Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27 ноября 2009 г. N КА-А40/11724-09 Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество, земельного налога, взыскания штрафа и пени, суд исходил из того, что расходы на консультационные услуги, на услуги по проведению аудита финансовой отчетности, а также расходы по рекультивации земель являются экономически обоснованными, документально подтвержденными и направлены на осуществление деятельности заявителя с целью получения дохода

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 27 ноября 2009 г. N КА-А40/11724-09

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 25 ноября 2009 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи: Бочаровой Н.Н.

судей Антоновой М.К., Долгашевой В.А.

при участии в заседании:

от заявителя - Горбачева Т.И. дов-ть от 21.01.09 N 26/6.01-03, Грузденкова В.К. дов-ть от 21.01.09 N 26/6.01-04,

от заинтересованного лица - Стрельцова И.Г. дов-ть от 14.09.09 б/н,

от третьего лица - не явился, извещен,

рассмотрев 25 ноября 2009 г. в судебном заседании кассационные жалобы ОАО "Стойленский ГОК" и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 на решение от 15.06.2009 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Юршевой Г.Ю. на постановление от 21.08.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Румянцевым П.В., Нагаевым Р.Г., Сафроновой М.С. по заявлению ОАО "Стойленский ГОК" о признании недействительным решения в части к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, 3-е лицо: межрайонная ИФНС России N 4 по Белгородской области, установил:

ОАО "Стойленский горно-обогатительный комбинат" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - инспекция, налоговый орган) от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления: налога на прибыль согласно пункту 1.1. в сумме 384 000 рублей, пункту 1.4. в сумме 1 989 423 рубля, пункту 1.5. в сумме 8 219 586 рублей, пункту 1.6 в сумме 2 273 846 рублей, пункту 1.8. в сумме 560 766 рублей; НДС согласно пункту 2.3. в сумме 1 572 735 рублей, пункту 2.5. в сумме 1 492 067 рублей, пункту 2.6. в сумме 605 548 рублей, пункту 2.7. в сумме 1 531 940 рублей, пункту 2.8. в сумме 279 209 рублей, пункту 2.9. в сумме 7 768 337 рублей; налога на имущество согласно пункту 5.4. в сумме 8 495 616 рублей, земельного налога согласно пункту 7.1. в сумме 69 151 рубль; взыскания штрафов по налогу на прибыль в сумме 2 734 320 рублей, по НДС в сумме 1 294 755 рублей, по налогу на имущество в сумме 1 699 501 рубль, по земельному налогу в сумме 13 830 рублей, по транспортному налогу 8 916 рублей; начисления пени по НДС в сумме 733 042 рубля, по налогу на имущество в сумме 583 654 рубля, по земельному налогу в сумме 412 068 рублей (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 15.06.2009 требования заявителя удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 в части пунктов 1.1, 1.4, 1.5, 1.8, а также доначисления налога на прибыль в сумме 2 534 437 рублей, пунктов 2.3, 2.5, 2.6 2.8, 5.4, 7.1, взыскания соответствующих сумм пени и штрафов. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2009 решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.06.2009 изменено. Решение суда в части признания недействительным решения инспекции от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 в части пункта 2.3 решения по эпизоду о неуплате НДС в 2005 - 2006 годах в сумме 1 572 735 рублей отменено, в удовлетворении требований в этой части отказано. Решение суда в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 в части пунктов 1.6. и 2.9. отменено. Признано недействительным решение инспекции в части пунктов 1.6 и 2.9 решения по эпизоду доначисления налога на прибыль в сумме 2 273 846 рублей за 2006 год и завышения налоговых вычетов по НДС на сумму 7 768 337 рублей за 2005 год. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене и принятии нового судебного акта об отказе обществу в удовлетворении заявленных требований, а также в связи с кассационной жалобой общества, в которой ставится вопрос об отмене постановления суда апелляционной инстанции и оставлении в силе решения суда первой инстанции.

В обоснование своей жалобы инспекция указывает на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, нарушение судами норм материального права.

