания услуг общественного питания понимается не только организация независимо от ее организационно-правовой формы, но и индивидуальный предприниматель, оказывающие потребителю услуги общественного питания по возмездному договору. Хотя в пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ говорится все-таки именно об организациях, такой подход арбитров имеет место (см. также Постановление ФАС ЦО от 20.05.2008 N А68-668/07-22/14).

О некоммерческих образовательных организациях

Согласно пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ в настоящее время не облагается НДС реализация услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче помещений в аренду.

Теперь вместо такого понятия, как учебно-производственный процесс, смысл которого не совсем ясен, речь будет идти о реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню и направленности образовательных программ, отмеченных в лицензии, с теми же исключениями.

Очевидно, что данное изменение также будет больше соответствовать действующей редакции Закона об образовании.

Стоит сказать, что и в окончательном чтении Федерального закона N 235-ФЗ в пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ осталась странная формулировка. По сути, в нем теперь говорится о реализации услуг по реализации. При этом смысл данной нормы, разумеется, понятен.

Сейчас реализация некоммерческими образовательными организациями как товаров (работ, услуг) собственного производства, так и товаров, приобретенных на стороне, в любом случае подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса. В новой редакции данной нормы предусмотрены исключения, если таковые имеются в Налоговом кодексе.

Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 31.01.2005 N Ф04-18/2005(8026-А45-31) была рассмотрена следующая ситуация. Некоммерческая организация (консерватория) осуществляла реализацию продуктов питания собственного производства в студенческой столовой студентам, преподавателям и своим сотрудникам. Организация, по ее мнению, не должна была уплачивать НДС с этой реализации на основании пп. "л" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" (данное положение соответствует имеющейся в пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ норме в части реализации продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений и реализуемых ими в указанных учреждениях).

Так, организация все-таки уплачивала НДС. Узнав о наличии льготы, она обратилась в налоговую инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченного налога. Налоговики отказали ей в этом, полагая, что в данной ситуации необходимо руководствоваться пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ. Однако суд решил, что указанная правовая норма не подлежит применению в рассматриваемом споре, поскольку в данном случае применима другая специальная норма, напрямую регулирующая спорное правоотношение, - пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ.

При том, что вывод суда, безусловно, справедлив, теперь подобных споров возникать не должно.

Не будут облагаться НДС услуги социальной направленности

В статье 149 НК РФ появилась также новая норма, касающаяся услуг, которые не будут облагаться НДС (в п. 1 данной статьи введен новый пп. 14.1). Это широкий спектр услуг социальной направленности с целью:

- поддержки несовершеннолетних детей, а также граждан пожилого возраста, инвалидов, безнадзорных детей и иных лиц, находящихся в трудной жизненной ситуации;

- оказания физкультурно-оздоровительных услуг;

- профессиональной подготовки и переподготовки по направлению службы занятости.

Об услугах в сфере культуры и искусства

Существенное изменение произошло в пп. 20 п. 1 ст. 149 НК РФ. В нем идет речь об освобождении от обложения НДС услуг в сфере культуры и искусства. Действующая формулировка данной нормы позволяет применять эту льготу всем учреждениям, занимающимся такой деятельностью. Согласно п. 1 ст. 120 ГК РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.

Теперь прямо указано, что данный подпункт распространяется на соответствующие услуги, оказываемые именно некоммерческими организациями.

Здесь же приведен довольно обширный список этих услуг. Он не претерпел принципиальных изменений, как и перечень видов организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства. Стоит отметить, что наличие указанного перечня делало данную норму противоречивой, так как давало возможность прийти к выводу, что для ее применения достаточно считать организацию относящейся к какому-либо из этих видов (организационно-правовая форма при этом не имеет значения).

Так, в Постановлении ФАС ВСО от 25.03.2010 N А19-18327/09 судьи решили, что в последнем абзаце пп. 20 п. 1 ст. 149 НК РФ приведено понятие учреждений культуры и искусства именно в целях применения данного подпункта. Отсюда они сделали вывод, что возможность применения плательщиками НДС указанной льготы связана не с организационно-правовой формой последних, а со сферой применения и характером оказываемых ими услуг, то есть с видом деятельности.

Аналогичная точка зрения приведена в Постановлении ФАС ВСО от 23.11.2009 N А19-12401/08, причем она нашла поддержку в Определении ВАС РФ от 15.03.2010 N ВАС-2811/10.

ФАС ВСО в Постановлении от 20.04.2010 N А19-26579/09 указал, что налогоплательщик не является учреждением в смысле ст. 120 ГК РФ, поскольку понятия "учреждение" и "учреждение культуры и искусства" в данном случае, по мнению суда, не равнозначны (см. также постановления ФАС ВВО от 26.07.2010 N А38-6688/2009, ФАС СКО от 27.08.2010 N А32-48228/2009-25/437 *(6)).

