Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16 ноября 2009 г. N КА-А40/11844-09 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что ответчиком не соблюден законодательно установленный порядок опровержения применяемой заявителем цены реализации строящихся квартир, заявленные расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС подтверждены представленными документами, обществом обязанность по уплате ЕСН и пеней по данному налогу исполнена в полном объеме, кроме того, налоговым органом нарушена процедура проведения проверки

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 16 ноября 2009 г. N КА-А40/11844-09

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 9 ноября 2009 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Алексеева С.В.,

судей Власенко Л.В., Нагорной Э.Н.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Иванова Е.В. - дов. от 01.07.09 N 010709/МН-09

Маслов М.В. дов. от 01.07.09 N 010709/10

от ответчика: Овчар О.В. - дов. от 06.11.09 г.

Харитонов К.Г. - дов. от 17.03.09, Опанасюк В.В. - дов. от 06.04.09 г., Капустин А.В. - дов. от 11.01.09, Григорьев В.В. дов. от 11.01.09 г.

рассмотрев 9 ноября 2009 г. в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве на решение от 7 мая 2009 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое Зубаревым В.Г., на постановление от 29 июля 2009 г. N 09АП-12061/2009-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое Седовым С.П., Птанской Е.А., Катуновым В.И., по заявлению ЗАО "МИЭЛЬ - Недвижимость" о признании недействительным решения к Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве установил:

ЗАО "МИЭЛЬ - Недвижимость" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 45 по г.Москве о признании недействительным решения от 30 декабря 2008 года N 08-14/48 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Определением суда от 21.04.2009 производство по делу в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве от 30.12.2008 N 08-14/48 по доначислению налога на прибыль в размере 19.586.784 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 07.05.2009 требования заявителя удовлетворены.

Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве от 30.12.2008 N 08-14/48 за исключением части доначисления налога на прибыль в размере 19.586.784 руб. и соответствующих сумм штрафов и пени (редакция письма Управления ФНС России по г.Москве от 23.03.2009 N 21-19 (026282).

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 решение суда оставлено без изменения.

На судебные акты ответчиком подана кассационная жалоба , в которой просит их отменить.

В обоснование своих требований в жалобе ссылается на нарушение судом норм материального права.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы кассационной жалобы, отзыв на нее, кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов.

Суд, исследовал все доказательства по делу в их совокупности, дав им надлежащую оценку, обоснованно пришел к выводу об удовлетворении требований.

Как усматривается из материалов дела, основным видом деятельности заявителя являлась купля-продажа квартир.

Ответчик указывал, что в ходе проверки установлено, что первоначально между физическим лицом и ООО "МИЭЛЬ - Недвижимость" заключалось соглашение, в котором определена стоимость приобретенной доверителем квартиры (раздел 1 соглашения), а также определен порядок оплаты денежных средств (раздел 2 соглашения).

Кроме того, в договоре указывалось на то, что заявитель обязуется за вознаграждение совершить от имени и за счет доверителя комплекс юридических и иных действий, направленных на сопровождение приобретения доверителем квартиры, а доверитель обязуется приобрести у правообладателя имущественное право на квартиру.

Относительно доначисления заявителю налогов в виду зачисления стоимости продаваемых квартир.

Ответчиком сделан вывод о нарушении обществом правильности отражения в налоговом учете доходов от реализации на основании отклонения цены реализации идентичных товаров (квартир) в непродолжительный период времени более чем на 20%. Ответчик указывает, что на основании установленного отклонения и в соответствии со ст. 96 НК РФ был привлечен специалист Гайденко О.В., согласно отчета и экспертного заключения N 5283 от 22.05.2008 факты отклонения цены продаваемых заявителем квартир от рыночной цены отличаются более чем на 20%.

Данные обстоятельства, по утверждению ответчика, свидетельствуют о том, что заявителем в нарушение п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2006 г. на 528.499.658 руб. В результате установленного нарушения и с учетом ставки, действующей в проверяемом периоде, ответчик пришел к выводу о неуплате заявителем налога на прибыль в сумме 126.816.157 руб.

Суды, удовлетворяя требования в данной части, указали, что согласно п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 3 ст. 40 НК РФ установлено, что в случаях, предусмотренных п. 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены однородных товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие цели.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.12.2003 N 441-О условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев ст. 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4-11 ст. 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или сделке.