В обоснование своей жалобы общество ссылается на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции обстоятельствам дела, неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права.

В заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя поддержал доводы своей кассационной жалобы, возражал против удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал доводы своей кассационной жалобы, возражал против удовлетворения кассационной жалобы заявителя.

Представитель третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, в судебное заседание не явился, отзывы на кассационные жалобы не представил. От третьего лица поступило ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие.

Дело рассмотрено в порядке статей 156 и 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационных жалоб, заслушав представителей сторон, суд считает, что постановление Девятого арбитражного апелляционного суда подлежит отмене в части с оставлением в этой части в силе решения суда первой инстанции.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества инспекцией вынесено решение от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5 788 116 рублей; обществу доначислены налоги в сумме 35 846 947 рублей и начислены пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 1 731 506 рублей.

По кассационной жалобе налогового органа (пункты 1.1, 1.4, 1.5, 1.6, 1.8, 2.5, 2.6, 2.7, 2.8, 2.9, 7.1):

Подпункт 1.1. пункта 1.

Инспекцией установлено занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму 1 600 000 рублей, что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 384 000 рублей в связи с неправомерным, по мнению инспекции, включением обществом в состав расходов экономически необоснованных и документально не подтвержденных затрат по консультационным услугам, оплаченным ООО "Рудпром", поскольку первичные документы составлены с нарушениями порядка, установленного статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", а понесенные расходы не направлены на получение дохода, а направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, обусловленной совершением операций не в соответствии с их экономическим смыслом и целями делового характера.

Удовлетворяя заявленные обществом требования в этой части, суды исходили из того, что затраты заявителя по договору от 01.01.2003 N РУ-1/6 на оказание консультационных услуг с ООО "Рудпром" являются обоснованными и документально подтвержденными, в связи с чем заявитель правомерно отнес указанные затраты на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с подпунктом 27 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе учесть при исчислении налога на прибыль организации затраты на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров.

Как установлено судами, согласно заключенному договору исполнитель (ООО "Рудпром") является представителем заявителя во взаимодействиях с федеральными органами государственного управления, что, исходя из масштабов деятельности горно-обогатительного комбината как крупного предприятия, являлось необходимым, а также исполнитель по условиям договора ежемесячно информировал заказчика об объемах производства металлургического сырья, об индексах роста цен, об изменениях нормативно-законодательной базы по вопросам недропользования, представлял информацию о возможности приобретения ресурсов и оборудования на более выгодных условиях, оформлял документы по награждению отраслевыми наградами работников заявителя.

Суды, исследовав представленные в материалы дела документы - договор, счета-фактуры, счета на оплату, акты сдачи-приемки, ежеквартальные отчеты, ежемесячные информационно-аналитические обзоры технико-экономических показателей, установили, что общество документально подтвердило произведенные расходы, сведения, получаемые от ООО "Рудпром", необходимы для осуществления деятельности заявителя, как для разработки текущих планов, так и для перспективного анализа по его развитию; на основе отчетов, полученных от ООО "Рудпром", составились собственные аналитические отчеты в сравнении с данными по отрасли в целом и использовались для принятия управленческих решений.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные расходы на консультационные услуги являются экономически обоснованными, документально подтвержденными и направлены на осуществление деятельности заявителя с целью получения дохода, таким образом, ссылки налогового органа на нарушение обществом статьи 252, статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно признаны несостоятельными.

Довод налогового органа о том, что расходы общества по договору на оказание консультационных услуг являются документально неподтвержденными, нецелесообразными и экономически неоправданными, подлежит отклонению, поскольку в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, а поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности; налогоплательщик самостоятельно определяет целесообразность несения таких расходов.

Доводы инспекции о дефектности актов приемки услуг, а также о том, что предмет договора с ООО "Рудпром" дублирует должностные обязанности штатных работников заявителя; подлежат отклонению, поскольку направлены на переоценку установленных обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, переоценка которых согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суде кассационной инстанции не допускается.