В новой редакции данная норма построена таким образом, что трактовать ее можно однозначно: она распространяется только на некоммерческие организации. Подчеркивается, что приведенный в пп. 20 п. 1 ст. 149 НК РФ перечень видов некоммерческих организаций, согласно которому они признаются осуществляющими деятельность в сфере культуры и искусства, применяется только в отношении данного подпункта.

О других льготах по НДС

Согласно пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон о благотворительности), за исключением подакцизных товаров. Теперь аналогичный порядок будет применяться и в отношении безвозмездной передачи имущественных прав.

Кроме того, п. 3 ст. 149 НК РФ дополнен новым пп. 32, в соответствии с которым не будет облагаться НДС безвозмездное оказание услуг по производству и (или) распространению социальной рекламы.

Новые льготы коснулись и внешнеэкономической деятельности. Не будет подлежать обложению НДС ввоз на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, незарегистрированных лекарственных средств, предназначенных для оказания медицинской помощи по жизненным показаниям конкретных пациентов, и гемопоэтических стволовых клеток и костного мозга для проведения неродственной трансплантации (ст. 150 НК РФ дополнена п. 16).

НДФЛ

В статье 217 НК РФ перечислены доходы физических лиц, не подлежащие обложению НДФЛ. В число таких доходов теперь будут входить питание, проживание, оплата стоимости проезда и выплаты, компенсирующие некоторые другие расходы добровольцев, безвозмездно выполняющих работы и оказывающих услуги (в данную статью включен п. 3.1).

Расходы на питание ограничиваются размерами суточных, предусмотренных п. 3 ст. 217 НК РФ (не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке).

В настоящее время не облагаются НДФЛ выплаты налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также благотворительной помощи, оказываемой зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями), в соответствии с законодательством о благотворительной деятельности в РФ (абз. 4 п. 8 ст. 217 НК РФ).

В эту норму внесено изменение, в соответствии с которым данный абзац утратит силу, а вместо него в ст. 217 НК РФ появится новый п. 8.2. О гуманитарной помощи в нем речи не идет. Зато уточняется, что благотворительная помощь может быть оказана в денежной и натуральной формах. То есть возвращено уточнение, которое касалось правоотношений, возникших до 01.01.2009*(7).

Компенсация стоимости путевок за счет средств некоммерческих организаций

Изменены п. 9 и 10 ст. 217 НК РФ. Согласно первому из них не облагаются НДФЛ суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или старости, инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ, а также суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ.

Примечание. Изменение, внесенное в п. 9 ст. 217 НК РФ, вступило в силу со дня опубликования Федерального закона N 235-ФЗ в "Российской газете" (то есть с 22.07.2011) и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2011.

При этом отмечено, за счет каких средств может компенсироваться (оплачиваться) стоимость указанных путевок. Теперь дополнено, что это будет происходить, в частности, за счет средств религиозных организаций, а также иных некоммерческих организаций, одной из целей деятельности которых в соответствии с учредительными документами является деятельность по социальной поддержке и защите граждан, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы.

Следует отметить, что одним из источников формирования средств для компенсации (оплаты) стоимости путевок в настоящее время являются средства организаций, если расходы на такую компенсацию (оплату) в соответствии с гл. 25 НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Данный источник имеется у всех некоммерческих организаций, поэтому указанная льгота распространяется и на них (Письмо Минфина России от 21.02.2011 N 03-04-06/9-35). Такие организации в соответствии с п. 1 ст. 246 НК РФ являются плательщиками налога на прибыль.

То есть благотворительные, религиозные и иные некоммерческие организации и сейчас могут пользоваться данной льготой. Смысл изменения, видимо, заключается в том, что они вправе пользоваться ею независимо от того, за счет каких средств произведена компенсация (оплата) стоимости путевки, если эта операция соответствует уставу некоммерческой организации.

Компенсация расходов на лечение

Есть и другие выплаты, произведенные работодателем за работников и членов их семей, которые не облагаются НДФЛ (п. 10 ст. 217 НК РФ). Это платежи за лечение и медицинское обслуживание. Теперь благотворительным и религиозным, иным некоммерческим организациям, одной из целей деятельности которых является в соответствии с учредительными документами содействие охране здоровья граждан, предоставлена возможность не облагать НДФЛ платежи за лечение и покупку лекарств вообще посторонним лицам, то есть лицам, не состоящим с ними в трудовых отношениях и не имеющим никаких родственных связей с работниками этих организаций.

Примечание. Изменение, внесенное в п. 10 ст. 217 НК РФ, вступило в силу со дня опубликования Федерального закона N 235-ФЗ в "Российской газете" (то есть с 22.07.2011) и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2011.

