Пенсионные взносы: дату учета изменить можно (Д. Сахарова, "Расчет", N 12, декабрь 2009 г.)

Пенсионные взносы: дату учета изменить можно

Компания "Альбатрос" работает на упрощенной системе налогообложения с налоговой базой "доходы". За 2009 год фирма получила доход в размере 3 000 000 руб. Причем за отчетные периоды (I квартал, полугодие и 9 месяцев) были внесены авансовые платежи по налогу в размере 20 000 руб., 17 000 руб. и 19 000 руб. соответственно. Компания уплатила взносы на ОПС в следующих размерах: за I квартал - 20 000 руб., за полугодие - 48 000 руб., и за 9 месяцев - 60 000 руб., причем с сентября по декабрь были начислены, соответственно, 12 000 руб., 13 000 руб., 11 400 руб. и 14 000 руб. Взносы на ОПС фактически были уплачены в месяце, следующем за месяцем начисления. Бухгалтеру необходимо рассчитать сумму единого налога за 2009 год.

Основа основ

Во-первых, напомним, что организации, применяющие при УСН базу "доходы", исчисляют единый налог по ставке 6 процентов и "забывают" про налог на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК), налог на имущество, ЕСН и НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, а также уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК).

Но от страховых взносов на ОПС и от выплат по временной нетрудоспособности "упрощенцев" никто не освобождает, а потому исчислять и уплачивать эти суммы все же придется.

В общем случае тариф взносов на ОПС равен 14 процентам, причем если сотрудник родился в 1967 году или позже, страховые взносы делятся на накопительную (6%) и страховую (8%) части.

Далее отметим следующий важный момент: если база для начисления страховых взносов на каждого сотрудника нарастающим итогом превысит 280 000 руб., то ставка взносов несколько изменится (п. 2 ст. 22 гл. 5 Закона N 167-ФЗ от 15 декабря 2001 г.).

Теперь стоит заглянуть в пункт 1 статьи 346.21. Налогового кодекса. Из данного положения узнаем и запоминаем, что сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается на суммы страховых взносов на ОПС, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период. Кроме того, налог можно уменьшить на суммы выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

Но обратите внимание: не стоит рассчитывать на вычет страховых сумм и сумм на пособия в полной мере, если, условно говоря, налог исчислен в размере 100 рублей, а взносы на ОПС и выплаты по больничным листам в общем зачете за соответствующий период насчитывают: 90 руб. В той же статье 346.21 сказано, что сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.

Когда платим, тогда и уменьшаем

Любому бухгалтеру известно неписаное правило: "Начислить - не значит выплатить". И если иногда это действительно помогает в работе, то что касается уменьшения единого налога на сумму взносов на ОПС и пособий по временной нетрудоспособности, то разница между начислением и выплатой может сыграть с бухгалтером злую шутку. Как обычно это бывает, при прочтении абзаца 2 пункта 3 статьи 346.21 НК РФ бухгалтер окажется "на распутье", усиленно соображая, как быть: то ли принимать к вычету взносы и пособия, фактически уплаченные в соответствующем периоде, не обращая внимания на дату их начислений, то ли эти суммы должны быть и начислены и уплачены в рамках одного квартала? Последнего мнения законодатели придерживались в письмах ФНС России от 28 сентября 2009 года N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 25 ноября 2008 года N 19-08/109807, от 16 марта 2007 года N 18-11/3/023458@.

Кроме того, существуют постановления ФАС Московского округа - от 18 января 2008 года N КА-А40/14185-07, и ФАС Северо-Западного округа - от 13 июня 2007 года N А26-9235/2006-28, поддерживающие эту позицию.

Если же получится так, что взносы будут перечислены в бюджет после сдачи декларации за год, то бухгалтеру придется подать уточненную годовую декларацию по УСН. Уже в ней можно изменить сумму вычета и уменьшить налог (письма ФНС России от 28 сентября 2009 г. N ШС-22-3/743@; УФНС России по г. Москве от 25 ноября 2008 г. N 19-08/109807, от 16 марта 2007 г. N 18-11/3/023458@).