Кроме того, оценка необходимости несения налогоплательщиками расходов на какие-либо виды приобретаемых работ, услуг, а также оценка результатов таких работ не входит в компетенцию налоговых органов.

Наличие в штате заявителя кадров, обладающих необходимой квалификацией, также не влияет на его право относить на расходы затраты по оплате сторонним организациям за консультации, имеющие экономическую либо юридическую направленность.

Подпункт 1.4. пункта 1 и подпункт 2.5 пункта 2.

Инспекцией установлено занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в сумме 8 289 264 рубля в связи с необоснованным включением в состав прочих расходов затрат на услуги по проведению аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета США (US GAAP) по договору от 01.03.2005 N MOS-HBAS-EUM с ЗАО "Прайсвотерхаус Куперс Аудит", а также необоснованным возмещением из бюджета суммы НДС в размере 1 492 067 рублей 43 копейки по расходам на аудиторские услуги по вышеуказанному договору в связи с тем, что такие расходы не удовлетворяют требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в части экономической обоснованности, и поэтому не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, а НДС по ним не может быть предъявлен к вычету.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суды исходили из того, что спорные затраты заявителя носят производственный характер и обществом правомерно уменьшена налогооблагаемая прибыль на основании пункта 1 статьи 252 и подпункта 14 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, а также из того, что обществом представлены все документы, предусмотренные статьями 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, для подтверждения права на налоговые вычеты.

В соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы организации на аудиторские услуги.

Как установлено судами, основанием для заключения договора заявителем с ЗАО "Прайсвотерхаус Куперс Аудит" на проведение аудита финансовой отчетности общества за 2002 - 2003 годы по международным стандартам с трансформацией форм отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (US GAAP) послужили следующие обстоятельства.

В связи с приобретением в 2004 году Новолипецким металлургическим комбинатом (ОАО "НЛМК") свыше 50% доли в Уставном капитале ОАО "Стойленский ГОК", заявитель с 2004 года является дочерним обществом ОАО "НЛМК" и входит в Группу компаний НЛМК. Одним из условий допуска акций компании к торгам и последующему листингу на Лондонской фондовой бирже является представление консолидированной финансовой отчетности ОАО "НЛМК", составленной по международным стандартам (US GAAP) и включающей в себя отчетность дочерних компаний. Финансовая отчетность должна быть подтверждена независимыми аудиторами, имеющими право на проведение международного аудита, и соответствовать пяти качественным характеристикам составления финансовой отчетности по международным стандартам: понятности, уместности, существенности, надежности и сопоставимости. В свою очередь, сопоставимость достигается за счет предоставления данных за предыдущие отчетные периоды.

На основании изложенных обстоятельств суды, установив, что спорные расходы по проведению аудита по МФСО являются управленческими расходами, связанными с производством и реализацией, пришли к обоснованному выводу о том, что расходы заявителя на услуги по проведению аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета США (US GAAP) по договору от 01.03.2005 N MOS-HBAS-EUM с ЗАО "Прайсвотерхаус Куперс Аудит", являются экономически обоснованными, в связи с чем ссылки налогового органа на нарушение налогоплательщиком пункта 1 статьи 252 и подпункта 17 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации несостоятельными.

Таким образом, является правильным вывод судов о том, что поскольку обоснованность указанных затрат подтверждена, предъявление налогоплательщиком суммы НДС по счету-фактуре от 24.05.2005 к вычету в сумме 1 492 067 рублей является правомерным.

При этом нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, позволяющих налоговому органу отказать в применении вычета по причине экономической нецелесообразности понесенных расходов.

Иная оценка налоговым органом установленных судами обстоятельств, а также иное толкование законодательства не свидетельствует о судебной ошибке и не может служить основанием для отмены судебных актов.

Подпункт 1.5. пункта 1.