Почему-то в п. 10 ст. 217 НК РФ теперь не говорится о том, что льготируемые согласно данному пункту медицинские услуги должны оказываться медицинскими учреждениями, имеющими лицензии, а также подтверждаться документально. Контролирующие органы наверняка продолжат требовать и лицензии, и подтверждающие документы.

Зато сохранено условие, что оплата услуг и лекарств, предусмотренная данным пунктом, должна производиться, как правило, в безналичном виде. В отношении наличных средств добавлено, что благотворительная или религиозная организация может выдать их законному представителю налогоплательщика.

К сведению. Согласно п. 2 ст. 27 НК РФ законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ (ст. 26, 28, 32, 33, 35 ГК РФ, ст. 64, 123 СК РФ, ст. 7 и 8 Федерального закона от 24.04.2008 N 48-ФЗ "Об опеке и попечительстве", ст. 39 Закона РФ от 02.07.1992 N 3185-1 "О психиатрической помощи и гарантии прав граждан при ее оказании").

Выплаты детям из благотворительных фондов

Внесены существенные поправки и в п. 26 ст. 217 НК РФ. Согласно данному пункту не облагаются НДФЛ доходы, получаемые детьми-сиротами и детьми - членами семей, доходы которых на одного члена не превышают прожиточного минимума, от благотворительных фондов, зарегистрированных в установленном порядке, и религиозных организаций.

Теперь в число получателей данной льготы добавлены дети, оставшиеся без попечения родителей. Прожиточный минимум, который упоминается в данном пункте, теперь будет учитываться по субъекту Федерации, а не по РФ в целом, хотя последнее, по нашему мнению, и ранее не следовало из текста п. 26 ст. 217 НК РФ.

Наконец, уточнено, что указанные доходы не облагаются налогом, если дети получают их от некоммерческих организаций.

Данная льгота не распространяется на доходы, полученные в виде благотворительной помощи и предусмотренные другой льготой, указанной в п. 8.2 ст. 217 НК РФ.

Кому и как перечислить средства на благотворительность?

Очень важная льгота предусмотрена пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ, в котором говорится о перечислениях на благотворительные цели, которые не облагаются НДФЛ. В статье 2 Закона о благотворительности определено, что относится к таким целям. Подчеркивается, что данные перечисления могут быть исключительно в денежной форме.

Теперь речь идет о пожертвованиях, форма которых никак не ограничивается. Согласно п. 1 ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Здесь же определен круг лиц, которым можно делать пожертвования. Однако надо придерживаться того списка, который строго очерчен пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ.

Отметим, что теперь в данной норме акцентирована направленность на помощь, оказываемую не бюджетным организациям, а организациям, имеющим статус некоммерческих, но осуществляющим определенную социальную деятельность. Это касается также физкультурно-спортивных организаций, образовательных и дошкольных учреждений, прямая помощь которым теперь будет облагаться НДФЛ, а помощь, переданная через специализированную некоммерческую организацию, - нет.

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ не облагаются налогом на прибыль доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Здесь же определено, что к средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде полученных грантов.

Примечание. Изменения, внесенные в ст. 251 НК РФ Федеральным законом N 235-ФЗ, вступили в силу со дня его опубликования в "Российской газете" (то есть с 22.07.2011) и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2011.

Чтобы на грант распространялась данная льгота, он должен быть предназначен для выполнения конкретных программ по направлениям, перечисленным в абз. 6 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. В их число включены физкультура и спорт (кроме профессионального), наука (сейчас речь идет о проведении конкретных научных исследований). Помимо этого, охрана здоровья теперь не ограничена определенными направлениями, для решения проблем по которым могут быть предназначены гранты.

В пункте 2 ст. 251 НК РФ говорится о том, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления. В частности, это целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности. К ним среди прочего относятся любые взносы учредителей (участников, членов), предусмотренные законодательством о некоммерческих организациях.

Совершенно новым является исключение из налогообложения доходов в виде безвозмездно выполненных (оказанных) некоммерческими организациями работ (услуг). В связи с этим отметим, что согласно п. 2 ст. 251 НК РФ к целевым поступлениям относится и пожертвование. Повторим, что таковым признается дарение вещи или права в общеполезных целях.

В Письме от 02.08.2010 N 03-03-06/4/72 Минфин отметил, что в соответствии со ст. 5 Закона о благотворительности благотворительные пожертвования осуществляются в том числе в форме бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) выполнения работ, оказания услуг благотворителями - юридическими лицами, безвозмездного труда (в действующей редакции Закона о благотворительности - безвозмездного выполнения работ, оказания услуг) граждан-добровольцев в интересах благополучателя.