Как указал суд, ст. 40 НК РФ содержит исчерпывающий перечень методов (способов) определения рыночной цены.

Каждый из этих методов применяется самостоятельно и последовательно, в случае невозможности применения предыдущего метода. При отсутствии хотя бы одного из элементов порядка применения ст. 40 НК РФ применяется установленная п. 1 ст. 40 НК РФ презумпция соответствия цены сделки рыночным ценам.

Как указал суд, учитывая изложенное, ответчик при проведении проверки обязан был установить рыночную цену услуги, причем на однородные услуги.

Суды пришли к выводу о том, что ответчиком не соблюден указанный порядок опровержения применяемой заявителем цены реализации строящихся квартир.

В оспариваемом решении ответчик не установил рыночную цену услуги ни в одном из перечисленных регионов, не определил идентичные, однородные услуги. В ходе проверки не проводился анализ рыночных цен на соответствующие услуги.

Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, услуги.

Согласно решению ответчика, позиция инспекции о несоответствии цен, применяемых заявителем, основана на отчете оценщика N 5283 от 22.05.2008.

Суд пришел к выводу о том, что указанный отчет не может быть принят в качестве доказательства размера рыночной цены реализованных заявителем квартир, соответствующего ст. 40 НК РФ.

При этом суд установил, что в отчете оценщика на какие-либо официальные источники не ссылается, а основывает свои данные на личном осмотре квартир.

При составлении отчета в 2008 году, оценщиком произведен анализ данных о рыночной цене квартир, исходя из стоимости 1 кв.м. готового жилья в 2006 году.

Суд указал, что существенным является тот факт, что вопреки утверждению ответчика, значительная часть исследованных цен на квартиры, отраженных в отчете оценщика, не имеет отклонений от рыночной более чем на 20 процентов.

Так, в 2006 году оцениваемые квартиры не могли реализоваться, поскольку находились в стадии строительства. Вместо этого заявитель с физическими лицами заключал договоры уступки прав требования на стоящиеся квартиры, договоры инвестирования, или предварительные договоры купли-продажи, то есть реализация (продажа) готовых квартир не производилась, в то время согласно отчету оценки оценивались не права на квартиры в домах на определенной стадии строительства, а непосредственно квартиры как готовые объекты недвижимого имущества.

Кроме того, что как установлено ответчиком, совершение сделок уступки требования, инвестирования и заключение предварительных договоров купли-продажи производилось заявителем в рассматриваемом периоде времени с участием посредника - ООО "МИЭЛЬ - Недвижимость". Осуществление всей процедуры сделок передачи прав на недвижимость, какими бы договорами эти сделки не опосредовались, входило в компетенцию ООО "МИЭЛЬ - Недвижимость", а не общества.

По условиям договоров между заявителем и ООО "МИЭЛЬ - Недвижимость" заявитель не вступал в какие-либо непосредственные взаимоотношения с клиентами и не мог самостоятельно устанавливать цену каждой отдельной сделки передачи права или величину обеспечительного платежа по предварительному договору купли-продажи квартир.

Рассматривая рыночную цену сделок, совершаемых обществом, ответчик как и специалист не исследовал договорные отклонения, сложившиеся между заявителем и посредником - ООО "МИЭЛЬ - Недвижимость".

Как установил суд, инспекция при расчете применила данные не о рыночной цене имущественных прав на строящиеся помещения, а использовала показатели рыночной стоимости реализуемых квартир. Такие показатели идентичными являться не могут, поскольку цена 1 кв.м. строящегося помещения регулярно увеличивается в процессе строительства.

Суд обоснованно пришел к выводу о том, что информация, содержащаяся в отчете оценщика, не соответствует тем понятиям рыночной цены и рынка товаров, которые установлены ст. 40 НК РФ.

Суд пришел к выводу о том, что отчет оценщика не может быть принят в качестве доказательства размера рыночной цены реализованных заявителем квартир, соответствующего требованиям ст. 90 НК РФ, ввиду несопоставимости объектов оценки (цены договоров купли-продажи готовых квартир с ценами сделок по передаче прав на строящиеся квартиры).

Кроме того, суд правильно установил, что отчет не составлен путем систематизации сведений, полученных из официальных источников. Никаких ссылок на официальные источники информации отчет не содержит.