Инспекцией установлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с неправомерным, по мнению налогового органа, завышением расходов, связанных с производством и реализацией продукции, ввиду неправомерного отражения расходов на освоение природных ресурсов по договорам, заключенным с ООО "Белгородгеология" на проведение работ по эксплуатационной разведке и шнековому бурению.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суды, руководствуясь пунктом 3 статьи 325, пунктом 2 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации, установили, что для равномерного распределения расходов в соответствии с принятой учетной политикой за 2005 и 2006 годы общество правомерно учитывало расходы по доразведке в составе 97 счета "Расходы будущих периодов" и списывало на затраты в течение 12 месяцев.

В соответствии с абзацем 5 пункта 3 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), а также расходы на доразведку месторождения или его участков, находящихся в пределах горного или земельного отвода организации, в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены.

При этом к расходам на доразведку относятся расходы, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям.

Судами установлено, что Стойленское железорудное месторождение является промышленно освоенным, и все виды работ по договорам с подрядчиком осуществлялись в пределах горного отвода ОАО "Стойленский ГОК" в соответствии с требованиями лицензии на право пользования недрами БЕЛ 13030 ТЭ. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Таким образом, ссылки инспекции на нарушение обществом пункта 2 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации являются необоснованными, доначисление налога на прибыль и привлечение заявителя к налоговой ответственности является незаконным.

Подпункт 1.6 пункта 1.

Инспекцией установлено занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму 9 474 360 рублей, в связи неправомерным отнесением на расходы на освоение природных ресурсов затрат по снятию плодородного слоя почвы и вывозу чернозема, землеванию малопродуктивных участков земель по договорам с ЗАО "СУМЗР" на общую сумму 9 474 360 рублей.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суд первой инстанции, установив, что в рассматриваемых договорах отсутствует указание на выполнение работ по освоению природных ресурсов, рекультивации земель, в связи с чем работы, выполненные по договорам с ЗАО "СУМЗР", нельзя рассматривать как договоры на рекультивацию земель, пришел к выводу о том, что данные расходы должны отражаться в общей сумме затрат по расширению цеха хвостового хозяйства с отражением в аналитике счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и в соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации должны учитываться посредством начисления амортизации, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект будет введен в эксплуатацию.

При этом суд указал, что основанием для такого учета является "Инструкция по заполнению форм федерального статистического наблюдения по капитальному строительству", утвержденная Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123, а также ПБУ 6/01 "Учет основных средств", План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению, т.е. прописан порядок учета указанных расходов в бухгалтерском учете.

Отменяя решение первой инстанции в этой части, суд апелляционной инстанции исходил из того, что расходы по снятию плодородного слоя почвы, землеванию, выполненные ЗАО "СУМЗР" в 2005 - 2006 году, обоснованно учтены обществом как расходы на освоение природных ресурсов. Рекультивация земель представляет собой комплекс работ, направленных на восстановление продуктивности и народнохозяйственной ценности нарушенных земель, а также на улучшение условий окружающей среды в соответствии с интересами общества, при этом необходимость проведения рекультивации в ходе производственной деятельности предусмотрена Федеральным законом "Об охране окружающей среды", Земельным кодексом Российской Федерации, а также Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 N 140 "О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании природного слоя почвы" и "Основными положениями о рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы", утвержденными Приказом Минприроды и Роскомзема от 22.12.1995 N 525/67.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено списание расходов по рекультивации земель: по статье 261 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли равномерно в течение 5 лет, если рекультивация связана с освоением природных ресурсов, и по подпункту 1 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации "Материальные расходы", если расходы на рекультивацию или иные природоохранные мероприятия производятся в рамках другой производственной деятельности, а не в целях, установленных статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации, то такие затраты приравниваются для целей налогообложения к материальным расходам и могут списываться при исчислении налогооблагаемой прибыли единовременно.

