Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 ноября 2009 г. N ВАС-11807/09 Дело о признании недействительным решения налогового органа направлено для пересмотра принятых судебных актов в надзорную инстанцию, поскольку действовавшее на момент совершения налогового правонарушения законодательство не предусматривало особых правил в отношении стоимости имущества, вносимого в уставный капитал, отличных от установленных правилами бухгалтерского учета

Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 ноября 2009 г. N ВАС-11807/09

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Н.Г. Вышняк, судей Т.В. Завьяловой, В.М. Тумаркина

рассмотрела в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью "Завод по экстракции растительных масел" от 13.08.2009 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Краснодарского края от 19.01.2009 по делу N А32-3063/2008-45/62-29/370, постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.06.2009 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Завод по экстракции растительных масел" (ул. Красная, д. 1, г. Кропоткин, Краснодарский край, 352380) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (ул. Красная, д. 235, г. Кропоткин, Краснодарский край, 352380) о признании частично недействительным решения от 13.02.2008 N 17 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Суд установил:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) по результатам выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью "Завод по экстракции растительных масел" (далее - общество) вынесено решение от 13.02.2008 N 17 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 17 т. 1).

Упомянутое решение (далее - решение инспекции) в части доначисления 5 166 709 рублей налога на прибыль, начисления на указанную сумму недоимки 641 111 рублей пеней и привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания 1 033 341 рубля штрафа за неполную уплату налога на прибыль, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), взыскания 17 199 рублей штрафа за неуплату земельного налога, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, и 257 985 рублей штрафа за непредставление налоговой декларации по земельному налогу, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 Кодекса, общество обжаловало в Арбитражный суд Краснодарского края (л.д. 101 т. 3).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 19.05.2008 решение инспекции в части доначисления 5 166 709 рублей налога на прибыль, начисления на указанную сумму недоимки 641 111 рублей пеней и привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания 1 033 341 рубля штрафа за неполную уплату налога на прибыль признано недействительным. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано (л.д. 176 т. 3).

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 13.10.2008 решение суда первой инстанции от 19.05.2008 в части признания недействительным решения инспекции отменил. В отмененной части дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части решение суда оставил без изменения (л.д. 114 т. 4).

При новом рассмотрении дела общество изменило требования и просило признать решение инспекции недействительным в части доначисления 5 146 561 рубля налога на прибыль, начисления 636 171 рубля пеней и взыскания 1 029 311 рублей штрафа (л.д. 148, 155 т. 5).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 19.01.2009 решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности в виде взыскания 75 563 рублей штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за 2004 год в связи с истечением установленного статьей 113 Кодекса срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В остальной части требований обществу отказано (л.д. 10 т. 6).

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2009 решение суда первой инстанции от 19.01.2009 оставлено без изменения (л.д. 67 т. 6).

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 30.06.2009 решение суда первой инстанции от 19.01.2009 и постановление суда апелляционной инстанции от 15.04.2009 оставил без изменения (л.д. 156 т. 6).

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, общество просит решение суда первой инстанции от 19.01.2009, постановления суда апелляционной инстанции от 15.04.2009 и постановление суда кассационной инстанции от 30.06.2009 отменить как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами положений главы 25 Кодекса. В обоснование общество ссылается на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.12.2008 N 4923/08.

Проверив доводы, изложенные обществом в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора, и материалы дела, коллегия судей установила, что дело N А32-3063/2008-45/62-29/370 Арбитражного суда Краснодарского края подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по следующим основаниям.

Как установлено судами, 24.09.2004 общество с ограниченной ответственностью "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" и фирма VLADUS Trade Ink. приняли решение о создании общества с ограниченной ответственностью "Завод по экстракции растительных масел". Согласно протоколу от 24.09.2004 N 1 (л.д. 43 т. 1, л.д. 1 т. 5) уставный капитал общества определен в размере 950 000 000 рублей. Вклад фирмы VLADUS Trade Ink. составил 760 000 000 рублей денежных средств. Вклад общества с ограниченной ответственностью "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" составил 49 400 000 рублей денежных средств и 140 600 000 рублей имущества по перечню, прилагаемому к указанному протоколу (л.д. 100 т. 1, л.д. 1 т. 2, л.д. 26 т. 3, л.д. 6 т. 5). Упомянутое имущество передано обществу названным учредителем по акту приема-передачи от 30.09.2004 (л.д. 35 т. 2, л.д. 1 т. 3). Общество зарегистрировано 07.10.2004.

Инспекция сочла необоснованным включение в расходы сумм начисленной обществом амортизации (1 602 204 рубля за 2004 год, 9 515 745 рублей за 2005 год, 8 177 686 рублей за 2006 год) и 2 148 367 рублей стоимости имущества, не являющегося амортизируемым, списанных в расходы 2004 года (л.д. 93 т. 3), поэтому доначислила 5 146 561 рубль налога на прибыль.

По мнению инспекции, в отношении имущества, полученного обществом в качестве вклада в уставный капитал, при исчислении налога на прибыль соответствующие расходы должны определяться исходя из остаточной стоимости этого имущества по данным налогового учета учредителя общества - общества с ограниченной ответственностью "Кропоткинский маслоэкстракционный завод". Общество неправомерно использовало показатели стоимости названного имущества, определенной независимым оценщиком - негосударственным образовательным учреждением "Институт оценки и управления собственностью" Кубанского государственного технологического университета (л.д. 61 т. 3, л.д. 61 т. 3). Поскольку общество не подтвердило размера остаточной стоимости имущества, переданного ему в качестве вклада в уставный капитал, амортизация этого имущества должна равняться нулю.