Суд пришел к правильному выводу о том, что ответчиком не соблюден предусмотренный ст. 40 НК РФ порядок опровержения применяемой налогоплательщиком цены реализации строящихся квартир. Кроме того, использование ответчиком ст. 40 НК РФ применительно к правоотношениям, возникающим из договоров уступки прав требования, договоров инвестирования, предварительных договоров купли-продажи на строящиеся квартиры, противоречит указанной норме, поскольку имущественные права исключаются из понятия имущества для целей налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 38 НК РФ.

Ссылка ответчика на п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 не принимается, поскольку указанный пункт содержит толкование принципа определения дохода при безвозмездном получении имущества и имущественных прав в соответствии с п. 8 ст. 40 НК РФ исходя из рыночных цен; указывает на возможность использования для оценки дохода при безвозмездном получении имущественных прав только положений п. 4-12 ст. 40 НК РФ и не затрагивает положения п. 1-3 ст. 40 НК РФ, раскрывающих порядок проверки налоговыми органами правильности применения цен по возмездным сделкам, и которые касаются только товаров, работ, услуг, но не распространяются на имущественные права.

Кроме того, доводы ответчика о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. на сумму 528.400.658 руб. отклонены судами.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Как указал суд, в ходе проверки ответчиком не исследовалось отражение спорых операций в бухгалтерском и налоговом учете общества.

Вместе с тем, согласно п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные в рамках целевого финансирования, в том числе в виде аннулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и инвесторов.

Также в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме налога или задатка в качестве обеспечения обязательств. Поэтому суд обоснованно пришел к выводу о том, что денежные средства, полученные заявителем в 2006 г. по договорам инвестирования в качестве обеспечения обязательств по предварительным договорам купли-продажи строящихся квартир, в каком бы размере они не были получены, не должны были включаться в налоговую базу за 2006 г. до исполнения договоров инвестирования или заключения основных договоров купли-продажи.

Таким образом, утверждения ответчика о нарушении заявителем правильности отражения в налоговом учете доходов от реализации в части договоров инвестирования и предварительных договоров купли-продажи, признаются несостоятельными.

По эпизоду непринятия для целей налогообложения расходов в отношении услуг, оказанных ИП Кистенёвым А.А. и ООО "БЭСТ-Недвижимость", а также неправильного исчисления НДС в части налогового вычета по услугам ООО "БЭСТ-Недвижимость".

Ответчик по данным эпизодам указывает, что в отношении услуг, оказанных ИП Кистенёвым А.А., заявителем представлены договор на оказание юридических и консультационных услуг в области управления организаций, а также акты приемки выполненных услуг по данному договору, которые не позволяют определить какие конкретно услуги оказывались налогоплательщику и в каком объеме, их экономическую оправданность. Утверждал, что услуги, оказанные предпринимателем, дублируют должностные обязанности штатных сотрудников общества.

В отношении услуг, оказанных ООО "БЭСТ - Недвижимость", ответчик ссылается на то, что из материалов, представленных заявителем, нельзя определить с какими именно физическими лицами были заключены договоры. Ссылается на то, что ООО "БЭСТ - Недвижимость" отразила налоговую отчетность за 2006 год по налогу на прибыль не в полном объеме. В связи с отсутствием реального характера заключенных сделок, ответчиком сделан вывод о наличии в действиях общества намерения в получении необоснованной налоговой выгоды.

Суд, отклоняя доводы ответчика, указал, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами.

Суд указал, что понесенные обществом расходы по договорам с предпринимателем и ООО "БЭСТ-Недвижимость" были направлены на получение дохода. Из представленных в материалы дела доказательств следует, что заявитель в налоговый орган представил все необходимые учетные и хозяйственные документы, подтверждающие оказание ИП Кистенёву А.А. и ООО "БЭСТ-Недвижимость" услуги.

Претензий к оформлению документов у ответчика не имелось.

В результате действий исполнителя, заказчик заключил договоры объектов по строительному адресу: г. Москва, ул. Б.Академическая, вл. 67 и г. Москва, 4-й Новомихайловский пр., вл. 2.

Доказательств взаимозависимости заявителя с указанными контрагентами ответчиком не представлено.