Судом установлено, что заявитель учел вышеуказанные расходы в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации как расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ. При этом заявитель при отражении указанных расходов руководствовался и Письмами Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина Российской Федерации от 02.11.2006 N 03-03-04/1/713 и от 13.11.2006 N 03-03-04/1/754, из которых следует, что расходы на рекультивацию земель осуществляемые как при строительстве объектов амортизируемого имущества, так и после ввода их в эксплуатацию, не включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств, а учитываются при исчислении налога на прибыль как расходы на освоение природных ресурсов в соответствии со статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, является обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о том, что заявитель правомерно учел расходы по снятию плодородного слоя почвы, землеванию, выполненные ЗАО "СУМЗР" в 2005 - 2006 году, как расходы на освоение природных ресурсов. Следовательно, доначисление налога на прибыль по данному эпизоду является неправомерным, а решение инспекции в указанной части - недействительным.

Подпункт 2.9. пункта 2.

Инспекцией установлено неправомерное завышение сумм налоговых вычетов за 2005 год в части строительно-монтажных работ по расширению хвостохранилища на сумму 7 768 337 рублей.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в этой части, суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, исходил из законности решения налогового органа в этой части.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, установив, что при принятии к бухгалтерскому учету в качестве расходов будущих периодов, расходов по снятию плодородного слоя почвы и вывозу чернозема, землеванию малопродуктивных участков земель по договорам с ЗАО "СУМЗР", обществом соблюдены все необходимые требования Налогового кодекса Российской Федерации: суммы НДС уплачены поставщику; имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика с выделенной суммой НДС; приобретенные работы предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС; работы выполнены и приняты к учету, пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель правомерно отражал суммы НДС в налоговых декларациях в качестве налоговых вычетов.

Доводы инспекции по данному эпизоду подлежат отклонению судом кассационной инстанции, поскольку направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся доказательств.

По подпункту 1.8. пункта 1

Инспекцией установлено неправомерное занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в результате включения во внереализационные расходы сумм дебиторской задолженности с истекшим в предыдущих налоговых периодах сроком исковой давности.

Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 252, 265, 266, 272 Налогового кодекса Российской Федерации, установили, что списание обществом дебиторской задолженности было произведено на основании приказа о проведении инвентаризации имущества и финансовых обязательств от 30.10.2006 N 784, и пришли к обоснованному выводу о том, что суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных ко взысканию, правомерно отнесены обществом к внереализационным расходам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения.

Порядок признания расходов при методе начисления определен статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статьями 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом положения статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации не определяют дату осуществления внереализационных расходов, связанных со списанием суммы безнадежных долгов.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций установлены Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, в соответствии с пунктом 12 которого суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных ко взысканию, отнесены к внереализационным расходам.

Согласно подпункту 14.3 пункта 14 ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

В соответствии с пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета списание безнадежного долга не может быть произведено ранее издания соответствующего приказа (распоряжения) руководителя организации. Следовательно, основанием списания задолженности, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, является решение кредитора о признании задолженности нереальной для взыскания, в данном случае - приказ о списании дебиторской задолженности.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что общество правомерно отнесло дебиторскую задолженность в размере 2 336 524 рубля на внереализационные расходы в проверяемый период, в связи с чем ссылки налогового органа на нарушение заявителем подпункта 17 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации являются несостоятельными, доначисление налога на прибыль в размере 560 766 рублей является незаконным.

Подпункт 2.6. пункта 2.

Инспекцией установлено неправомерное завышение в январе 2006 года сумму налоговых вычетов, поскольку, по мнению налогового органа, в счетах-фактурах, предоставленных ОАО "РЖД", отсутствуют данные об ИНН налогоплательщика, следовательно, такие счета-фактуры не могут являться документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суды исходили из того, что счета-фактуры, представленные обществом для подтверждения права на налоговые вычеты, соответствуют требованиям статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судами, правильно оформленные счета-фактуры ОАО "РЖД" с указанием ИНН продавца и покупателя у заявителя имелись и представлены в налоговый орган до момента принятия оспариваемого решения. Первоначально оформленные счета-фактуры представлены к проверке ошибочно; правильно оформленные документы представлены в налоговый орган с возражениями, но не приняты инспекцией во внимание. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Довод инспекции об отсутствии в счетах-фактурах КПП покупателя и продавца был обоснованно не принят судами, поскольку такое требование в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится.