Однако есть и другая точка зрения, которой мы и будем придерживаться при расчете единого налога согласно данным кейса.

Чиновники Минфина разрешили уменьшать налог на взносы в том отчетном периоде, в котором они фактически будут уплачены, независимо от того, за какой период они начислены. (Письма Минфина от 18 июня 2009 г. N 03-11-06/2/105, от 5 февраля 2009 г. N 03-11-06/2/16).

Все по порядку

Итак, для того чтобы исчислить единый налог для компании "Альбатрос", необходимо предпринять следующие действия:

1) рассчитать налоговую базу за год;

2) рассчитать сумму налога;

3) рассчитать сумму взносов, учитываемых при исчислении налога за 2009 г.;

4) вычесть из полученной в пункте 2 суммы взносы на ОПС;

5) вычесть из полученной в пункте 3 суммы авансов за I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Из расчетов, представленных в таблице 1, видим, что единый налог компания "Альбатрос" уплатит в размере 34 000 руб. При этом заметим, что взносы на ОПС, начисленные в сентябре (12 000 руб.), мы учитываем в последнем квартале, так как фактически они были выплачены в октябре. Что же касается взносов, начисленных но не уплаченных в декабре 2009 года, то эта сумма будет учтена уже при расчете налога за I квартал 2010 года.

Далее, при уменьшении суммы налога на взносы, обратим внимание, что сумма уплаченных за год взносов превышает величину, равную 50 процентам от размера налога. Поэтому налог мы уменьшаем не на общую сумму выплаченных взносов, а на его половину, то есть на 90 000 руб.

Для индивидуальных предпринимателей

Если бы фирма "Альбатрос" значилась как ИП, то страховые взносы в ПФР уплачивались в виде фиксированных платежей (ст. 28 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ). Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой правительством, и рассчитывается путем деления стоимости страхового года на 12. При этом фиксированный платеж за текущий год уплачивается не позднее 31 декабря. Причем уплата фиксированного платежа может осуществляться как единовременно за текущий календарный год в размере, равном годовому размеру платежа, так и частями в течение года в размерах не менее месячного размера платежа (Правила уплаты страховых взносов, утв. Постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582). В 2009 году стоимость страхового года составляет 7274 рублей 40 копеек.

Таблица 1. Расчет единого налога за 2009 г. для компании "Альбатрос"

N п/п	Наименование расчета	Расчет суммы	Сумма
1	Налоговая база за 2009 г.	См. условия	3 000 000 руб.
2	Сумма налога за 2009 г.	3 000 000 руб. х 6%	180 000 руб.
3	Расчет суммы взносов, учитываемых при исчислении налога за 2009 г.	60 000 руб. + 12 000 руб. + 13 000 руб. + 11 400 руб.	96 400 руб.
4	Уменьшение налога на сумму взносов	180 000 руб. - (180 000 руб. : 2)	90 000 руб.
5	Уменьшение налога на сумму авансов	90 000 руб. - 20 000 руб. - 17 000 руб. - 19 000 руб.	34 000 руб.

Д. Сахарова

nota bene

По традиции, расходы на уплату пенсионных взносов и пособия по временной нетрудоспособности, как и все другие расходы организации, должны быть документально подтверждены (письмо УФНС России по г. Москве от 20 января 2009 г. N 19-11/003082).

nota bene

С 1 января 2010 г. "упрощенцы" также будут уменьшать налог по УСН (авансовые платежи) на страховые взносы (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ): - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством; - на обязательное медицинское страхование;

- на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Данные нововведения предусмотрены пунктом 12 статьи 24, пунктом 1 статьи 41 Закона от 24 июля 2009 г. N 213-ФЗ.

Вот только заработают эти правила лишь с 2011 года, поскольку в 2010 году по указанным взносам для "упрощенцев" установлены специальные тарифы в размере 0 процентов (подп. 2 п. 2 ст. 57 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ).

"Расчет", N 12, декабрь 2009 г.