Предприниматель Кистенёв А.А. действует до настоящего времени. ООО "БЭСТ - Недвижимость" было реорганизовано, существовало позднее налогового периода, за который производилась проверка (28.04.2009).

Доводы о том, что услуги оказанные ИП Кистенёвым А.А. дублируют должностные обязанности штатных сотрудников общества, не принимаются, поскольку услуги оказываемые обществом (юридические и информационные) подлежат отнесению на расходы на основании п. 1 ст. 264 НК РФ и не связываются налоговым законодательством с наличием или отсутствием сходной должности в штатном расписании налогоплательщика.

Утверждения о том, что из представленных заявителем документов нельзя установить какие конкретно услуги и в каком объеме были оказаны обществу, несостоятельны, поскольку опровергаются доказательствами, исследованными судом.

Являются правильными выводы судов о исчислении НДС в части налогового вычета по услугам ООО "БЭСТ- Недвижимость".

Требования ст. 171, ст. 172 НК РФ заявителем в данной части выполнены.

В отношении счетов-фактур, перечисленных в судебных актах по контрагентам ООО "Линия МВБ", ООО "Титан", ООО "Континенталь", заявитель возражений не представил.

В отношении нарушений по единому социальному налогу.

Ответчик ссылается на то, что установлена несвоевременная уплата данного налога в 2004-2005 гг. с начислением пени в общей сумме 784 руб.

Суд, удовлетворяя требования, указал, что указанные выводы сделаны ответчиком без изучения фактического исполнения налогоплательщиком обязанностей по уплате ЕСН.

Как установил суд, согласно платежным поручениям, имеющимся в деле, в случае задержки перечисления в бюджет ЕСН в 2004-2005 гг. общество самостоятельно начисляло на задержанные суммы пени и уплачивало ее в бюджет.

При таких обстоятельствах начисление пени по ЕСН является неправильным.

По эпизоду с непринятием для целей налогообложения расходов на проведение рекламной компании налогоплательщика.

Ответчик утверждает, что поскольку объект "Гранд Парк" в эксплуатцию сдан не был в 2006 году, то расходы на изготовление и размещение рекламного ролика на телевидении должны учитываться на счете "08" "Капительного вложения" и не могут приниматься к вычету в 2006 году. Ответчик ссылался на то, что расходы на рекламу могут приниматься к налоговому учету, однако лишь в качестве норморегулируемых, на основании п. 4 ст. 264 НК РФ.

Суд, удовлетворяя требования, указал, что согласно ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Расходы на проведение телевизионной рекламы указаны в абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ в качестве ненормируемых.

Поэтому вся сумма расходов заявителя на осуществление телевизионной рекламы правомерно учтена заявителем при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемом периоде.

В отношении нарушений процедуры проверки.

Судом было установлено, что ответчиком было допущено существенное нарушение условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Как установил суд, ответчик не известил общество о результатах проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Каких-либо документов о результатах проведения дополнительного мероприятия налогового контроля заявителем не представлено.

Довод о том, что заявитель был ознакомлен с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля признаются несостоятельными, опровергаются материалами дела, в том числе протоколом N 1006 от 25.12.2008 с участием представителей налоговой инспекции и заявителя, в котором указано, что налогоплательщик просит ознакомить его с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения по которым могут быть представлены лишь после их изучения, а также заявлением от 26.12.2008 с просьбой предоставить возможность ознакомиться с материалами проверки для подготовки своих возражений. Ответчик не предоставил обществу такое право и 30.12.2008 принял оспариваемое решение.

Кроме того, в акте проверки в нарушение п. 3 ст. 100 НК РФ отсутствуют сведения о привлечении в ходе проведения проверки специалиста Гайденко О.В. и о результатах его отчета N 5283.

Утверждения ответчикам о том, что заявитель был ознакомлен с результатами проверки и просил копии документов, полученных в ходе дополнительных мероприятий, не принимаются, поскольку опровергаются материалами дела, свидетельствующими о том, что заявитель не был ознакомлен с материалами проверки и не участвовал в процессе рассмотрения дополнительных материалов налоговой проверки.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 7 мая 2009 года по делу N А40-16430/09-113-69 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 июля 2009 года оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве - без удовлетворения.

Председательствующий судья

С.В. Алексеев

Судьи

Л.В. Власенко

Э.Н. Нагорная