Таким образом, оснований для отказа в принятии к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 605 548 рублей у налогового органа не имелось.

По подпункту 2.8. пункта 2.

Инспекцией установлено, что обществом в нарушение пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не восстановлена и не отражена в налоговой декларации по НДС сумма налога на добавленную стоимость в размере 279 209 рублей, приходящаяся на остаточную стоимость списанных и недоамортизированных основных средств, переданных безвозмездно.

Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, суды, руководствуясь положениями статей 170, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, исходили из отсутствия у общества обязанности восстанавливать суммы НДС при выбытии основного средства до его полной амортизации.

Как следует из материалов дела и установлено судами, основные средства приобретались обществом для осуществления производственной деятельности, что подтверждается постановкой их на баланс и начислением сумм амортизации на статьи расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. На момент принятия к учету основных средств и при наличии счетов-фактур в соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации НДС был предъявлен к вычету (по отдельным основным средствам НДС не предъявлялся, так как налог введен с 1992 года, а основные средства числятся на балансе с 1985, 1986 годов).

Положениями статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации определен исчерпывающий перечень случаев принятия налогоплательщиком сумм налога к вычету или возмещению, по которым соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет. Списание основных средств в связи с их выбытием (ликвидацией) не относится к указанным случаям.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов, перечень которых приведен в пункте 1 статьи 172 Кодекса, в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет, а не в том периоде, когда эти товары будут фактически реализованы (использованы). Иными словами, названные нормы Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на вычеты не связывают с моментом реализации (использования) товаров.

Как обоснованно указано судами Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, списавшего с баланса основные средства в связи с их выбытием (ликвидацией), восстановить суммы НДС по основным средствам в недоамортизируемой (неиспользованной) части.

Таким образом, обществом правомерно не восстановлена и не отражена в декларации по НДС сумма налога в размере 279 209 рублей, следовательно, ссылки инспекции на нарушение заявителем пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не соответствуют нормам налогового законодательства, доначисление НДС в размере 279 209 рублей является незаконным.

По подпункту 5.4. пункта 5.

Инспекций установлено неправомерное занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество в сумме 386 164 394 рубля, в связи с не включением в состав объектов налогообложения затрат на незаконченное строительство завода по обогащению мела общей стоимостью 362 872 тысяч рублей.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суды, руководствуясь статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, установили, что факт завершения строительства объекта отсутствует, объект не сдан в постоянную эксплуатацию, объект не оформлен актом приемки-передачи основных средств, объект не учтен на балансе общества в качестве объекта основных средств, и пришли к обоснованному выводу о правомерности не включения объекта незавершенного строительства в состав объекта налогообложения.

Кроме того, как обоснованно указали суды, расчет налога на имущество по спорному объекту произведен налоговым органом некорректно.

Таким образом, начисление налоговым органом налога на имущество по ЗОМ за 2005 год является незаконным.

По подпункту 7.1. пункта 7.

Инспекцией установлено, что обществом не уплачен налог на землю за 2005 год в сумме 69 151 рубль в результате неправильного применения ставки налога на землю, поскольку, по мнению инспекции, при расчете земельного налога за земли, предназначенные для ведения коллективного хозяйства в количестве 22,7 га, должна быть применена действующая в 2005 году ставка земельного налога "за земли для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества (включая земли под строениями, сооружениями, в городской и поселковой черте)" в размере 3 136 рублей 32 копейки за 1 га, а не ставка в размере 90 рублей за 1 га, примененная заявителем.

Судами установлено, что спорный участок, в соответствии с правоустанавливающими документами и планом расположения земельного участка, находится на землях Старооскольского района, то есть вне черты населенных пунктов, и относится к категории земель сельскохозяйственного назначения. Обществом в 2004 и 2005 годах применялась налоговая ставка в размере 90 рублей за 1 га. Правильность определения обществом ставки земельного налога в 2004 году подтверждает акт налоговой выездной проверки от 09.09.2005 N 3128/12-280дсп за 2004 год.