Таким образом, если результаты безвозмездно выполненных юридическими лицами и гражданами-добровольцами работ в пользу некоммерческой организации отвечают требованиям ГК РФ и Закона о благотворительности, доход в виде указанного пожертвования не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ при условии, что результаты данных работ используются в соответствии с их целевым назначением.

К целевым поступлениям, не облагаемым налогом на прибыль, относятся имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования, а также средства и иное имущество, которые получены для осуществления благотворительной деятельности (пп. 2 и 4 п. 2 ст. 251 НК РФ). Теперь в эти подпункты включены и имущественные права.

Кроме того, список целевых поступлений будет расширен (в п. 2 ст. 251 НК РФ включены пп. 10.1 и 10.2). Это средства, которые передаются от некоммерческих организаций созданным ими структурным подразделениям, являющимся налогоплательщиками, и обратно, предназначены для ведения их уставной деятельности и не связаны с предпринимательством.

К прочим расходам можно будет относить расходы налогоплательщиков, связанные с безвозмездным оказанием услуг по изготовлению и (или) распространению социальной рекламы в соответствии с законодательством РФ о рекламе (п. 1 ст. 264 НК РФ дополнен пп. 48.4). Напомним, что Федеральным законом N 235-ФЗ в п. 3 ст. 149 НК РФ введен пп. 32, согласно которому в отношении указанных услуг предоставлены также льготы по НДС. Данным подпунктом определены требования к социальной рекламе, необходимые для предоставления льготы. Они являются условием и для применения пп. 48.4 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В число внереализационных расходов включены расходы на формирование нового вида резервов - резерва на предстоящие расходы некоммерческих организаций (в п. 1 ст. 265 НК РФ включен пп. 19.3). Порядок их формирования приведен в новой ст. 267.3 НК РФ.

Некоммерческая организация сама выбирает виды расходов, в отношении которых создается резерв, и указывает их в учетной политике. Резерв создается на срок не более трех лет, его размер определяется сметой, но не может превышать 20% суммы доходов за отчетный (налоговый) период, учтенных в налоговой базе. Если сметой предусмотрена большая величина отчислений в резерв, налогоплательщик самостоятельно решает, какие виды расходов и в каком размере будут в него включены.

Недоиспользованная сумма резерва относится к внереализационным доходам. Превышение, напротив, учитывается в составе расходов.

В Федеральный закон N 235-ФЗ включено одно изменение по налогу на прибыль, не соответствующее его тематике, а имеющее общий характер. Имеется в виду поправка, внесенная в абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ.

Сейчас этот абзац гласит: при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБР, увеличенной в 1,1 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной 15% (по долговым обязательствам в иностранной валюте), если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 269 НК РФ.

Теперь уточнено, что речь в данном абзаце будет идти о любых долговых обязательствах, а не только об обязательствах перед российскими организациями.

Государственная регистрация организаций инвалидов стала дешевле

Снижена пошлина за государственную регистрацию общероссийских общественных организаций инвалидов, их региональных и местных организаций (п. 1 ст. 333.33 дополнен пп. 2.1, также изменен пп. 1 данного пункта). Напомним, что сейчас государственная регистрация любого юридического лица, за исключением государственной регистрации ликвидации юридических лиц и (или) государственной регистрации политических партий и региональных отделений политических партий, производится после уплаты пошлины в размере 4 000 руб. (пп. 1 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). Теперь общественной организации для этой процедуры потребуется только 1 000 руб.

Примечание. Подпункт 2.1 ст. 333.33 вступил в силу с момента опубликования Федерального закона N 235-ФЗ НК РФ в "Российской газете", то есть с 22.07.2011.

Правда, изменения почему-то не затронули пп. 3 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, согласно которому за государственную регистрацию поправок, вносимых в учредительные документы юридического лица, а также за государственную регистрацию ликвидации юридического лица (за исключением случаев, когда ликвидация юридического лица производится в порядке применения процедуры банкротства) необходимо уплатить пошлину. Она, как и ранее, для всех равна 20% от размера государственной пошлины, установленного пп. 1 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, то есть 800 руб.

М.В. Подкопаев,

редактор журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Одобрена Распоряжением Правительства РФ от 30.07.2009 N 1054-р

*(2) Утверждена Распоряжением Правительства РФ от 17.11.2008 N 1662-р

*(3) Закон РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании".

*(4) Утверждены Приказом Минобрнауки РФ от 23.11.2009 N 655.

*(5) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1036.

*(6) Определением ВАС РФ от 18.11.2010 N ВАС-14932/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

*(7) Оно было исключено на основании Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ. При этом в п. 8 ст. 217 НК РФ стало указываться, что данная норма все-таки применяется в том числе к выплатам в натуральной форме.