В постановлении суда кассационной инстанции от 13.10.2008, решении суда первой инстанции от 19.01.2009, постановлении суда апелляционной инстанции от 15.04.2009 дано следующее толкование пункту 1 статьи 277 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2004 году): амортизационная стоимость основных средств, внесенных в уставный капитал общества, должна определяться исходя из остаточной стоимости этого имущества по данным налогового учета учредителя общества, поскольку налоговое законодательство устанавливает равенство стоимости имущества как для стороны, передающей имущество, так и для принимающей стороны.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 23.12.2008 N 4923/08 сформировал правовую позицию по вопросу об оценке для целей налогообложения стоимости имущества, полученного в уставный капитал хозяйственного общества в период 2002 по 2004 годы, согласно которому сторона, получившая имущество в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, отражает его как в бухгалтерском, так и налоговом учете по первоначальной стоимости, под которой признается денежная оценка вклада, согласованная учредителями.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 30.06.2009 признал ошибочным вышеизложенное толкование судами первой и апелляционной инстанций пункта 1 статьи 277 Кодекса, поскольку до 01.01.2005 указанной нормой не были установлены правила определения налогоплательщиком стоимости имущества, полученного в уставный капитал, в счет размещенных им акций (долей, паев). Поэтому суд кассационной инстанции на основании пункта 2 статьи 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и пункта 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, счел обоснованным определение первоначальной стоимости основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал общества, исходя из денежной оценки этого имущества, определенной независимым оценщиком и согласованной учредителями общества.

Тем самым суд кассационной инстанции в постановлении от 30.06.2009 определился в вопросе о нормативных правовых актах, подлежащих применению по данному делу, что подтверждает правомерность действий общества, поскольку оно определяло налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2004-2006 годы, руководствуясь теми же самыми правилами.

Однако решение вопроса о нормах права, подлежащих применению по данному делу, не привело к изменению судом кассационной инстанции оспариваемых обществом судебных актов.

В обоснование отказа в удовлетворении заявленных обществом требований Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа указал, что остаточная стоимость имущества для целей начисления амортизации не может определяться произвольно на основании налогового регистра учредителя общества - общества с ограниченной ответственностью "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" (л.д. 65 т. 1), так как сведения, содержащиеся в этом регистре об остаточной стоимости основных средств, составляющей 140 600 000 рублей по состоянию на 30.09.2004, признаны судами недостоверными. Недостоверность указанных сведений подтверждается налоговой декларацией по налогу на имущество названного общества (учредителя), согласно которой остаточная стоимость основных средств по состоянию на 01.09.2004 составляла 90 006 137 рублей. Стоимость имущества, списанного обществом в расходы в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254, не относящегося по стоимости в соответствии со статьей 256 Кодекса к основным средствам, определена обществом на основании данных оценки независимого оценщика, при этом первичные бухгалтерские документы, подтверждающие действительную остаточную стоимость этого имущества, у общества отсутствуют. Принимая имущество в качестве вклада в уставный капитал, общество должно было обеспечить надлежащее документальное подтверждение остаточной стоимости передаваемого ему имущества и пообъектный его учет.

Общество с ограниченной ответственностью "Кропоткинский маслоэкстракционный завод" основную часть имущества, составляющую имущественный комплекс завода, также получило в качестве вклада в уставный капитал от своего учредителя - закрытого акционерного общества "Маслоэкстрактный завод "Кропоткинский" по стоимости 140 600 000 рублей.

Из данных обстоятельств судом кассационной инстанции сделан вывод о том, что общество не подтвердило размер расходов, который определен им произвольно; указанные обществом расходы не могут быть приняты ни в каких размерах.

По мнению коллегии судей обстоятельства, признанные судом кассационной инстанции препятствием для учета в расходах общества стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, не имеют правового значения для разрешения спора по настоящему делу, поскольку не влекут возникновения у общества иных налоговых обязательств, помимо установленных главой 25 Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса и подпункту 3 пункта 1 статьи 254 Кодекса суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией; стоимость приобретенных инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом, включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода их в эксплуатацию.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (пункт 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (пункт 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Пункт 2 статьи 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" предусматривает возможность оценки вклада независимым оценщиком, если участник общества оплачивает долю своего участия неденежными средствами.

В данном случае участники общества определили перечень вносимого в уставный капитал имущества и его стоимость в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе законодательством о налогах и сборах, действовавшем в 2004 году. Кодекс в 2004 году не устанавливал каких-либо особых правил в отношении стоимости имущества, вносимого в уставный капитал, принимаемой для целей налогового учета налогоплательщиком (учреждаемым обществом), отличных от установленных правилами бухгалтерского учета.

Таким образом, оснований для отказа в удовлетворении требований общества у суда кассационной инстанции не имелось.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд определил:

1. передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А32-3063/2008-45/62 Арбитражного суда Краснодарского края для пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Краснодарского края от 19.01.2009, постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2009, постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.06.2009 в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью ООО "Завод по экстракции растительных масел" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю от 13.02.2008 N 17 о доначислении 5 146 561 рубля налога на прибыль, начисления 636 171 рубля пеней и взыскания 1 029 311 рублей штрафа;

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2010 г. N 11807/09

2. направить копии настоящего определения, заявления о пересмотре судебных актов в порядке надзора и прилагаемых к нему документов лицам, участвующим в деле;

3. предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре судебного акта в порядке надзора до 14 декабря 2009 года.

Председательствующий судья

Н.Г. Вышняк

Судья

Т.В. Завьялова

В.М. Тумаркин