Кроме того, как обоснованно указано судами за 2005 год инспекцией (третьим лицом) проведена камеральная налоговая проверка по уточненной налоговой декларации за 2005 год, по результатам которой вынесено решение от 03.03.2006 N 12472, согласно которому обществу доначислен земельный налог в сумме 1 002 593 рубля, пени - 60 623 рубля.

В соответствии со статьями 87, 89 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не вправе проводить проверку по одному и тому же налогу за один и тот же период, а в соответствии с пунктом 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен повторно к ответственности за одно и то же правонарушение.

Также судами установлено, что налоговым органом произведен некорректный расчет пени.

Из расчетов заинтересованного и третьего лица не усматриваются основания начисления пени, а также обоснования суммы недоимки - 20 482 667 рублей, на которую начислены пени (при выявленной недоимке по налогу в сумме 69 151 рубль).

Кроме того, при расчете пеней, доначисленных по оспариваемому решению в общей сумме 1 728 764 руб., налоговым органом не учтено наличие у налогоплательщика переплаты по налогам. Налоговый орган факт наличия переплаты не опроверг.

Как следует из пункта 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 и положений статей 75 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при наличии действительной задолженности перед бюджетом по уплате конкретного налога возможно привлечение к ответственности и начисление пеней.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что расчет сумм штрафа и пени определен налоговым органом неверно, решение налогового органа в части начисления штрафов и пени в оспариваемой сумме не соответствует нормам налогового законодательства.

По кассационной жалобе общества (подпункт 2.3 пункта 2).

Общество обжалует постановление суда апелляционной инстанции в части вывода о законности решения налогового органа по эпизоду, связанному с неуплатой НДС в 2005-2006 годах в сумме 1 572 735 рублей.

В кассационной жалобе и дополнении к ней, заявитель ссылается на нарушение норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и представленным доказательствам. В обоснование общество ссылается на то, что демонтаж и разборка осуществлялись в связи с производственной необходимостью по зачистке территории, на которой находился взорванный, списанный с баланса общества объект недвижимости ККД-1, так как это являлось необходимым условием для дальнейшей производственной деятельности (расширение карьера по добыче полезных ископаемых), деятельность общества по разборке железо-бетонных конструкций и металлоконструкций, оставшихся после взрыва объекта недвижимости, расчистка территории от взрывных работ была направлена на конечный результат - добычу полезных ископаемых. Без выполнения указанных работ, общество не смогло бы осуществлять добычу полезных ископаемых, выручка от реализации которых является объектом обложения НДС.

Инспекцией установлено неправомерное занижение обществом налогооблагаемой базы в связи с необоснованным предъявлением к вычету НДС в сумме 1 572 735 рублей от стоимости работ по ликвидации (демонтажу) корпуса крупного дробления по договору подряда с ООО "Оскол-БСК-1", поскольку, по мнению налогового органа, расходы по демонтажу объекта основного средства не связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения НДС.

Как установлено судами и следует из материалов дела, согласно приказу генерального директора общества от 04.02.2000 N 40а "О прекращении эксплуатации ЦПТ ДФ" прекращена эксплуатация ЦПТ ДФ. Согласно инвентарной карточки данный объект основных средств полностью самортизирован и выбыл из состава основных средств в декабре 2000 года. Демонтаж основных средств производился силами подрядных организаций, находящимися на общей системе налогообложения, т.е. являющихся плательщиками НДС; стоимость работ, выполненных подрядными организациями, отражена в выставленных счетах-фактурах на основании актов выполненных работ по ликвидации (демонтажу). С целью ликвидации недвижимости ККД-1 обществом заключен договор подряда от 26.05.2005 N 64 с ООО "Оскол-БСК-1".

Удовлетворяя требования общества по данному эпизоду, суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, исходил из того, что расходы на демонтаж, разборку и вывоз разобранного имущества были связаны с операциями, облагаемыми НДС, (полученные от разборки железобетонные и металлические материалы: железобетонные и металлические конструкции, были реализованы в последующих налоговых периодах сторонним потребителям с учетом НДС), таким образом, налогоплательщик вправе в соответствии с установленным порядком принять к вычету НДС по таким операциям.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходил из того, что демонтаж объекта основного средства в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией применительно к пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации и не признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку работы по демонтажу объектов основных средств в связи с его списанием (ликвидацией) не связаны ни с производством, ни с реализацией, и пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика права предъявлять к вычету уплаченные ООО "Оскол-БСК-1" суммы НДС в порядке, предусмотренном статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае общество должно было в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации учитывать их в стоимости услуг по демонтажу.

Довод заявителя о том, что демонтаж основного средства связан с производственной деятельностью комбината, в том числе путем оприходования полученных в результате демонтажа стеновых панелей б/у, металлоконструкций и металлолома цехами комбината для его дальнейшего использования в производстве металлопродукции и ее реализации, то есть операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции был отклонен со ссылкой на то, что самостоятельной деловой целью общества был именно демонтаж здания, то есть уничтожение имущества, а не использование металлолома для операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС.

Между тем, судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Демонтированный объект недвижимости корпус крупного дробления (ККД-1) входил в производственный комплекс и использовался в процессе производства основной продукции общества, реализация которой является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Согласно статье 210 Гражданского кодекса российской Федерации собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.

Использование в производственной деятельности объектов основных средств влечет для собственника несение затрат, связанных не только с приобретением, доставкой и обслуживанием, но и затрат, связанных с их разборкой и ликвидацией после физического износа.

В данном случае затратами, необходимыми для добычи и реализации продукции заявителя являются как затраты, связанные с приобретением, обслуживанием используемых в производстве продукции основных средств, так и затраты для их ликвидации, следовательно, работы, связанные с демонтажем основных производственных средств, непосредственно связаны с производством заявителем продукции, операции, по реализации которой, являются объектом обложения НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, судом установлено, что в ходе демонтажа основных средств образовались отходы в виде металлолома и железо-бетонных изделий, которые были использованы для операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС.

Обществом в обоснование примененных налоговых вычетов по НДС в связи с работами по демонтажу был представлен полный пакет документов, претензий к которым инспекция не имела, на недостоверность изложенных в документах сведений не ссылалась.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что работы по демонтажу объекта основных средств в связи с его списанием не могут быть учтены в целях налогообложения по НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку названные работы не связаны с производством и реализацией применительно к пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, основан на неправильном применении вышеназванных норм права.

Фактическое оприходование отходов демонтажа основных средств в спорном периоде, их реализация, факт выполнения работ и их оплата документально подтверждены и налоговым органом не оспариваются.

Учитывая изложенное, у суда апелляционной инстанции не было оснований для вывода о законности решения в указанной части, в связи с чем кассационная жалоба общества подлежит удовлетворению, а постановление апелляционного суда подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции в этой части.

Обществом при подаче кассационной жалобы уплачена государственная пошлина в сумме 1 000 рублей. Поскольку кассационная жалоба общества удовлетворена судом, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные в связи с уплатой государственной пошлины, подлежат взысканию с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 августа 2009 года по делу N А40-93483/08-80-369 отменить в части отказа в признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 21.11.2008 N 56-12-26/10-07 по пункту 2.3 по эпизоду о неуплате НДС в 2005-2006 года в сумме 1 572 735 рублей, в этой части оставить в силе решение Арбитражного суда г. Москвы от 15 июня 2009 года.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в пользу ОАО "Стойленский горно-обогатительный комбинат" уплаченную платежным поручением от 22 сентября 2009 года N 8456 государственную пошлину в сумме 1000 рублей.

Председательствующий судья

Н.Н. Бочарова

Судьи

М.К. Антонова

В.А. Долгашева